Вопрос
В 2020 году Организацией был получен процентный заем от взаимозависимого иностранного лица. Процентная ставка по условиям договора займа составляла 4%.
В 2021, 2022 и 2023 сделка признается контролируемой.
В 2021 и 2022 году были поданы уведомления о контролируемых сделках, в составе которых была отражена информация по указанным заемным обязательствам.
В декабре 2023 года было подписано дополнительное соглашение к договору займа об увеличении процентной ставки в следующем порядке:
в 2021 году ставка 6%;
в 2022 году ставка 8%;
в 2023 году ставка 10%.
Как заполнить Уведомление о контролируемых сделках в 2023 году, отражать начисление процентов по ставке 10% ежемесячно или единоразово в декабре?
Нужно ли подавать уточненные Уведомления о контролируемых сделках за 2021 и 2022 годы?
Ответ
По нашему мнению, Уведомления о контролируемых сделках в связи с изменением процентных ставок по договору займа представляется в следующем порядке:
в Уведомлении за 2023 год следует ежемесячно отражать процентную ставку 10%, т.е. с учетом всех внесенных изменений;
за 2021 и 2022 год следует подать уточненные Уведомления, в которых следует отразить процентные ставки 6% и 8%, установленные дополнительным соглашением, соответственно.
Обоснование
Приказом ФНС РФ от 07.05.2018 № ММВ-7-13/249@ утверждена форма Уведомления о контролируемых сделках (далее - Уведомление) и Порядок ее заполнения (далее — Порядок).
В силу пункта 1.1 Порядка Уведомление заполняется налогоплательщиками, которые в соответствии со статьей 105.16 НК РФ обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках, указанных в статье 105.14 НК РФ.
На основании пункта 7.1 Порядка в Разделе 1Б указываются сведения об обязательствах, являющихся предметом сделки.
В Разделе 1Б раскрывается информация об операциях с предметом исполнения сделки (отгрузка товаров, выполнение работ, оказание услуг, совершение операций с иными объектами гражданских прав) при исполнении обязательств, возникших в результате контролируемой сделки (группы однородных сделок), сведения о которой приведены в Разделе 1А.
Согласно пункту 7.19 Порядка поле 2.13 «Процентная ставка» заполняется в процентах годовых, если предметом сделки, сведения о которой указываются в Разделе 1Б, являются долговые обязательства, предусмотренные пунктом 1 статьи 269 НК РФ.
Для сделок, предметом которых являются долговые обязательства, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1.3 статьи 269 НК РФ, указывается процентная ставка в процентах годовых, действующая на дату привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства.
Для сделок, предметом которых являются долговые обязательства, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1.3 статьи 269 НК РФ, указывается процентная ставка в процентах годовых, действующая на конец каждого месяца отчетного периода в течение срока действия долгового обязательства.
Из пункта 7.21 Порядка следует, что в поле 2.15 «Дата совершения сделки» указывается дата признания доходов по сделке в бухгалтерском учете.
Для сделок, предметом которых являются долговые обязательства, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1.3 статьи 269 НК РФ, в качестве даты сделки указывается дата привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства.
Для сделок, предметом которых являются долговые обязательства, предусмотренные подпунктом 2 пункта 1.3 статьи 269 НК РФ, в качестве даты сделки указывается дата признания доходов (расходов) в виде процентов в течение срока действия долгового обязательства.
В рассматриваемом нами случае договором займа изначально была установлена фиксированная процентная ставка, которая впоследствии была изменена.
В Письме Минфина РФ от 14.04.2017 № 03-03-06/1/22445 разъяснено, что если в течение срока действия договора займа фиксированная процентная ставка была изменена на другую фиксированную процентную ставку путем заключения дополнительного соглашения, то начиная с месяца, в котором произошли такие изменения, налогоплательщику в целях применения пункта 1.2 статьи 269 НК РФ следует применять ключевую ставку, действующую на дату признания доходов (расходов) в виде процентов в соответствии с главой 25 НК РФ.
Следовательно, в рассматриваемом нами случае в связи с изменением процентной ставки по договору при заполнении Уведомления в Разделе 1Б в пункте 7.19 отражается процентная ставка, действующая на конец каждого месяца, а в пункте 7.21 – в качестве даты сделки отражается ежемесячная дата признания расхода.
В Порядке не разъяснено, каким образом подлежит отражению информация в случае изменения по соглашению сторон размера процентной ставки в течение налогового периода и/или после окончания налогового периода.
В Письме ФНС РФ от 26.10.2012 № ОА-4-13/18182 были даны следующие разъяснения:
«10. Вопрос: Каким образом в разд. 1Б необходимо отражать информацию об исправительном и корректировочном счетах-фактурах: отдельной страницей каждую операцию или при помощи группировки сумм в разрезе первоначального счета-фактуры?
11. Вопрос: Нужно ли учитывать корректировочные и исправительные счета-фактуры, которые сформированы за пределами отчетного периода - до апреля, например? Если нужно учитывать, то к какому периоду они должны относиться: к периоду внесения корректировок или к периоду проводки первоначального счета-фактуры?
Ответ (10 и 11 вопросы): Как следует из п. 5.18 Порядка заполнения Уведомления, в п. 140 разд. 1Б «Итого стоимость без учета НДС, акцизов и пошлины, руб.» указывается стоимость предмета исполнения сделки, указанная в первичных документах, а в случае отсутствия стоимости в первичном документе — исходя из правил формирования доходов, расходов, стоимости активов в целях бухгалтерского учета.
Согласно ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом сумм НДС к вычету, то есть счет-фактура является специальным документом, применяемым для исчисления НДС, но не является первичным документом, на основании которого ведется бухгалтерский учет доходов, расходов и активов. Счет-фактуру можно использовать для составления Уведомления, если данные, указанные в счете-фактуре, соответствуют первичным документам.
Исправительный счет-фактура составляется в случае наличия ошибок. То есть данные, указанные в первоначальном счете-фактуре, неправильно отражают фактически произведенную операцию по исполнению сделки. В Уведомлении должны отражаться корректные данные об исполнении сделки после всех исправлений ошибок.
Корректировочный счет-фактура выставляется продавцом покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.
Таким образом, корректировочный счет-фактура заполняется в случае изменений условий сделки (цены товара, количества товара и т.д.).
Продавец в бухгалтерском учете при изменении стоимости товара должен изменить размер выручки. При заполнении разд. 1Б Уведомления в п. 120 «Количество» указывается фактическое количество товара, то есть с учетом изменений. В п. 130 «Цена (тариф) за единицу измерения без учета НДС, акцизов и пошлины, руб.» также указывается измененная цена предмета исполнения сделки.
Покупатель в бухгалтерском учете при изменении стоимости товара должен изменить цену приобретения товаров. При заполнении разд. 1Б Уведомления в п. 140 «Итого стоимость без учета НДС, акцизов и пошлин» указывается фактическая стоимость товара, то есть с учетом изменений цены либо количества. При заполнении разд. 1Б Уведомления в п. 120 "Количество" указывается фактическое количество товара, то есть с учетом изменений. В п. 130 «Цена (тариф) за единицу измерения без учета НДС, акцизов и пошлины, руб.» также указывается измененная цена предмета исполнения сделки.
Раздел 1Б заполняется исходя из согласованных сторонами условий сделки, то есть с учетом всех изменений и дополнений.
Соответственно, суммы доходов (п. 300) / расходов (п. 310) в разд. 1А отражаются в Уведомлении также с учетом всех изменений и дополнений в условия сделки.
Если изменения количества, цены и стоимости товара возникли после окончания отчетного периода, но до подачи Уведомления, то в разд. 1Б и разд. 1А в полях суммы расходов (п. 310) / доходов (п. 300) в Уведомлении показываются уже скорректированные данные о цене и стоимости.
Если изменения количества, цены и стоимости товара возникли после окончания отчетного периода и после представления Уведомления, то составляется уточненное Уведомление».
Из приведенных разъяснений можно сделать следующие выводы:
если изменение процентной ставки по договору займа осуществлено по соглашению сторон до представления Уведомления, то сведения в Уведомлении за соответствующий период отражаются с учетом таких изменений;
если изменение процентной ставки по договору займа осуществлено по соглашению сторон после представления Уведомления, то представляется уточненное Уведомление за тот период, в котором была отражена сделка, с учетом возникших изменений.
На основании изложенного, считаем, что применительно к рассматриваемому нами случаю:
в Уведомлении за 2023 год следует ежемесячно отражать процентную ставку 10%, т.е. с учетом всех внесенных изменений;
за 2021 и 2022 год следует подать уточненные Уведомления, в которых следует отразить процентные ставки 6% и 8%, установленные дополнительным соглашением, соответственно.
Коллегия Налоговых Консультантов, 24 апреля 2024 года
Тг-канал https://t.me/knk_audit
Начать дискуссию