Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше
письмо от 11.05.2007 по вопросам уплаты единого социального налога,
страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и налога на
доходы физических лиц с выплат, производимых российской организацией
иностранному гражданину за деятельность зарубежом#, а также учета данных
выплат при исчислении налога на прибыль, и в соответствии со статьей 34.2
Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет
следующее.
1. Единый социальный налог (далее - ЕСН) и страховые взносы на
обязательное пенсионное страхование.
Исходя из положений пункта 1 статьи 236 Кодекса, с 1 января 2003 г.
налогоплательщики, в т.ч. российские организации, производящие выплаты в
пользу физических лиц, в т.ч. иностранных граждан и лиц без гражданства,
по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является
выполнение работ, оказание услуг и авторским договорам, уплачивают ЕСН в
общеустановленном порядке. При этом объектом налогообложения ЕСН являются
любые начисленные организацией в пользу иностранных граждан и лиц без
гражданства выплаты по упомянутым договорам, связанные с выполнением
работ (оказанием услуг) как на территории Российской Федерации, так и за
ее пределами (в филиалах, представительствах, отделениях, бюро,
корпунктах этих организаций и т.д.).
Что касается уплаты организациями-страхователями страховых взносов
на обязательное пенсионное страхование за своих работников - иностранных
граждан, то согласно статье 7 Федерального закона от 15 декабря 2001 г.
N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"
застрахованными лицами помимо граждан Российской Федерации являются
только иностранные граждане и лица без гражданства, проживающие на
территории Российской Федерации, если они работают по трудовому договору
или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются
выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому договору.
Поэтому, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по
выплатам в пользу иностранного работника, не проживающего в Российской
Федерации и поэтому не являющегося застрахованным лицом по российскому
законодательству, не уплачиваются и, соответственно, налоговый вычет,
предусмотренный при исчислении ЕСН пунктом 2 статьи 243 Кодекса, не
производится.
2. Налог на доходы физических лиц.
В соответствии с пунктом 2 статьи 209 Кодекса объектом
налогообложения налогом на доходы физических лиц признается доход,
полученный налоговыми резидентами Российской Федерации как от источников
в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской
Федерации, а для физических лиц не являющихся налоговыми резидентами, -
только от источников в Российской Федерации.
Подпунктом 6 пункта 3 статьи 208 Кодекса определено, что
вознаграждения за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную
работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской
Федерации, для целей налогообложения относятся к доходам, полученным от
источников за пределами Российской Федерации.
В случае, если работник все свои трудовые обязанности,
предусмотренные трудовым договором, выполняет по месту работы в
иностранном государстве, получаемое им вознаграждение является
вознаграждением за выполнение трудовых обязанностей на территории
иностранного государства, которое не относится к доходам от источников в
Российской Федерации.
Согласно пункту 2 статьи 207 Кодекса налоговыми резидентами
признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации
не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев.
Таким образом, если в соответствующем календарном году физическое
лицо будет признано в соответствии со статей 207 Кодекса налоговым
резидентом Российской Федерации, его вознаграждение за выполнение
обязанностей на территории иностранного государства подлежит
налогообложению налогом на доходы физических лиц по ставке 13%.
В случае, если физическое лицо не является налоговым резидентом
Российской Федерации, то по таким доходам от источников в иностранном
государстве налог на территории Российской Федерации не взимается.
Аналогичным образом рассматривается вопрос о налогообложении налогом
на доходы физических лиц доходов физического лица в виде вознаграждения
за оказание услуг в иностранном государстве по гражданско-правовым
договорам.
3. Налог на прибыль организаций
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса в целях главы 25
"Налог на прибыль организаций" расходами признаются обоснованные и
документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных
статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные)
налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления
деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно статье 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату
труда, учитываемые при исчислении налога на прибыль, включаются любые
начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие
начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом
работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные
начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников,
предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами
(контрактами) и (или) коллективными договорами.
Согласно пункту 21 статьи 255 Кодекса к расходам на оплату труда в
целях главы 25 Кодекса относятся, в частности, расходы на оплату труда
работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за
выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового
характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по
договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными
предпринимателями.
Таким образом, в случае если гражданин иностранного государства -
является работником российской организации и между ними заключен трудовой
договор, либо если этот гражданин (не являющийся индивидуальным
предпринимателем) оказывает услуги (выполняет работы) на основании
заключенного с российской организацией договора гражданско-правового
характера, то расходы по оплате труда указанного гражданина учитываются
российской организацией при определении налогооблагаемой прибыли, при
условии, что они удовлетворяют требованиям пункта 1 статьи 252 Кодекса.
Н.А. Комова