Объект учета
Название VI раздела «Санкционирование расходов хозяйствующего субъекта» Инструкции № 157н не самое удачное для понимания смысла 500-х счетов.
Согласно п. 2 ст. 219 БК санкционирование (то есть проверка представленных денежных документов, их одобрение и оплата) осуществляют органы казначейства, а учреждение – ведет учет принятых обязательств. Таким образом, в рамках исполнения бюджета разделены полномочия по принятию обязательств и их оплате (исполнению).
Понятия разных видов обязательств даны в ст. 6 БК. Как объект учета, обязательство (расходное, бюджетное, денежное) есть обязанность учреждения предоставить денежные средства (то есть произвести расход, перечислить денежные средства поставщикам, подрядчикам и физлицам), которая возникает на основе заключенных договоров или нормативных документов. Другими словами, на 500-х счетах учреждения отражают процесс возникновения и исполнения своих обязанностей перед участниками рынка и физлицами.
Обязательства имеют стоимостное выражение и срок действия. Принять их учреждение может только в пределах доведенных ему ограничений (лимитов бюджетных обязательств, ЛБО). Перед началом финансового года учредитель доводит до учреждения ЛБО или заключает Соглашение о финансовом обеспечении выполнения государственного (муниципального) задания.
Затем учреждение формирует свой план-график закупок, проводит закупочные процедуры и принимает обязательства. Заключив с поставщиками или подрядчиками контракты (договоры), учреждение обязуется выполнить денежные обязательства. Именно поэтому некоторые 500-е счета увязаны с закупочными процедурами.
Основанием для принятия различных обязательств служат закупочная документация, контракты (договоры), налоговые декларации, письменные распоряжения руководителя и т. п.
Соответствующие указания на документы-основания есть в пп. 140-142 Инструкции от 06.12.2010 № 162н, п. 167 Инструкции от 16.12.2010 № 174н, п. 196 Инструкции от 23.12.2010 № 183н, а также в письмах Минфина от 07.04.2015 № 02-07-07/19450, от 25.09.2020 № 02-06-10/86916 и других. В «норме» в конце года объем доведенных ЛБО, принятых и исполненных обязательств, учтенные на 500-х счетах, равнозначны.
Однако не все операции по перечислению денежных средств происходят в результате принятых обязательств.
Например, уплата НДФЛ – это обязанность работника, а учреждение выступает налоговым агентом.
Поэтому учреждения на 500-х счетах отражают обязанность по выплате зарплаты в объеме начисленного заработка с учетом НДФЛ. То же касается и выплат из средств ФСС (например, пособия на погребение, на оплату выходных дней для ухода за детьми-инвалидами). Такие пособия являются обязательствами ФСС, а не учреждения.
Другой пример: если исполнительный лист выдан физлицу (например, по уплате алиментов), то это обязательство физлица, а не учреждения.
Но, когда исполнительный лист выдан на учреждение (например, суд обязал учреждение выплатить организации или физлицу компенсации), то такое обязательство будет учтено на 500-х счетах. Но так как исполнение судебных решений, как правило, связано с обстоятельствами прошлых лет, то учреждение не может направить лимиты текущего года на удовлетворение таких судебных решений.
Для погашения задолженности за прошлые годы учредитель должен направить учреждению соответствующие ЛБО.
Обратите внимание! Возникновение у учреждения обязанности не связано с изменением состояния активов и обязательств: обязанность возникает до перечисления денежных средств, поступления активов и т. п. Поэтому 500-е счета не являются балансовыми, они – инструмент управленческого учета, способ планирования и контроля финансовой деятельности учреждения.
Если учреждение осуществляет небольшое количество типовых операций, то бухгалтер, вероятно, сможет настроить учет, чтобы учетная информация на 500-х счетах соответствовала оборотам на балансовых счетах. Но в этом случае руководитель и учредитель потеряют инструмент контроля деятельности учреждения.
На практике многие бухгалтеры, особенно после опыта в коммерции, совершают ошибки при отражении операций на 500-х счетах.
Консультации по всем вопросам деятельности государственных и муниципальных учреждений от МКПЦН-Консультант в устной и письменной форме на разовой или абонентской основе.
Расчеты через подотчетных лиц
Согласно п. 213 Инструкции № 157н письменное заявление сотрудника с положительной резолюцией руководителя служит основанием для принятия обязательств. В случае возврата или перерасхода подотчетных сумм обязательства корректируются согласно данным Авансового отчета.
Заметим, что приобретение (закупка) сотрудником каких-либо товаров (работ, услуг) без разрешения противоречит установленной БК логике принятия обязательств.
Расчеты с поставщиками (подрядчиками) в рамках заключенных контрактов (договоров) через подотчетных лиц привлекают внимание проверяющих. Ведь в рамках закупочной системы все контракты имеют свой идентификационный номер, который указывают в расчетных и платежных документах. И отражение обязательств в бухучете производится с указанием этих номеров. Кроме того, трудно представить обстоятельства, при которых расчеты через подотчетное лицо предпочтительнее прямому перечислению средств поставщику (подрядчику).
Зарплата и отпуск
В ряде случаев обязательства принимают на основе предварительных расчетов, например по зарплате. Ни один бухгалтер не скажет точно, в каком объеме будет начислена зарплата по итогам года. Поэтому в начале года производится расчет на основе данных штатного расписания, которые и станут основанием для принятия обязательств по зарплате.
Затем в течение года принятые обязательства корректируют по факту. Порядок принятия обязательств с указанием документа-основания и момента принятия к учету целесообразно утвердить в составе учетной политики учреждения.
Аналогично принимают обязательства и по отпускам. На основании графика отпусков производится расчет сумм планируемых расходов на выплату отпускных. В объеме этих расходов в учете отражают резерв, который в течение года корректируют с учетом фактического начисления выплат отпускникам. В письме от 30.11.2020 № 02-06-07/104576 Минфин подробно рассмотрел различные методы расчета резерва на оплату отпусков.
Есть вопросы по ведению бухгалтерского (бюджетного) учета, начислению и уплате налогов, взносов, формированию бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности в государственных и муниципальных учреждениях? Специалисты МКПЦН-Консультант помогут быстро и профессионально их решить.
Предел обязательств
Органы власти финансируют учреждения для достижений определенных целей. Поэтому нельзя исполнение обязательств рассматривать отдельно от целей деятельности учреждения. Например, учреждением по договору льготной аренды получен в аренду земельный участок (в госсобственности) на срок 69 лет.
Длительный срок аренды земельного участка говорит, что он выделен учреждению для конкретных целей. Ведь согласно статье 39.8 ЗК земельные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, могут быть арендованы только в рамках инвестиционных проектов, для проведения исследований и разработки недр.
Стандарт «Аренда» (утв. приказом Минфина от 31.12.2016 № 258н) не применяют при отражении в бюджетном учете объектов, возникающих при предоставлении, например, участков недр в целях осуществления геологического изучения недр, разведки и (или) добычи полезных ископаемых (нефти, природного газа, иных аналогичных невозобновляемых ресурсов).
Поэтому в данном случае бухгалтер, прежде чем принимать обязательства по аренде, должен выяснить цели аренды участка. Возможно, что такого рода арендные отношения не подлежат учету на 500-х счетах. Кроме того, учреждение не может принять обязательства на срок, превышающий срок деятельности самого учреждения.
Существенные условия
Согласно ст. 432 ГК срок выполнения обязательств – существенное условие любого договора. Следовательно, обязанность заказчика, учтенная на 500-х счетах, имеет те же существенные «признаки»: срок исполнения, стоимость и т.п., как указано в закупочной документации заказчика (ч. 1 ст. 34 закона № 44-ФЗ о контрактной системе). Следовательно, возможность досрочного исполнения условий контракта должна быть предусмотрена в условиях контракта.
Однако, досрочное исполнение контракта должно соответствовать параметрам бюджета. В рамках этих параметров учреждения принимают обязательства перед поставщиками (подрядчиками). Заметим, что контракт считается выполненным после проведения заказчиком приемки исполнения условий контракта.
Если заказчик не примет досрочное выполнение, то поставщик (подрядчик) не получит денег.
Перенос обязательств на следующие отчетные и плановые периоды учреждения осуществляют только по долгосрочным договорам. Неисполнение поставщиком (подрядчиком) условий контракта может стать причиной недостижения заказчиком поставленных целей или невыполнения госзадания. В этом случае неприятности будут как у поставщика, так и у заказчика.
Разработать учетную политику государственного или муниципального учреждения различной отраслевой и функциональной принадлежности, в том числе для централизованной бухгалтерии, помогут методологи МКПЦН-Консультант.
Несовпадение дат
Нередко документы поставщика приходят заказчику с опозданием – особенно в начале года. Принятие к учету таких документов регламентировано Стандартом «События после отчетной даты» (утв. приказом Минфина от 30.12.2017 № 275н).
Для отражения операций в учете бухгалтеру важнее решения комиссии, проверяющей условия исполнения контракта. Поэтому в учетной политике целесообразно утвердить регламент работы такой комиссии и порядок передачи документов в бухгалтерию.
Обратите внимание! Минфин в своем письме от 22.09.2022 № 02-06-10/90414 указал, что в случае, когда дата приемки имущества не совпадает с датой фактического его поступления, то в учреждении возникают отложенные обязательства. Для исполнения таких обязательств создается резерв предстоящих расходов.
Качественное юридическое сопровождение деятельности организаций государственного сектора предполагает глубокое знание специфики их функционирования и нормативного регулирования деятельности. Юристы и эксперты МКПЦН-Консультант работают в этой сфере на протяжении 30 лет.
Будьте внимательны!
В статье 15.15.10 КоАП установлена ответственность должностных лиц в виде штрафа от 20 тыс. до 50 тыс. рублей за принятие обязательств сверх установленных пределов. Так, согласно материалам дела № 7-1236/2018, рассмотренного Нижегородским областным судом 27.09.2019, руководитель учреждения был оштрафован на 20 тыс. руб. за превышение лимитов на оплату услуг связи на 8 тыс. руб.
Но бывают случаи, когда принятие обязательств сверх установленных лимитов оправдано.
Например, что в декабре 2017 года ураганным ветром были повреждены крыши многоквартирных домов в одном из поселений Приморского края. Для ремонта крыш муниципалитет выделил средства, но их оказалось недостаточно. Не дожидаясь поступления дополнительных средств из регионального бюджета, глава поселения заключил контракты на ремонтные работы сверх лимитов, имеющихся у поселения.
Проведенные работы позволили сохранить здоровье людей, их имущество и восстановить поврежденные крыши. Поэтому с учетом этих и других обстоятельств Ольгинский районный суд Приморского края освободил главу поселения от административного штрафа в 20 000 руб. по делу № 12-130/2018 от 04.10.2018.
Консультации по вопросам деятельности организаций государственного сектора
Помогаем решить сложные вопросы!
Начать дискуссию