Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо от 15 октября 2007 г. N 55-13-03/458 по вопросу о полномочиях законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по установлению дифференцированных налоговых ставок и налоговых льгот, в частности, на территории игорной зоны, включающей в себя части территорий нескольких субъектов Российской Федерации, и сообщает следующее.
В соответствии с частью 6 статьи 9 Федерального закона от 29 декабря 2006 г. N 244-ФЗ "О государственном регулировании деятельности по организации и проведению азартных игр и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" порядок реализации прав, предоставленных субъектам Российской Федерации законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в игорных зонах, включающих в себя части территорий нескольких субъектов Российской Федерации, определяется на основании соглашения, заключаемого между органами государственной власти соответствующих субъектов Российской Федерации.
Вместе с тем полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по установлению региональных и местных налогов определены Налоговым кодексом Российской Федерации (далее - Кодекс). Согласно статье 12 и пункту 2 статьи 53 Кодекса налоговые ставки и налоговые льготы, основания и порядок применения налоговых льгот по региональным и местным налогам определяются соответственно законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации и представительными органами муниципальных образований в порядке и пределах, которые предусмотрены Кодексом.
Льготами по налогам и сборам в соответствии с пунктом 1 статьи 56 Кодекса признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Поскольку Кодексом не определено обобщенное понятие "категория налогоплательщиков", исходя из его сущности следует, что в каждой конкретной категории налогоплательщиков отражаются наиболее общие признаки и существенные свойства, характерные только для соответствующей группы налогоплательщиков, например, для организаторов азартных игр, которые являются юридическими лицами, зарегистрированными в установленном порядке на территории Российской Федерации (часть 1 статьи 6 Федерального закона от 29.12.2006 N 244-ФЗ).
Пунктом 3 статьи 56 Кодекса предусмотрено, что льготы по региональным и местным налогам устанавливаются и отменяются Кодексом и (или) соответственно законами субъектов Российской Федерации о налогах, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга о налогах).
Полномочия законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации и представительных органов муниципальных образований по налогу на имущество организаций, транспортному и земельному налогам предусмотрены главами 28, 30 и 31 части второй Кодекса, а по налогу на имущество физических лиц - Законом Российской Федерации от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц".
Так, статьями 356 и 372 Кодекса установлено, что законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе определять налоговые ставки по транспортному налогу и налогу на имущество организаций в пределах, установленных соответственно главами 28 и 30 Кодекса, а также предусматривать налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками.
Вместе с тем статьей 361 Кодекса определен порядок установления налоговых ставок по транспортному налогу в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства, которые могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов Российской Федерации, но не более чем в пять раз. Установление дифференцированных налоговых ставок допускается исключительно в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока полезного использования транспортных средств.
Пунктом 2 статьи 380 Кодекса допускается установление дифференцированных налоговых ставок по налогу на имущество организаций в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения, в том числе в отношении организаторов азартных игр и (или) имущества, используемого для осуществления деятельности по организации и проведению азартных игр.
Следовательно, главами 28 и 30 Кодекса не предоставлено право законодательным (представительным) органам государственной власти субъектов Российской Федерации устанавливать дифференцированные налоговые ставки по транспортному налогу и налогу на имущество организаций по территориальному признаку. По такому признаку также не предусмотрено статьей 56 и указанными главами Кодекса установление налоговых льгот по вышеназванным налогам.
Пунктом 2 статьи 387 Кодекса предусмотрено, что, устанавливая земельный налог, представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяют налоговые ставки в пределах, установленных главой 31 Кодекса. При установлении земельного налога нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) могут также устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.
Согласно пункту 2 статьи 394 Кодекса представительные органы муниципальных образований вправе устанавливать дифференцированные налоговые ставки по земельному налогу в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка.
Исчерпывающий перечень категорий земель в Российской Федерации в зависимости от их целевого назначения устанавливается федеральным законом (статья 7 Земельного кодекса Российской Федерации). Поскольку в указанный перечень не включены земельные участки, расположенные в игорных зонах, установление для таких земельных участков дифференцированных налоговых ставок по земельному налогу главой 31 Кодекса не предусмотрено.
Определение вида разрешенного использования земельных участков в соответствии с Земельным кодексом Российской Федерации и Градостроительным кодексом Российской Федерации осуществляется на основании правил землепользования и застройки территорий муниципальных образований, разработанных соответствующими органами местного самоуправления.
Таким образом, установление дифференцированных налоговых ставок по земельному налогу в отношении земельных участков, расположенных в игорной зоне, возможно лишь в зависимости от вида разрешенного использования земельных участков при условии определения его органами местного самоуправления. По вопросу правомерности установления органами местного самоуправления вида разрешенного использования в отношении земельных участков, расположенных в игорной зоне, рекомендуется обращаться в Федеральное агентство кадастра объектов недвижимости.
В силу пункта 1 статьи 3 Закона Российской Федерации от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 представительные органы местного самоуправления могут определять дифференциацию ставок налога на имущество физических лиц в установленных пределах в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, типа использования, целевого назначения и по иным критериям. Органы местного самоуправления вправе устанавливать налоговые льготы по указанному налогу и основания для их использования налогоплательщиками (физическими лицами, которые являются собственниками имущества, признаваемого объектом налогообложения).
По вопросу о полномочиях законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации по установлению пониженной ставки налога на прибыль организаций в отношении прибыли, полученной организациями при реализации инвестиционного проекта на территории игорной зоны, сообщаем следующее.
В силу пункта 1 статьи 284 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса налоговая ставка налога на прибыль организаций, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков, но не ниже 13,5 процента.
Вместе с тем обращаем внимание, что при установлении налога, в частности, налоговых ставок и налоговых льгот, следует соблюдать основополагающие принципы законодательства о налогах и сборах, в том числе: всеобщности и равенства налогообложения; необходимости учета фактической способности налогоплательщика к уплате налога; недопустимости налогов, имеющих дискриминационный характер и препятствующих реализации гражданами своих конституционных прав или нарушающих единое экономическое пространство Российской Федерации; налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными.
Помимо этого при принятии решения о снижении ставки налога на прибыль организаций в отношении прибыли, полученной организациями при реализации инвестиционного проекта на территории игорной зоны, полагаем целесообразным учитывать сложившуюся судебную практику, в частности, Определения Верховного Суда Российской Федерации от 7 июня 2006 г. N 59-Г06-9, от 28 июня 2006 г. N 16-Г06-15, от 17 мая 2006 г. N 44-Г06-7.
И.В. Трунин