Комментарий к Закону Саратовской области от 1 августа 2007 N 130-ЗСО "О внесении изменений в Закон Саратовской области "О введении на территории Саратовской области налога на имущество организаций"
ПРАВОВОЕ ОБОСНОВАНИЕ ПРИНЯТИЯ ДАННОГО ЗАКОНА.
Установление в Саратовской области пониженной ставки по налогу на имущество организаций предусмотрено ст. 372, 380 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии со ст. 380 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации и не могут превышать 2,2 процента, но допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий налогоплательщиков и (или) имущества, признаваемого объектом налогообложения.
Комментируемым законом установлена налоговая ставка в размере 0,1 процента налога на имущество организаций-инвесторов, применение которой возможно при выполнении требований, установленных в данном законе.
Закон от 1 августа 2007 года N 130-ЗСО (далее Закон) вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на имущество, то есть с 1 января 2008 г.
Закон опубликован 14 августа 2007 года в "Саратовской областной
газете".
I. ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ.
В соответствии со ст. 374 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций для российских организаций является движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Объектом налогообложения для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признается движимое и недвижимое имущество, относящееся к объектам основных средств.
Иностранные организации ведут учет объектов налогообложения в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком ведения бухгалтерского учета.
Объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в Российской Федерации через постоянные представительства, признается находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указанным иностранным организациям на праве собственности.
Для того, чтобы организация была правомочна применять ставку налога на имущество в размере 0,1 процента, в соответствии с Законом Саратовской области от 1 августа 2007 г. № 130-СЗО имущество, находящееся на балансе в качестве основных средств, должно одновременно отвечать следующим требованиям:
• имущество должно быть создано (приобретено) организацией- инвестором после 1 января 2008 года в рамках реализации
инвестиционного проекта;
• имущество не должно входить в состав налогооблагаемого имущества на территории Саратовской области до начала
реализации инвестиционного проекта.
1. Недвижимое и движимое имущество.
Согласно положениям ст. 130 Гражданского кодекса Российской Федерации к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
Следует отметить, что в соответствии с п. 4 ст. 374 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения налога на имущество организаций не является следующее имущество:
1)земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
2)имущество, принадлежащее на праве хозяйственного ведения или оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в
которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской
обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в Российской Федерации.
К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество.
Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом.
2. Созданное или приобретенное имущество.
Понятия «созданное имущество», «приобретенное имущество» содержатся в Гражданском кодексе РФ.
В соответствии со ст. 218 Гражданского кодекса РФ лицо, создавшее или изготовившее для себя с соблюдением закона и иных правовых актов новую вещь, приобретает право собственности на данную вещь.
Право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества.
Право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации (ст. 213 Гражданского кодекса РФ).
В соответствии со ст. 25 Федерального закона РФ от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" право собственности на созданный объект недвижимого имущества регистрируется на основании документов, подтверждающих факт его создания.
3. Учет недвижимого и движимого имущества на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Право налогоплательщика на применение ставки в размере 0,1 процент возникает с даты постановки имущества на баланс.
Порядок организации бухгалтерского учета основных средств регулируется следующими нормативно-правовыми актами:
1.Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001 года N 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету "Учет основных
средств" ПБУ 6/01";
2.Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 года N 91н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету
основных средств" (зарегистр. в Минюсте РФ 21.11.2003 N 5252);
3.Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ) (утв. постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 1994
r.N359).
Предписания Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств распространяются на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Понятие юридического лица установлено в п. 1 ст. 48 Гражданского кодекса Российской Федерации.
В соответствии с Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы); капитальные вложения в арендованные объекты основных средств; земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Относительно машин, оборудования, приборов, устройств, техники, транспортных средств, инструментов, инвентаря и иного имущества, не требующего государственной регистрации, можно сделать вывод, что оно относится к основным средствам, если отвечает требованиям, содержащимся в п. 4 Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01», а именно:
Актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд
организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного
операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
В п. 39 указанных выше методических указаний установлено, что машины и оборудование, не требующие монтажа (транспортные передвижные средства, строительные механизмы и т.п.), а также машины и оборудование, требующие монтажа, но предназначенные для запаса (резерва) в соответствии с установленными технологическими и иными требованиями, принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств на основании утвержденного руководителем акта приемки-передачи основных средств.
Относительно момента отнесения объектов недвижимости к основным средствам:
Обязанность по уплате налога на имущество организаций на построенное и фактически эксплуатируемое имущество возникает со дня предоставления документов на государственную регистрацию.
В соответствии с п. 52. Приказа Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (зарегистр. в Минюсте РФ 21.11.2003 N 5252) по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.
Допускается объекты недвижимости принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств при выполнении следующих условий:
1. закончены капитальные вложения,
2. оформлены соответствующие первичные учетные документы по
приемке-передаче,
3. документы переданы на государственную регистрацию;
4. объект фактически эксплуатируется.
При этом необходимо учитывать п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:
1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
2) суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
3) суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных
средств;
4) таможенные пошлины и таможенные сборы;
5) невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
6) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
7) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением,
сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Следовательно, первоначальная стоимость объекта формируется только после завершения всех работ, связанных с сооружением объекта недвижимости. До проведения заключительных работ стоимость основного средства не может быть сформирована, так как организация продолжает осуществлять затраты по его сооружению.
Таким образом, фактически эксплуатированные объекты недвижимости могут считаться объектами основных средств только при выполнении определенных условий:
1. По объекту закончены капитальные вложения (завершены все работы, связанные со строительством, в том числе и работы по отделке здания);
2. Сформирована первоначальная цена;
3. Оформлены документы по приемке-передаче объекта;
4. Документы преданы на государственную регистрацию.
Данное заключение подтверждается письмом ФНС РФ от 10 ноября 2006 г. № ММ-6-21/1094@ о порядке налогообложения налогом на имущество организаций.
В данном письме налоговая служба разъясняет, что если объект капитального строительства, первоначальная стоимость которого сформирована на дату передачи документов на государственную регистрацию прав собственности, передан по акту приема-передачи в эксплуатацию и организацией на объекте фактически ведется хозяйственная деятельность, то данный объект недвижимого имущества обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.
4. Раскрытие понятия «инвестиционный проект».
В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ инвестиционным проектом является обоснование экономической целесообразности, объема и сроков осуществления капитальных вложений, в том числе необходимая проектная документация, разработанная в соответствии с законодательством Российской Федерации и утвержденными в установленном порядке стандартами (нормами и правилами), а также описание практических действий по осуществлению инвестиций (бизнес-план).
Ставка в размере 0,1 процент применяется в отношении имущества, которое до начала реализации инвестиционного проекта не входило в состав налогооблагаемой базы на территории Саратовской области.
Одним из ключевых понятий является понятие «начало реализации инвестиционного проекта». В Федеральном законе от 25.02.1999 N 39-ФЗ понятие «начало инвестиционного проекта» отсутствует. В Законе Саратовской области от 28.06.2007 N 116-ЗСО «О режиме наибольшего благоприятствования для инвесторов в Саратовской области» также отсутствует указание на момент, который можно считать началом реализации инвестиционного проекта.
Вывести данное понятие можно только, из понятия «срок окупаемости инвестиционного проекта - срок со дня начала финансирования инвестиционного проекта до дня, когда разность между накопленной суммой чистой прибыли с амортизационными отчислениями и объемом инвестиционных затрат приобретает положительное значение» (ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений"). Таким образом, можно сделать вывод о том, что началом реализации инвестиционного проекта является день, в который началось финансирование инвестиционного проекта.
Следовательно, для того, чтобы имущество попало в объект налога на имущества по ставке 0,1 процент оно должно отвечать следующим требованиям:
1. Имущество должно быть создано (приобретено) после 1 января 2008 г. в рамках реализации инвестиционного проекта;
2. До начала финансирования инвестиционного проекта имущество не должно входить в налогооблагаемую базу на территории Саратовской области, т.е. имущество не должно было являться объектом налогообложения по налогу на имущество организаций в Саратовской области.
По ставке 0,1 процент с 1 января 2008 года будет облагаться также имущество, приобретенное как имущественный комплекс в рамках инвестиционного проекта в ходе процедур несостоятельности (банкротства): внешнего управления, конкурсного производства, - в течение одного налогового периода.
II. ТРЕБОВАНИЯ К НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКУ:
Согласно ст. 373 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются:
• российские организации;
• иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и
(или) имеющие в собственности недвижимое имущество на территории Российской Федерации, на континентальном шельфе
Российской Федерации и в исключительной экономической зоне Российской Федерации.
В соответствии с п. 2 ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, для целей данного кодекса под организациями понимаются:
под российскими организациями - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации;
под иностранными организациями - иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.
В ст. 19 Налогового кодекса РФ установлено, что в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.
Закон Саратовской области от 01.08.2007 г. № 130-СЗО устанавливает дополнительные требования к налогоплательщикам налога на имущество организаций для применения ставки 0,1 процента:
1. Налогоплательщик должен являться организацией-инвестором.
В соответствии с Федеральным законом РФ от 25.02.1999 N 39-ФЗ инвесторы осуществляют капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации. Инвесторами могут быть физические и юридические лица, создаваемые на основе договора о совместной деятельности и не имеющие статуса юридического лица объединения юридических лиц, государственные органы, органы местного самоуправления, а также иностранные субъекты предпринимательской деятельности.
В соответствии с п. 1 ст. 48 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическим лицом является организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде.
Таким образом, можно сделать вывод что организация - инвестор - это юридическое лицо, которое имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, осуществляющее капитальные вложения на территории Российской Федерации с использованием собственных и (или) привлеченных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Отметим, что законодательством Российской Федерации никаких документов (свидетельств, паспортов и т.п.), подтверждающих статус организации, как инвестора, не предусмотрено.
Закон Саратовской области от 28.06.2007 г. N 116-ЗСО "О режиме наибольшего благоприятствования для инвесторов в Саратовской области" устанавливает, что Инвестору выдается свидетельство с указанием регистрационного номера заключенного инвестиционного договора (инвестиционное свидетельство). Инвестиционное свидетельство заверяется печатью органа исполнительной власти области в сфере инвестиционной политики.
Постановлением Правительства Саратовской области от 27 августа 2007 г. № 305-П установлена примерная форма инвестиционного свидетельства, которое выдается Министерством инвестиционной политики Саратовской области после заключения инвестиционного договора.
Полагаем, что данный документ может рассматриваться налоговыми органами как доказательство того, юридическое лицо является организацией-инвестором.
2. Налогоплательщик должен осуществить капитальные вложения в основные средства, расположенные на территории Саратовской области в соответствии с приоритетными направлениями развития экономики области в размере не менее 50 миллионов рублей, а в строительстве в размере не менее 650 миллионов рублей.
Капитальные вложения - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты (ст. 1 Федерального закона РФ от 25.02.1999 г. N 39-ФЗ).
Комментируемый Закон требует, чтобы основной капитал (основные средства) налогоплательщика находился на территории Саратовской области.
При этом необходимо учитывать, что начинать применять ставку 0,1 организация-инвестор имеет право только со дня, когда размер капитальных вложений в основные средства, расположенные на территории Саратовской области, установленный Законом (не менее 50 миллионов рублей, а в строительстве в размере не менее 650 миллионов рублей), был отражен в бухгалтерском балансе организации.
Капитальные вложения должны быть осуществлены в основные средства, расположенные на территории Саратовской области.
В соответствии со ст. 83 Налогового кодекса РФ на основании сведений, сообщаемых органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, а также органами, осуществляющими регистрацию транспортных средств, осуществляется постановка на учет, снятие с учета организации или физического лица в налоговом органе по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и (или) транспортных средств.
Организация подлежит постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения недвижимого имущества, принадлежащего ей на праве собственности, праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
Местом нахождения имущества Налоговый кодекс РФ признает:
1) для морских, речных и воздушных транспортных средств - место (порт) приписки, при отсутствии такового место государственной
регистрации, а при отсутствии таковых - место нахождения (жительства) собственника имущества;
2) для иных транспортных средств, не указанных в подпункте 1, - место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения
(жительства) собственника имущества;
3) для иного недвижимого имущества - место фактического нахождения имущества.
Таким образом, для применения ставки в размере 0,1 процента организация-инвестор должна стоять на налоговом учете по месту нахождения имущества.
3. Налогоплательщик должен реализовывать инвестиционный проект в соответствии с приоритетными направлениями развития экономики области.
Понятие инвестиционного проекта раскрывалось выше. Комментируемый Закон области определяет следующие группировки видов экономической деятельности, согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, утвержденному Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 N 454-ст (далее ОКВЭД), имеющие приоритетные направления для развития экономики области:
• сельское хозяйство, охота и лесное хозяйство;
• обрабатывающие производства;
• строительство;
• транспорт и связь;
• здравоохранение и предоставление социальных услуг;
• производство и распределение электроэнергии, газа и воды;
• добыча полезных ископаемых.
Приложение «А» к ОКВЭД включает описания видов экономической деятельности, раскрывающие содержание группировок и (или) дающие отсылки к другим группировкам классификатора. При этом описания вышестоящих группировок распространяются на все входящие в них группировки.
Соответственно правом на получения налоговой льготы смогут воспользоваться те организации-инвесторы, инвестиционные проекты которых реализуются в рамках установленных группировок экономических видов деятельности. Для того, чтобы организация — инвестор правомерно могла осуществлять определенный вид экономической деятельности, в учредительных документах организации должен быть указан этот вид экономической деятельности. Организация-инвестор должна стоять на статистическом учете по данному виду экономической деятельности и представлять статистический отчет по нему.
4. Организация-инвестор, имеющая основания на применение ставки в размере 0,1 процента, ведет раздельный бухгалтерский учет имущества.
Организация в целях правильного исчисления налога на имущества должна обеспечить раздельный бухгалтерский учет льготируемого и нельготируемого имущества.
Порядок ведения раздельного учета целесообразно закрепить в учетной политике организации.
Организация вправе воспользоваться ставкой 0,1 процента по налогу на имущество при условии, если находящийся на ее балансе инвентарный объект относится к льготируемому имуществу.
5. Для применения ставки в размере 0,1 процента налогоплательщику необходимо представить в налоговый орган по месту уплаты налога следующие документы:
1) заявление налогоплательщика;
2) копию учредительных документов;
3) документы, подтверждающие фактическое осуществление капитальных вложений в имущество;
4) инвестиционный проект, в результате реализации которого создано (приобретено) имущество;
5) документы, подтверждающие принадлежность имущества к категориям, предусмотренным комментируемым законом области.
III. ПЕРИОД ПРИМЕНЕНИЯ СТАВКИ В РАЗМЕРЕ 0,1 ПРОЦЕНТА
Ставку налога на имущество организаций в размере 0,1 процента налогоплательщик вправе применять в течение пяти налоговых периодов с момента отражения произведенных капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации - налогоплательщика. Как разъясняет Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области, для применения подп. а п. 2 ст. 1 Закона Саратовской области от 01.08.2007 г. № 130 - СЗО моментом отражения произведенных капитальных вложений в бухгалтерском балансе организации-налогоплательщика возможно считать дату постановки на учет основных средств (счет 01 «Основные средства»).
В соответствии со ст. 379 Налогового кодекса РФ налоговым периодом по налогу на имущество признается календарный год.
Таким образом, при выполнении всех вышеуказанных требований организация-инвестор вправе применять ставку налога на имущество организаций в размере 0,1 процента в течение пяти лет с даты отражения в бухгалтерском балансе произведенных капитальных вложений в размере, указанном в Законе Саратовской области от 01.08.2007 г. № 130 - СЗО.
Начать дискуссию