"Спорные" затраты

Возможность передачи функций единоличного исполнительного органа управляющей компании предусмотрена ст. 103 Гражданского кодекса РФ, ст. 69 Федерального закона «Об акционерных обществах», ст. 42 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Передача административных функций управляющей компании оформляется договором, в котором определяются функции и размер вознаграждения управляющей компании (далее по тексту — УК).

Вознаграждение УК для нее самой является доходом от реализации услуг, а для управляемых компаний — расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

На первый взгляд в сфере налогообложения ситуация кажется понятной и однозначной.

Согласно подп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на приобретение услуг по управлению организацией относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, которые уменьшают полученные доходы на соответствующую сумму.

По смыслу ч. 1 ст. 252 НК РФ для уменьшения полученных доходов на сумму произведенных расходов налогоплательщику (управляемой организации) необходимо, во-первых, обосновать экономическую оправданность соответствующих затрат, во-вторых, документально подтвердить понесенные им затраты.

Понятие «экономическая оправданность» затрат в НК РФ не содержится, вследствие чего носит оценочный характер и требует индивидуального обоснования в каждом конкретном случае (вопрос о проблеме признания затрат экономически оправданными подробно освещен в «эж-ЮРИСТ» № 20, 2007 г.).

В отношении документального подтверждения следует отметить, что реквизиты оправдательных документов перечислены в ч. 2 ст. 9 ФЗ РФ «О бухгалтерском учете», однако перечень документов, а также сведений, которые должны быть указаны в таких документах, необходимые и достаточные для подтверждения того или иного вида затрат, отсутствует.

Названные недостатки нормативного регулирования порождают конфликты между налогоплательщиками — управляемыми организациями и налоговыми органами по вопросу признания затрат на вознаграждение УК в качестве расходов.

В свою очередь, налоговые органы нередко отказываются принимать затраты на выплату вознаграждений УК по причине их экономической необоснованности в силу следующих обстоятельств:

документы, отражающие результаты деятельности УК, недостаточно детализированы и не содержат информации о конкретных действиях, совершенных УК;

численность аппарата управления управляемой компании не изменилась;

прибыль управляемой компании не изменилась или компанией получен убыток;

размер вознаграждения УК необоснованно высок.

Претензии налоговых органов в отношении «спорных» затрат влекут за собой многочисленные судебные споры. В результате судебного рассмотрения данной категории дел сложилась неоднозначная судебная практика, которую можно разделить в соответствии с претензиями налоговых органов на следующие группы.

1. Недостаточная документальная подтвержденность затрат и отсутствие детализации оказанных управленческих услуг в актах приема-передачи.

1.1. Суд признал затраты на оплату услуг УК необоснованными в силу того, что затраты документально не подтверждены, так как в актах выполненных услуг и в расчетах стоимости управленческих услуг, представленных налогоплательщиком, указаны только суммы, подлежащие уплате, и не указан перечень конкретных услуг по управлению финансовой и хозяйственной деятельностью налогоплательщика (постановления ФАС ВСО от 11.07.2006№ А74-3953/05-Ф02-3313/06-С1, ФАС ЦО от 11.07.2006 №А35-10272/04-С23).

1.2. Признание судом затрат на оплату услуг УК обоснованными, несмотря на недостаточную детализацию оказанных услуг в актах выполненных услуг, так как:

а) акты приема-передачи являются доказательствами и должны оцениваться в совокупности с представленными налогоплательщиком дополнительными документами в виде отчетов УК об оказанных услугах, отчетов по конкретному перечню оказанных УК услуг, конкретизирующих содержащиеся в актах сведения (постановления ФАС ЗСО от 05.07.2006 № Ф04-4281/2006(24270-А27-26), ФАС ВСО от 24.05.2006 № А74-3813/05-Ф02-2408/06-С1);

б) действующее законодательство не устанавливает требований детального указания в актах приемки оказанных услуг их объема, а также перечня первичных документов, подлежащих оформлению при совершении определенных хозяйственных операций, и не предусматривает каких-либо специальных требований к оформлению таких документов. При решении вопроса о возможности признания соответствующих затрат в качестве расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из документального подтверждения факта и размера произведенных налогоплательщиком затрат (постановления ФАС ЗСО от 09.03.2006 № Ф04-8885/2005(20013-А27-3), ФАС ПО от 17.03.2006 № А12-17475/05-С10, ФАС СЗО от 26.12.2006 № А13-5759/2005-05).

2. Дублирование УК функций ряда должностных лиц и структурных подразделений управляемой компании.

2.1. Суд, признавая затраты на оплату услуг УК необоснованными, принял во внимание неизменность круга обязанностей должностных лиц управляемой компании в совокупности со следующими обстоятельствами: по договору о передаче полномочий управляемая компания передала полномочия своего генерального директора УК, которые исполнял один человек; вознаграждение УК не зависело от полученной прибыли управляемой организации и составляло 8% от выручки (Постановление ФАС ВВО от 19.01.04 № А11-4426/2003-К2-Е-1961).

2.2.Суд признал затраты на оплату услуг УК обоснованными, так как:

а) действующее законодательство не устанавливает необходимости наличия связи между признанием расходов экономически оправданными и отсутствием должностных лиц и структурных подразделений, решающих подобные вопросы (постановления ФАС ЗСО от 07.11.2006 № Ф04-7676/2006(28479-А27-40), от 15.03.2006 №Ф04-1847/2006(20709-А67-40);

б) действующее законодательство не определяет перечня полномочий, которые можно передать управляющей компании (Постановление ФАС ЗСО от 18.05.2006 № А13-5263/2005-15);

в) следует отличать функции по организации определенной деятельности от непосредственного осуществления этой деятельности. Например, если УК приняла на себя обязанности по организации ведения бухгалтерского учета, а его непосредственным ведением занимается бухгалтерия управляемой компании, то дублирование функций отсутствует (Постановление ФАС ПО от 29.03.2006 № А12-16188/05-С21).

3. Отсутствие дохода или получение убытка управляемой компании от управленческой деятельности УК.

Суд признал затраты на оплату услуг УК обоснованными, так как:

а) действующим законодательством (ст.252 НК РФ) не установлены требования получения финансовых результатов деятельности управляемой компании в качестве показателя экономической оправданности расходов (Постановление ФАС ЗСО от 07.11.06 № 7676/2006) и требования о том, каким должно быть соотношение расходов и финансовых результатов для признания их экономически обоснованными (Постановление ФАС ПО от 17.03.2006 № А12-17475/05-С10);

б) получение убытка управляемой компанией не свидетельствует о неоправданности затрат на управление, так как нельзя подменять понятие «экономическая эффективность» понятием «экономическая оправданность». Об экономической оправданности затрат свидетельствует их соответствие деятельности, осуществляемой управляемой компанией, а экономическая эффективность отражает степень профессиональности ведения хозяйственной деятельности (Постановление ФАС ВВО от 12.09.2005 № А11-762/2005-К2-21/48);

в) результат деятельности УК нельзя оценивать исключительно на основании бухгалтерской и налоговой отчетности управляемой компании, а следует также учитывать изменение финансовых показателей эффективности управления до и после изменения порядка управления (Постановление ФАС ЗСО от 09.03.2006 № Ф04-8885/2005(20013-А27-3);

г) экономическая обоснованность расходов на УК определяется не фактом получения прибыли в конкретном периоде, а направленностью деятельности УК на получение дохода (постановления ФАС ВСО от 22.08.2006 № А10-1387/06-Ф02-4234/06-С1, от 25.04.2006 № А19-18184/05-40-Ф02-1722/06-С1).

4. Высокий уровень вознаграждения УК или необоснованное его увеличение.

Суд признал затраты на оплату услуг УК необоснованными, так как:

а) вознаграждение УК составляет фиксированный процент от выручки независимо от полученной управляемой компанией прибыли (Постановление ФАС ВВО от 19.01.2004 № А11-4426/2003-К2-Е-1961);

б) при увеличении вознаграждения выплачиваемого УК круг ее обязанностей остался неизменным (Постановление ФАС УО от 01.03.2007 № Ф09-1151/07-С3).

Некоторые компании, использовавшие услуги УК и столкнувшиеся с проблемой признания затрат, спешат отказаться от таких услуг. Такой метод предупреждения конфликтов с налоговыми органами, безусловно, самый эффективный.

Однако бывают ситуации, когда только внешнее управление может помочь компании, например, в случае снижения финансовых показателей вследствие неэффективного управления и пр.

Для того чтобы по возможности оградить компанию от претензий налоговиков и обеспечить благоприятные перспективы разрешения дела в суде, необходимо учитывать следующие моменты:

определить цель деятельности УК в договоре на управление;

максимально детализировать в договоре на управление все обязанности УК;

пересмотреть должностные инструкции руководящего состава управляемой компании, для того чтобы исключить дублирование полномочий УК и должностных лиц компании;

определить разумный и обоснованный размер оплаты управленческих услуг. Договорная цена услуг определяется по соглашению сторон и является свободной. Однако в случае если компания неоднократно пользовалась услугами одной или нескольких УК, то в соответствии со ст. 40 НК РФ стоимость предыдущих управленческих услуг не должна отличаться от стоимости последующих более чем на 20%;

акты приема-передачи оказанных услуг должны быть составлены в соответствии с требованиями закона, а также детально отражать перечень оказанных управленческих услуг.

В случае отсутствия прибыли от управленческой деятельности или недостаточной детализации деятельности УК в актах опасаться неблагоприятных результатов судебного разбирательства дела не стоит. Описанные выше примеры судебного разрешения проблемы «спорных» затрат показывают, что в большинстве случаев управляемая компания имеет шанс доказать обоснованность соответствующих расходов.