Кому нужны запоздалые скидки?

1. Предоставление скидок на товары квалифицируется как изменение цены договора. 2. При предоставлении скидок, распространяющихся на стоимость уже реализованных товаров, продавец и покупатель должны скорректировать налоговую базу по НДС и налогу на прибыль за прошлые периоды.

Предоставление скидок в соответствии со ст. 424 ГК РФ определяется условиями заключенного сторонами договора.
Налоговая база по НДС при продаже товаров определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ (п. 1 ст. 154 НК РФ). При реализации товаров (работ, услуг) покупателю выставляются соответствующие счета-фактуры (п. 3 ст. 168 НК РФ).

Согласно п. 7 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, покупатели ведут книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, для определения суммы НДС к вычету (возмещению). Учет счетов-фактур осуществляется покупателями по мере их по­ступления от продавцов, регистрируются они в книге покупок в хронологическом порядке по мере оплаты и принятия на учет приобретаемых товаров (выполненных работ, оказанных услуг). Продавцы ведут учет счетов-фактур, выставленных покупателям, также в хронологическом порядке и регистрируют их в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство.

Таким образом, действующие правила учета счетов-фактур не предусматривают возможность их изъятия продавцом у покупателя в целях исправления. Поэтому в случае изменения цены (на сумму скидки) уже проданного товара продавцу следует выписать и передать покупателю новый счет-фактуру с учетом суммы скидки. При этом в новом счете-фактуре целесообразно сослаться на то, что он выписан взамен первоначального с указанием его реквизитов.

Новый счет-фактуру покупатель учитывает в налоговом периоде ее поступления, а продавец уточняет налоговые обязательства за тот налоговый период, в котором был выписан первоначальный счет-фактура в силу п. 2 ст. 54 НК РФ. Поэто­му покупатель регистрирует новый счет-фактуру в книге покупок в момент ее поступления, сторнируя предыдущие записи на всю сумму предъявленного к вычету НДС, а продавец делает исправления в книге продаж в том налоговом периоде, в котором возникло налоговое обязательство по первоначальному счету-фактуре. Учитывая п. 1 ст. 81 НК РФ, покупатель должен подать уточненную декларацию по НДС за тот налоговый период, в котором произошло изменение цены. В декларации пересчитывается сумма налоговых вычетов.

В налоговом учете по налогу на прибыль и продавец, и покупатель на основании измененных первичных документов корректируют соответствующие данные и, руководствуясь п. 2 ст. 54 НК РФ, вносят изменения в налоговые базы по налогу на прибыль за предыдущие налоговые периоды. Продавец уменьшает выручку, а покупатель на сумму скидки уменьшает расходы. Поэтому и покупателю, и продавцу необходимо представить уточненные налоговые декларации.

1. При грамотном оформлении договора скидка – это изменение цены договора. 2. Если скидку признать изменением цены договора, то корректировать налоговую базу предыдущих налоговых периодов нужно.

С точки зрения гражданского законодательства предоставление покупателю любой скидки является изменением цены, указанной в договоре. Именно это отличает скидку от прощения долга и от дарения. Скидка носит договорный двусторонний характер, тогда как решение о прощении долга принимается единолично кредитором и договором не оформляется (ст. 415 ГК РФ). От договора дарения скидка отличается тем, что покупатель обязан оплатить товар, хотя и по меньшей цене, в то время как договор дарения не подразумевает встречное предоставление чего-либо взамен (ст. 572 ГК РФ).

В рассматриваемом нами случае скидка предоставляется не сразу в момент реализации, а позже, когда покупатель выполнит необходимые для получения скидки условия. Заметьте, говоря о накопительных скидках, мы имеем в виду те скидки, которые предоставляются одной организацией другой или индивидуальному предпринимателю. Если скидка предоставляется просто физическому лицу, например, в магазине, то вряд ли можно говорить о накопительной скидке, ведь, как правило, в момент продажи физическое лицо оплачивает товар по окончательной цене (со скидкой), которая уже не пересчитывается (ст. 493, 500 ГК РФ).

В случае с накопительными скидками до тех пор, пока не выполнено определенное условие, продавец выписывает первичные документы по продажным ценам. Как только все условия для предоставления скидки соблюдены, продавец информирует об этом покупателя (направляет ему соответст­вующее уведомление), при этом, как правило, цена договора не меняется. В бухгалтерском учете продавца на сумму скидки уменьшается дебиторская задолженность покупателя, а у покупателя уменьшается кредиторская задолженность перед продавцом.

При таком варианте налоговики признают сумму скидки прощением долга со всеми вытекающими из этого налоговыми последствиями (см. п. 18 ст. 250 НК РФ, п. 16 ст. 270 НК РФ, подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Свою позицию они обосновывают следующими доводами. Согласно п. 2 ст. 424 ГК РФ изменить цену после заключения договора можно только в случаях и на условиях, прописанных в договоре или законе. Поэтому, предоставляя покупателю скидку и не изменяя цену договора, продавец прощает долг в сумме предоставленной скидки (см., например, письмо МНС России от 25.07.02 № 02-3-08/84-Ю216@).

Вместе с тем в соответствии со ст. 415 ГК РФ прощение долга определяется как способ прекращения обязательства с помощью освобождения кредитором должника от лежащих на последнем обязанностей. При этом соглашение, согласно которому сторона освобождается или обязуется освободить другую сторону от имущественных обязательств перед собой, квалифицируется как дарение в соответствии с п. 1 ст. 572 ГК РФ.

Основной аргумент налоговиков – неизменность указанной в договоре цены товаров. Поэтому организациям, предоставляющим или получающим скидки, мы бы посоветовали избежать такого оформления снижения цены. Гораздо удобнее заранее установить в договоре условие о применении скидок. Если это не сделано, снижение цены договора надо оформить соответствующим дополнительным соглашением. Необходимо следить за тем, чтобы формулировки условий договора о предоставлении скидки и первичные документы, которыми оформляется отгрузка товаров со скидкой, содержали указание на то, что предоставленная скидка уменьшает ранее установленную договором цену товаров. Важность указанного нюанса обусловлена отсутствием в нормативных правовых актах четкой гражданско-правовой квалификации скидок, что создает риск признания налоговыми органами скидки не как уменьшение цены реализованных товаров, а как прощение части долга.
Примером некорректного условия о предоставления скидки может быть следующая формулировка договора: “По итогам каждого квартала покупателю предоставляется 10-процентная скидка со стоимости всей приобретенной им за данный квартал продукции”. В этом случае нет четкого указания на то, что данная скидка уменьшает первоначальную цену реализованного товара. Поэтому налоговые органы приходят к выводу, что цена товара остается прежней, а продавец получает с покупателя меньшую сумму, при этом 90% задолженности за товар погашается денежными средст­вами, а 10% закрывается как прощение долга.
Какие же налоговые последствия возникают, если мы классифицируем скидку как уменьшение первоначальной цены по договору? Чтобы ответить на этот вопрос, будем исходить из того, что скидка предоставляется не сразу в момент реализации, а позже, когда покупатель выполнит необходимые для получения скидки условия.
Для начала необходимо поменять (исправить) первичные документы. После предоставления скидки продавцу следует скорректировать свою выручку и НДС. Корректировка НДС подразумевает в том числе выписку исправленного счета-фактуры. Если от покупателя поступила оплата без учета скидки, то излишек нужно вернуть, причем сделать это желательно в том же месяце, в котором он получен, иначе эту сумму можно рассматривать как аванс, который облагается НДС.
При учетной политике для НДС “по оплате”, если до момента предоставления скидки оплата от покупателя не по­ступила, в книге продаж корректировочная запись не производится. Если же оплата уже поступила или НДС платится “по отгрузке”, следует произвести корректировочную запись в книге продаж в тех периодах, к которым относятся операции по реализации товаров, на которые впоследствии была предоставлена скидка.

В пункте 29 постановления Правительства РФ № 914 определен порядок исправления только счетов-фактур, порядок исправления записей в книгах покупок и продаж нормативно не установлен, хотя на практике вносятся и такие изменения, причем сами налоговые органы соглашаются с возможностью этих изменений (см., в частности, письмо МНС России от 13.05.04 № 03-1-08/1191/15@).

Что касается налога на прибыль, то пересчет налоговых обязательств производится в тех периодах, на которые распространяется скидка. При этом налогоплательщик в соответствии со ст. 54 НК РФ обязан представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль (письмо УМНС России по г. Москве от 16.05.03 № 26-12/26517). В этом случае данные налоговых регистров тоже следует изменить, поставив подпись ответственного лица, внес­шего исправление, указав дату и основание для исправления.

У покупателя при получении скидки уменьшаются расходы, а значит, увеличивается налоговая база по налогу на прибыль. Уменьшение расходов относится к тому периоду, в котором эти расходы признавались (п. 1 ст. 54 НК РФ), соответственно, данные учета и отчетность надо поправить.

Результат опроса