Вопрос: Банк просит разъяснить порядок применения отдельных положений Федерального закона от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 216-ФЗ).
I. Законом N 216-ФЗ, вступающим в силу с 1 января 2008 года, подпункт 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса дополнен положением, согласно которому не признается доходом налогоплательщика материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 настоящего Кодекса. Из абзаца 6 пункта 2 статьи 224 Кодекса исключено положение, согласно которому доходы в виде суммы экономии на процентах при получении налогоплательщиками заемных (кредитных) средств облагаются в настоящее время по льготной ставке 13 процентов при условии, что полученный целевой кредит фактически израсходован на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них (далее - приобретение жилья) при наличии документов, подтверждающих целевое использование этих средств.
То есть, с 1 января 2008 года в целях налогообложения у налогоплательщика не будет обязанности по документальному подтверждению расходов по целевому использованию полученного для приобретения жилья кредита.
Для того, чтобы налоговый агент, выдавший кредит на приобретение жилья, не определял материальную выгоду, налогоплательщик - кредитор должен представить документ, подтверждающий его право на получение имущественного налогового вычета. В связи с чем возникает ряд вопросов:
1. Распространяется ли вышеуказанное положение в части неопределения материальной выгоды по кредиту, полученному на приобретение жилья на всю его сумму, или только на ту его часть, которая соответствует размеру имущественного налогового вычета (не более 1 млн. рублей)?
2. Какой документ налогоплательщик - кредитор должен представить налоговому агенту, если имущественным налоговым вычетом он воспользовался путем подачи декларации в налоговую инспекцию (копии декларации с отметкой налогового органа о принятии у него не имеется) и за уведомлением о подтверждении налоговым органом его права на имущественный вычет не обращался?
3. По какой ставке с 1 января 2008 года следует исчислять налог с материальной выгоды, если налогоплательщик - кредитор полностью документально подтвердил целевое использование кредита, полученного на приобретение жилья, но права на получение имущественного налогового вычета не имеет? В настоящее время налог исчисляется по налоговой ставке 13 процентов.
4. Будет ли являться доходом материальная выгода по вновь выданному кредиту на приобретение жилья до момента заявления налогоплательщиком о своем праве на имущественный налоговый вычет?
Если с такой материальной выгоды до момента заявления налогоплательщика о своем праве на получение имущественного налогового вычета налог следует исчислять по налоговой ставке 35 процентов, то за какие налоговые периоды следует произвести перерасчет ранее уплаченной суммы налога, если учесть, что, как правило, о своем праве на получение имущественного вычета налогоплательщик может заявить только через год - два, а при строительстве жилого дома через четыре и более лет? Причем, такой длительный период от момента получения кредита на приобретения жилья и возникновением права на имущественный налоговый вычет не зависит от волеизъявления налогоплательщика, а связан с длительностью оформления правоустанавливающих документов в государственных органах.
II. С учетом внесенных Законом N 216-ФЗ изменений в подпункт 1 пункта 2 статьи 212 Кодекса с 1 января 2008 г. доход в виде материальной выгоды по кредитным средствам, выраженным в рублях, будет определяться как превышение суммы процентов за пользование кредитными средствами, исчисленной исходя из трех четвертых действующей ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации на дату фактического получения налогоплательщиком дохода, (вместо ранее действующей нормы "на дату получения таких средств") над суммой процентов, исчисленной исходя из условий договора.
Статьей 223 Кодекса предусмотрено, что дата получения дохода в виде материальной выгоды по кредитам определяется как дата уплаты налогоплательщиком процентов по полученным кредитным средствам.
Следует ли из этого, что, если уплата процентов по кредиту производится ежемесячно, например, 30 числа каждого месяца, то налоговый агент при определении налогооблагаемого дохода за данный месяц обязан производить расчет исходя из той ставки рефинансирования Банка России, которая действует на дату уплаты процентов в этом месяце?
Ответ: Министерство финансов Российской Федерации рассмотрело письмо банка от 19.09.2007 N 010-24-4/3996 по вопросу налогообложения налогом на доходы физических лиц доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, израсходованными на приобретение жилья, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.
I. Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон) внесен ряд изменений в главу 23 Кодекса "Налог на доходы физических лиц", регулирующих порядок налогообложения доходов налогоплательщиков в виде материальной выгоды.
В частности, из перечня доходов в виде материальной выгоды (пункт 1 статьи 212 Кодекса) исключаются доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, в случае, если налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса.
Одновременно Закон отменяет положения статьи 224 Кодекса, предусматривающие налогообложение доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование целевыми займами (кредитами), фактически израсходованными на новое строительство либо приобретение жилья, по ставке в размере 13 процентов.
Статьей 4 Закона предусмотрено его вступление в силу с 1 января 2008 года.
Таким образом, условием для освобождения от налогообложения доходов в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование налогоплательщиками заемными (кредитными) средствами, полученных после 1 января 2008 года, является наличие у налогоплательщика права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса.
В случае, если налогоплательщик не имеет права на получение указанного имущественного налогового вычета, в том числе, если такой вычет уже был ему предоставлен ранее, его доход, полученный в виде материальной выгоды, подлежит налогообложению по ставке 35 процентов.
Право налогоплательщика на получение указанного имущественного налогового вычета подтверждается уведомлением, выданным налоговым органом в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 220 Кодекса.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса дата фактического получения доходов при получении доходов в виде материальной выгоды определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам.
Следовательно, доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, уплаченных до представления уведомления, подтверждающего право налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, подлежат налогообложению по ставке 35 процентов.
При представлении документа, подтверждающего право налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета, производится перерасчет ранее уплаченной суммы налога с дохода в виде материальной выгоды за пользование заемными (кредитными) средствами за налоговые периоды, в которых налогоплательщиком производилась уплата процентов по полученному кредиту.
В случае подтверждения налогоплательщиком права на имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса, доходы в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, освобождаются от налогообложения в полном объеме, в том числе и в случае, если размер полученного кредита превышает предельный размер имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Кодекса.
II. Согласно изменениям, внесенным Законом в подпункт 1 пункта 2 статьи 212 Кодекса, с 1 января 2008 года для целей расчета налоговой базы при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами используется ставка рефинансирования Банка России, установленная на дату фактического получения дохода налогоплательщиком.
Поскольку дата получения доходов в виде материальной выгоды определена подпунктом 3 пункта 1 статьи 223 Кодекса как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, то в отношении доходов, полученных с 1 января 2008 года, для целей расчета налоговой базы будет применяться ставка рефинансирования, установленная Банком России на дату получения дохода налогоплательщиком, то есть на каждую дату уплаты процентов по кредиту.
С.Д. Шаталов