Как известно, для того, чтобы доказать связи с «однодневками» и проследить движение денежных средств по цепочке недобросовестных фирм (до их «обналички»), налоговые органы требуют у банков предоставить выписки по счетам контрагентов проверяемого налогоплательщика, поставщиков контрагентов и иных организаций, в которые поступают «сомнительные» суммы.
Задумаемся, а насколько правомерны такие действия и должны ли кредитные организации безропотно выдавать все истребуемые документы?
Обязанности банков
Налоговики могут истребовать у банков информацию по двум различным основаниям, установленным законом – в общем порядке и в специальном порядке.
Специальный порядок истребования относится только к тем документам, которые составляют гарантированную законом банковскую тайну: справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах, включая электронные денежные средства. Правила об их истребовании закреплены в ст. 26 Закона «О банках и банковской деятельности» и в ст. 86 Налогового кодекса РФ.
За непредставление или несвоевременное представление банком справок о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписок по операциям на счетах в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ предусмотрена специальная ответственность банка по ст. 135.1 НК РФ – штраф в размере 20 000 рублей.
Все остальные документы или информация, интересующая налоговиков, может быть истребована у банков в общем порядке по «встречной» проверке в силу ст. 93.1 НК РФ. Ответственность за непредставление или несвоевременное представление документов в данном случае тоже «общая» как у всех, предусмотрена ст. 129.1 НК РФ (штраф от 5000 до 20 000 рублей).
Во втором случае не могут быть запрошены документы, составляющие банковскую тайну (т.е. те, что могут быть запрошены в специальном порядке). Следовательно, истребовать выписки по счетам каких-либо организаций можно только в специальном порядке. То же самое отмечает Минфин России в своем письме от 29.08.12 № 03−02−07/1−206.
Отметим, что нельзя истребовать у банков документы сразу по двум статьям НК РФ (и в специальном и в общем порядке), поскольку это две разные обязанности, отличающие как по форме запросов, так и по перечню и объему предоставляемой информации.
Суды также говорят, что одновременное указание в запросе статей 86 и 93.1 НК РФ недопустимо и является грубым нарушением требований, установленных НК РФ (постановление ФАС МО от 20.03.2012 по делу А40-86818/2011, оставленное без изменения определением ВАС РФ от 31.07.2012 № ВАС-9109/12).
Как следует из п. 2 ст. 86 НК РФ запросы, касающиеся банковской тайны клиентов банка, в том числе о движении денежных средств по счетам клиента, должны быть не произвольны, а мотивированы. Немотивированные запросы кредитные организации могут не исполнять. Посмотрим, как обстоят дела с мотивировкой по запросам в специальном порядке и что говорят по этому поводу суды.
Законные мотивации
Законными основаниями для получения выписок по операциям организации и об остатках на счетах являются (п. 2 ст. 86 НК РФ):
- вынесение решения о взыскании налога, когда налоговый орган приступает к процедуре принудительного взыскания денежных средств со счетов налогоплательщика и ему необходимо знать о движении денежных средств по счетам налогоплательщика и об остатках средств на них;
- принятие решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации, когда налоговикам надо знать, хватит ли средств для обеспечительных мер;
- проведение в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля.
Как видим, основания для запроса в банк ограничены налоговым законодательством, расширительному толкованию не подлежат и имеют отношение только к тем налогоплательщикам, в отношении которых проводятся мероприятия налогового контроля. Понятно, что для получения данных о контрагентах налогоплательщика и иных лицах, к которым поступают подозрительные суммы, налоговым органам надо подбиваться к третьему основанию.
ВАС РФ давно определил свою позицию по этому вопросу: инспекция не вправе запрашивать информацию о клиенте банка, если это не связано с проверкой самого клиента как налогоплательщика (постановления Президиума ВАС РФ от 13.11.2008 № 10407/08 и № 10846/08). Этими выводами суды руководствуются и сегодня, ссылаясь на указанные постановления Президиума ВАС РФ.
Логика такова: информирование налоговых органов банками о своих клиентах является одной из форм налогового контроля, которым в силу п.1 ст. 82 НК РФ признается деятельность налоговых органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ. Если такого контроля не проводится, то и требовать какие-либо документы о деятельности налогоплательщика нельзя. Ведь сами по себе (без иных мероприятий налогового контроля) ни выписки, ни справки о счетах налогоплательщика о налоговых правонарушениях не свидетельствуют. Проводи проверку, тогда и требуй документы.
Иными словами, ВАС РФ считает, что термин «проведение в отношении налогоплательщика мероприятий налогового контроля» означает проведение в отношении налогоплательщика любой налоговой проверки (выездной, камеральной, повторной). Поэтому для того, чтобы истребовать выписки по счетам «подозрительных» фирм необходимо, чтобы в отношении них проводилась какая-либо проверка, в противном случае такую информацию получить нельзя. Но налоговики, как мы знаем, не хотят проверять «однодневки», а выписки по их счетам получать желают. Поэтому и пытаются всячески обойти позицию, выработанную ВАС РФ.
Интересно, что банки, отстаивающие свое право не давать выписки без проведения проверки в отношении своего клиента, придумали способ, как определить проводится ли она в отношении лица, по которому затребованы выписки.
Как известно, налоговые проверки проводятся тем налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на учете, и он же направляет запросы непосредственно банку, если документы запрашиваются им в специальном порядке. Если же документы истребуются в общем порядке (по встречной проверке), т.е. в отношении контрагентов проверяемого налогоплательщика, запрос направляется сначала в ту инспекцию, где кредитная организация состоит на учете, а потом – от нее в банк.
Номер инспекции, где числится налогоплательщик, отражается в КПП, который в обязательном порядке отражается в запросе о выписках по счетам. Если запрос о налогоплательщике поступил от другой инспекции, значит, проверки в отношении него не проводятся и выписки можно не представлять.
Кредитным организациям удалось «пробить» эту позицию в судах.
В частности, один из банков, получивший от налоговиков предписание предоставить выписку о своем клиенте, отказался это сделать, сославшись на то, что запрос получен не из той инспекции, где налогоплательщик состоит на учете. Следовательно, в отношении его проверок не производится, а потому у кредитной организации нет обязанности выполнять запрос в порядке ст. 86 НК РФ. Суд выяснил, что у банка действительно были запрошены документы в отношении контрагента проверяемого налогоплательщика: это следовало из запроса, направленного «не той» инспекцией, и подтверждено в суде самими налоговиками. Арбитры признали действия банка правильными, подчеркнув, что предоставление документов не в отношении проверяемого налогоплательщика вынудило бы кредитную организацию нарушить банковскую тайну (постановление ФАС МО от 12.09.2012 года по делу А40-35655/2012).
Понятно, что налоговую службу такая позиция не устраивает, налоговые органы продолжают настаивать на том, что мероприятия налогового контроля могут проходить в иных формах, нежели налоговая проверка, а потому банк обязан отвечать на любые запросы, в том числе, если запрос проходит через другой налоговый орган. В частности об этом говорится в письме Минфина России от 29.08.12 № 03−02−07/1−206.
Посмотрим, какие же мероприятия налогового контроля налоговики пытались использовать для истребования документов у банков в специальном порядке?
Мотивации от налоговой службы
Федеральная налоговая служба давно пыталась придумать различные мотивировки для истребования документов у кредитных организаций по п. 2 ст. 86 НК РФ, не касающихся проведения проверок в отношении клиентов банков, пытаясь прикрыться мистическими «мероприятиями налогового контроля», которые были указаны в действовавшем до недавнего времени приказе ФНС России от 05.12.2006 № САЭ-3-06/829@.
Среди прочего – это проведение мероприятий налогового контроля в связи с отсутствием налогоплательщика по юридическому адресу. Обычно в рамках такого мероприятия инспекторы производят осмотр помещений и делают запросы собственнику помещений. Однако отсутствие налогоплательщика по юридическому адресу не является самостоятельным правонарушением, за которое предусмотрена ответственность, а потому подобные мероприятия могут проводиться только в рамках налоговой проверки. Более того, законодатель прямо говорит о том, что осмотр помещений вне рамок проверки недопустим.
Президиум ВАС РФ (постановление от 23.06.2009 № 1681/09) также не согласен с данной постановкой вопроса, считая, что документы в порядке п. 2 ст. 86 НК РФ могут быть запрошены только по основаниям, установленным законом. Он указал, что у инспекции нет права запрашивать документы у банка при отсутствии решения о проведении в отношении этого лица налоговой проверки, но наличии сведений о ненахождении лица по месту регистрации.
Другим основанием мероприятий налогового контроля, в связи с проведением которого можно, по мнению налоговиков, истребовать выписки по счетам, является непредставление налогоплательщиком в установленные сроки документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. О каких собственно документах идет речь? Явно не о непредставлении деклараций, ведь в этом случае предусмотрена иная процедура – приостановление операций по счетам с соответствующим истребованием выписок.
Видимо, что налоговая служба пытается «притянуть» такое мероприятие налогового контроля как истребование документов по «встречке» (ст. 93.1 НК РФ). И потребовать банковские документы в отношении налогоплательщиков, не выполнивших требование предоставить документы по встречной проверке.
Об этом же свидетельствует и арбитражная практика.
Так, налоговики потребовали у банка справки и выписки по налогоплательщику, в отношении которого проводились такое мероприятие налогового контроля как представление документов по встречной проверке (в порядке ст. 93.1 НК РФ). Причем в суде представитель инспекции пояснил, что мероприятия налогового контроля в виде выездной налоговой проверки проводились инспекцией в отношении иного налогоплательщика, а клиент банка был контрагентом проверяемого налогоплательщика. На что суд сказал, что налоговый орган вправе истребовать напрямую у банка (в специальном порядке) сведения только в отношении проверяемого налогоплательщика (постановление 9ААС от 24.11.2011 по делу № А40-76959/2011, оставленное без изменения постановлением ФАС МО от 29.02.2012 и определением ВАС РФ от 18.07.2012 № ВАС-8333/12).
Наконец, основанием для получения выписок из банка, по мнению налоговой службы, является осуществление иных целей и задач налогового контроля. Здесь сложно что-то прокомментировать, впрочем, также сложно и налоговикам доказать, что данное основание законно. Как сказал один из судов: указание в запросе инспекции на осуществление иных целей и задач налогового контроля в отношении клиента банка не является основанием для вывода о том, что такой запрос достаточно мотивирован (постановление ФАС СЗО от 30.05.2012 по делу № А66-12221/2011).
В настоящее время Федеральная налоговая служба изменила основания для истребования документов у банков в специальном порядке.
Неужели налоговики сдались?
ФНС России выпустила новый приказ от 25.07.2012 № ММВ-7-2/518@, в котором говорится о порядке направления запросов в банки и утверждены их новые формы. В нем «проигранные» основания для направления запроса, о которых говорилось выше, исчезли. Остались лишь «законные» основания (проведение проверок в отношении клиентов багков) и одно дополнительное - «истребование документов (информации) о проверяемом налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках».
Возникает вопрос: неужели налоговики отказались от бесчинств и не будут требовать выписок по контрагентам налогоплательщиков, если в отношении последних не проводятся проверки? Прежде они ссылались на формулировки ранее действующего, но уже отмененного приказа, сегодня у них такого инструмента не осталось.
В это сложно поверить, ведь тогда инспекторы не смогут использовать свой излюбленный прием: прослеживание движения денежных средств от налогоплательщика по цепочке контрагентов. Представляется, что на практике бесконечные запросы с размытыми формулировками будут продолжать поступать в банки.
Тем более, что налоговики все же оставили для себя лазейку - дополнительное основание, которое уже было предметом рассмотрения арбитражными судами, поскольку оно присутствовало и в предыдущем приказе.
Так, инспекция при направлении запроса в банк сослалась «на истребование документов (информации) о проверяемом налогоплательщике» при проведении выездной налоговой проверки одного из крупнейших налогоплательщиков. А именно: в рамках проверки проводилось такое мероприятие налогового контроля как истребование документов о проверяемом налогоплательщике от его контрагента, а это, по их мнению, позволяет истребовать выписки по счетам этого контрагента. Однако суд указал, что выписка по операциям на счете контрагента могла быть запрошена инспекцией у банка только в том случае, если бы проверка производилась в отношении его самого. Истребование документов о нем в рамках выездной налоговой проверки крупнейшего налогоплательщика не свидетельствует о проведении проверки контрагента и не является основанием для запроса выписок (постановление 17 ААС от 11.11.2011 по делу № А60-21939/2011, оставленное без изменения постановлением ФАС УО от 26.01.2012 по тому же делу и определением ВАС РФ от 06.06.2012 № ВАС- 6812/12).
Так что на практике дополнительное основание вряд ли будет работать. Тем более, что в целом суды склоняются к тому, что мотивированным является запрос, если мероприятия налогового контроля проводятся в отношении клиента банка как налогоплательщика, чего не происходит при истребовании документов у контрагентов проверяемого налогоплательщика. У инспекции нет правовых оснований для запроса в банке информации о движении по расчетным счетам клиента, деятельность которого не являлась предметом камеральной или выездной налоговой проверки, а у банка нет обязанности по предоставлению таких сведений и его отказ в предоставлении информации правомерен (определение ВАС РФ от 02.08.2012 № ВАС-9380/12).
Теперь все дело за кредитными организациями, обычно потворствующим налоговикам, ведь им проще исполнить запрос, чем судиться за непредставление сведений (даже с высокими шансами выиграть процесс).
Хотя, надо отметить, активность кредитных организаций в нежелании предоставлять выписки по немотивированным запросам в последнее время повысилась, все больше банков начинает противостоять налоговикам. Ведь выиграв суд один раз, они могут быть в достаточной степени уверенными, что в следующий раз это повторится. И более свободно могут отказывать инспекциям в предоставлении выписок со ссылкой на уже выигранное дело.
В заключение добавим: как показывает арбитражная практика, суды трех инстанций зачастую принимают различные решения, но если дело доходит до ВАС РФ, тот придерживается позиций, рассмотренных выше, и признает правильными действия банков по немотивированному отказу в предоставлении выписок.
Начать дискуссию