Бухучет нематериальных активов по ФСБУ 14/2022

ФСБУ 14/2022: что устанавливает и для кого?

Цель ФСБУ 14/2022 – установление требований к формированию в бухучете информации об НМА организаций.

Объектом регулирования стандарта являются НМА.

ФСБУ 14/2022 должны применять все организации, в том числе:

• коммерческие (в т. ч. применяющие упрощенные способы бухучета) и некоммерческие;

• кредитные и некредитные финансовые организации.
  Не применяют ФСБУ 14/2022 лишь организации бюджетной сферы.

Кроме того, организации, которые имеют право применять упрощенные способы ведения бухучета (к ним относятся и малые (в т. ч. микро-) предприятия), пользуются упрощением в порядке учета НМА.
Во-первых, такие организации имеют возможность начать применять ФСБУ 14/2022 перспективно (не изменяя данные бухучета, сформированные ранее).
Во-вторых, при применении стандарта они вправе:

• не проверять НМА на обесценение;

• раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию об НМА в ограниченном объеме.

Что и когда признается НМА?

Объектом НМА признается актив, который одновременно соответствует следующим признакам (п. 4 ФСБУ 14/2022):

• не имеет материально-вещественной формы;

• предназначен для использования организацией в ходе обычной деятельности при производстве и продаже ею продукции (товаров), при выполнении работ или оказании услуг, для охраны окружающей среды, для предоставления за плату во временное пользование, для управленческих нужд;

• имеет срок полезного использования больше 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

•  способен приносить экономические выгоды в будущем. При этом у организации есть права на получение этих выгод (права на такой актив) и она способна ограничить доступ иных лиц к этим правам.

• может быть выделен (идентифицирован) из других активов или отделен от них.

НМА, исключительное право на который принадлежит нескольким организациям, признавать в бухучете должны все эти организации.

В ФСБУ даны примеры НМА. Это:

• результаты интеллектуальной деятельности (РИД);

• средства индивидуализации (СИ) организации, товаров, работ, услуг и предприятий, за исключением созданных собственными силами организации;

• разрешения (лицензии) на ведение отдельных видов деятельности.

Не учитываются по ФСБУ 14/2022 (п. 8 ФСБУ 14/2022):

• финансовые вложения;

• РИД и СИ, приобретенные или созданные (создаваемые) для продажи;

• права пользования активом, возникающие из договора аренды;

• долгосрочные активы к продаже (с 2020 года учитываются по ПБУ 16/02);

• поисковые активы;

• СИ, созданные собственными силами организации. Затраты, связанные с созданием таких объектов, признаются расходами периода, в котором они понесены (п. 18 ПБУ 10/99);

• интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду;

• информация о покупателях (заказчиках) и иных контрагентах организации, созданная собственными силами организации. Затраты, связанные с созданием таких объектов, признаются расходами периода, в котором они понесены (п. 18 ПБУ 10/99);

• материальные носители (вещи) для РИД и СИ, если организация решила учитывать их отдельно от НМА (ранее исключались из НМА в любом случае).

НМА признается по завершении капитальных вложений, то есть после приведения объекта капитальных вложений в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях.
При этом в случае фактического начала эксплуатации части объекта капитальных вложений до завершения работ в целом организация признает объектом НМА такую часть.

Если РИД и СИ, на которые у организации есть права (исключительное, по лицензии и т.д.), не соответствуют признакам НМА (по п. 4 ФСБУ 14/2022), их нужно учитывать с использованием забалансового счета.

Новые понятия, которые ввел стандарт

ФСБУ 14/2022 ввел новые понятия:  группа НМА – совокупность объектов НМА одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.

Примером классификации НМА по группам может быть их деление внутри одного вида на исключительные и неисключительные права.

Под видами НМА понимаются, например:

• произведения науки, литературы и искусства;

• программы для ЭВМ;

• базы данных;

•  изобретения;

• полезные модели;

• промышленные образцы;

• секреты производства (ноу-хау);

• селекционные достижения;

• лицензии и разрешения.

Балансовая стоимость – первоначальная (переоцененная) стоимость объекта, уменьшенная на суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения;

Переоцененная стоимость – стоимость объекта НМА после переоценки (в явном виде не формулируется, но термин применяется). По переоцененной стоимости оцениваться могут только объекты, для которых существует активный рынок. Такой способ оценки неприменим для оценки СИ, разрешений (лицензий) на ведение отдельных видов деятельности.

Ранее использовался термин "текущая рыночная стоимость";

Ликвидационная стоимость – величина, которую организация получила бы при выбытии НМА в конце срока полезного использования (СПИ) после вычета предполагаемых затрат на выбытие.

ФСБУ 14/2022 не содержит ограничений допустимых способов определения такой стоимости. Однако избранный способ должен коррелировать с соответствующими положениями Федерального закона № 402-ФЗ от 6 декабря 2021 г., ПБУ 1/2008, ФСБУ 14/2022.

Ликвидационная стоимость считается равной нулю, за исключением случаев, когда:

• договором предусмотрена обязанность другого лица купить у организации объект НМА в конце его СПИ;

• сложился активный рынок для такого объекта, с использованием данных которого можно определить его ликвидационную стоимость;

• существует высокая вероятность того, что активный рынок для такого объекта будет существовать в конце его СПИ.

Элементы амортизации – СПИ, ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации;

Гудвил – актив, представляющий собой будущие экономические выгоды, являющиеся результатом других активов, приобретенных при объединении бизнесов, которые не идентифицируются и не признаются отдельно;

Ранее в составе НМА подлежала учету деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса.

Гудвил, созданный собственными силами организации, не признается активом в бухучете организации.

Учет малоценных НМА

Организация может принять решение не применять ФСБУ 14/2022 к малоценным активам с признаками НМА.

Стандарт ввел порядок учета малоценных предметов. Лимит стоимости малоценных активов с признаками НМА устанавливает организация. Размер лимита ограничен существенностью информации о таких активах.

Ранее такая категория объектов не выделялась и такой порядок не устанавливался.

Напомним: лимит стоимости амортизируемого имущества для целей налогообложения составляет 100 тыс. руб.

Затраты на приобретение, создание, улучшение активов с признаками НМА стоимостью ниже лимита (т.е. малоценных активов) признаются расходами периода, в котором завершены капитальные вложения. Такое решение раскрывается в бухгалтерской отчетности с указанием лимита стоимости. При этом организация должна обеспечить должный контроль наличия и движения таких активов (в т. ч. с использованием забалансового учета).

Изменение порядка определения инвентарных объектов

Инвентарный объект НМА – совокупность прав на объект, возникающих в соответствии с договорами либо иными документами, подтверждающими существование у организации прав на такой актив.

Ранее – совокупность прав, возникающих из одного договора, охранного документа.

Инвентарным объектом может признаваться также сложный объект, который включает несколько РИД, например:

• мультимедийный продукт;

• единая технология.

• кинофильм, иное аудиовизуальное произведение;

• театрально-зрелищное представление.

Чтобы помочь бухгалтерам разобраться с уже действующими ФСБУ, мы собрали в электронной книге подробные инструкции по применению пяти стандартов, вступивших в силу для обязательного применения. Пособие написано коллективом экспертов интернет-бухгалтерии «Моё дело»

Новые ФСБУ: инструкция по применению

Электронная книга — практическое пособие для бухгалтера.

Получите бесплатно!

Оставьте заявку в форме ниже, и мы вышлем вам запись

Имя^*

E-mail^*

Телефон^*

Отправить

Принимаю оферту и даю согласие на сбор персональных данных и их распространение

Новые правила амортизации НМА

Амортизация начинается с момента признания объекта в бухучете и прекращается с момента его списания с бухучета. Вместе с тем по решению организации допускается и применявшийся ранее подход: начинать начисление амортизации с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания объекта в бухучете, и прекращать – с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания объекта с бухучета.

В налоговом учете амортизация начинает (прекращает) начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (списан с учета). Поэтому в целях сближения бухгалтерского и налогового учета организация может выбрать именно этот метод.

Амортизация не приостанавливается, в том числе в случаях временного прекращения использования объекта НМА.

Амортизация приостанавливается, когда ликвидационная стоимость объекта становится равной или превышает его балансовую стоимость.

Ранее амортизация прекращалась в момент полного погашения стоимости объекта либо списания его с бухучета.

Амортизацию можно начислять за отчетный период, а не строго ежемесячно.

Среди новаций также: НКО начисляют амортизацию в общем порядке (ранее НКО не начисляли амортизацию).

А) Новации в определении элементов амортизации 

Срок полезного использования объекта НМА (СПИ) устанавливается исходя из различных факторов. Это может быть срок действия прав организации на РИД (СИ), разрешения (лицензии) на ведение отдельных видов деятельности. СПИ может устанавливаться исходя из ожидаемого периода использования объекта НМА (в т. ч. с учетом нормативных, договорных ограничений использования, намерений руководства) или ожидаемого морального устаревания. СПИ НМА ограничивает СПИ его материального носителя. Перечень факторов определения СПИ является открытым.

Ранее перечень факторов определения СПИ был закрытым. Перечень включал в себя срок действия прав организации на РИД (СИ) и ожидаемый срок использования актива.

Порядок определения СПИ для РИД, полученных по лицензионному договору, зависит от того, указан в договоре срок его действия (срок использования РИД) или нет.

Если в договоре указан срок действия (срок использования РИД), СПИ нужно определять исходя из ожидаемого периода использования. При этом СПИ не должен превышать срок действия договора.
Аналогично нужно поступать, если в договоре указано на его бессрочность (договор прекращает свое действие при прекращении исключительного права на РИД).
Если в договоре не указан срок действия, договор считается заключенным на пять лет. Тогда СПИ нужно определять исходя из ожидаемого периода использования в пределах этих пяти лет.

Для НМА, созданных самостоятельно или на которые есть исключительные права, СПИ целесообразно определять исходя из ожидаемого периода использования объекта.

СПИ может определяться двумя способами, от которых в дальнейшем будет зависеть метод амортизации:

• как период, в течение которого использование объекта НМА будет приносить экономические выгоды (доход) организации;

• как количество продукции (объема работ (услуг) в натуральном выражении), которое организация ожидает получить от использования объекта НМА.

Если для объекта НМА невозможно надежно определить СПИ, то амортизацию по нему не начисляют.
Такие НМА нужно проверять на возможность определения СПИ ежегодно (в конце отчетного периода), а также при наступлении фактов, свидетельствующих о появлении такой возможности. С периода, в котором определен СПИ, следует начать начислять амортизацию.

Организации следует рассматривать нематериальный актив как имеющий неопределенный СПИ, если анализ всех уместных факторов указывает на отсутствие предсказуемых ограничений периода, на протяжении которого, как ожидается, этот актив будет создавать для организации чистые денежные притоки (п. 88 МСФО 38 "Нематериальные активы", пп. "а" п. 7.1 ПБУ 1/2008).

Амортизации подлежит не первоначальная стоимость, а разница между балансовой и ликвидационной стоимостью. Таким образом, к концу срока амортизации балансовая стоимость объекта станет равной его ликвидационной стоимости.

Ранее балансовая стоимость объекта после амортизации равнялась нулю.

Элементы амортизации проверяются на соответствие условиям использования объекта НМА в конце каждого года и при наступлении обстоятельств, которые влияют на них (например, после улучшения). При необходимости они корректируются (как изменения оценочных значений).

Б) Новации в методах амортизации 

Способ амортизации должен наиболее точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования группы НМА. То есть способ амортизации устанавливается одинаковым для всех НМА, входящих в одну группу.

Если СПИ НМА определяется периодом, в течение которого их использование будет приносить экономические выгоды организации, они амортизируются:

1) линейным методом. При этом способе стоимость объекта НМА погашается равномерно в течение всего СПИ. Сумма амортизации за отчетный период определяется как отношение разности между балансовой и ликвидационной стоимостью объекта к величине оставшегося СПИ.

Ежемесячная сумма амортизации рассчитывается по формуле:

Если амортизация начисляется на конец отчетного периода, то ее сумму за отчетный период можно определить по формуле:

Ранее при линейном способе ежемесячная сумма амортизации определялась исходя из фактической (первоначальной) стоимости объекта и общего СПИ;

2) или способом уменьшаемого остатка. При этом способе организация самостоятельно определяет формулу расчета суммы амортизации за отчетный период. Формула должна обеспечивать систематическое уменьшение этой суммы по мере истечения СПИ. То есть этот способ позволяет списать наибольшую часть стоимости НМА в начале использования.

Применение ускоренной амортизации в бухучете ФСБУ 14/2022 прямо не предусмотрено. Однако при определении формулы для расчета амортизации способом уменьшаемого остатка можно применять коэффициент ускорения.

Например, для ежемесячного начисления амортизации способом уменьшаемого остатка могут применяться такие формулы:

Порядок погашения остатка стоимости НМА, образующегося в конце СПИ, организация может определить самостоятельно в соответствии с порядком, утвержденным в учетной политике.

Ранее при способе уменьшаемого остатка ежемесячная сумма амортизации определялась исходя из остаточной стоимости объекта на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой – установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе – оставшийся СПИ в месяцах.

Если срок полезного использования НМА определяется произведенным количеством продукции или объемом работ (услуг), они амортизируются способом пропорционально количеству продукции или объему работ (услуг). Метод заключается в том, чтобы распределить подлежащую амортизации стоимость объекта НМА между периодами пропорционально выпуску продукции (объему работ (услуг) в натуральном выражении).

При применении данного способа месячная сумма амортизации рассчитывается по формуле:

Ранее при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) ежемесячная сумма амортизации определялась исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь СПИ.

Для этого способа введен запрет определять сумму амортизации за отчетный период на основе величины поступлений (выручки или иного аналогичного показателя) от продажи продукции (работ, услуг), производимой (выполняемых, оказываемых) с использованием данного объекта НМА. Исключение – случай, когда возможность получения экономических выгод от использования объекта НМА юридически обусловлена таким показателем.

Ранее такой запрет не формулировался.

Новые правила переоценки НМА

Изначально при признании в бухучете объект НМА оценивается по первоначальной стоимости, то есть в общей сумме связанных с этим объектом капитальных вложений, которые произведены до признания объекта НМА в бухучете. Напомним: НМА признается в бухучете после приведения объекта капвложений в состояние готовности к использованию в запланированных целях.

Если организация включала в капвложения затраты на покупку (создание) материального носителя и в дальнейшем при признании либо после признания НМА хочет учитывать этот носитель отдельно, то первоначальную (балансовую) стоимость НМА нужно уменьшить на расчетную стоимость носителя.

Расчетная стоимость носителя определяется исходя из фактических затрат на его приобретение (создание). Если такие затраты неизвестны, то нужно брать справедливую стоимость, чистую стоимости продажи, стоимость аналогичных ценностей. В любом случае стоимость носителя не может быть выше первоначальной стоимости объекта НМА или балансовой стоимости объекта (если носитель был отделен уже после признания НМА).

После признания объект НМА может отражаться в бухучете:

•  по первоначальной стоимости;

• по переоцененной стоимости.

Выбранный способ применяется к группе НМА.

При первом способе первоначальную стоимость и сумму накопленной амортизации в дальнейшем изменить нельзя. Исключение – случаи, установленные ФСБУ (например, при улучшении).

Так, согласно п. 28 ФСБУ 14/2022, первоначальная стоимость объекта НМА увеличивается на сумму капитальных вложений,
связанных с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования этого объекта, в момент завершения таких капитальных вложений.

Второй способ оценки – по переоцененной стоимости – может применяться для оценки НМА (РИД), для которых существует активный рынок (определяемый в соответствии с МСФО 38 "Нематериальные активы").

Если объект был отнесен к группе переоцениваемых НМА, но для него отсутствует активный рынок, то он оценивается по первоначальной стоимости. Если объект учитывался по переоцененной стоимости по данным активного рынка, но впоследствии утрачена возможность определять его справедливую стоимость, то стоимость такого объекта нужно оценивать в соответствии с п. 23 ФСБУ 14/2022.
Способ оценки по переоцененной стоимости не применяется для оценки СИ, разрешений (лицензий) на ведение отдельных видов деятельности.

При выборе организацией этого способа переоценка проводится регулярно (один раз в год – на конец отчетного года или чаще). Периодичность оценки устанавливается для каждой группы объектов исходя из того, насколько справедливая стоимость объекта подвержена изменениям.
Стоимость объекта переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости.
Таким образом, объект оценивается по справедливой стоимости. Справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО 13 "Оценка справедливой стоимости".

Ранее объекты из группы однородных НМА переоценивались не чаще одного раза в год на конец отчетного периода. Переоценка предполагала доведение стоимости объекта (путем пересчета остаточной стоимости) до текущей рыночной по данным активного рынка. При этом понятие активного рынка не формулировалось. Переоценку могли проводить только коммерческие организации.
Кроме того, ранее не устанавливалось правило определения стоимости при утрате возможности определять справедливую стоимость объекта.

Установлены два альтернативных способа переоценки:

• пропорциональный пересчет: нужно пересчитать первоначальную (переоцененную) стоимость и сумму накопленной амортизации так, чтобы балансовая стоимость объекта после переоценки была равна его справедливой стоимости. В этом случае потребуются отдельные записи по корректировке – как для первоначальной стоимости, так и для амортизации;

• обнуление амортизации: нужно сначала уменьшить первоначальную (переоцененную) стоимость объекта на сумму накопленной амортизации, а затем полученную балансовую стоимость пересчитать так, чтобы она была равна справедливой стоимости объекта. В этом случае делается одна корректировочная запись.

ФСБУ 14/2022 не уточняет, что способ пересчета стоимости НМА, включенных в одну группу, должен быть одинаковым, в отличие от стандарта для учета основных средств (п. 17 ФСБУ 6/2020).

Ранее переоценка проводилась путем пересчета остаточной стоимости.

При первом способе для пересчета стоимости НМА можно использовать коэффициент, рассчитанный по формуле:

Умножение пересчитываемой величины на коэффициент дает новое значение показателя для отражения в бухучете. Формула для пересчета первоначальной (переоцененной) стоимости будет выглядеть так:

При переоценке стоимость объекта НМА может увеличиваться или уменьшаться в зависимости от того, какой фактор сильнее – износ или инфляция.

Сумма дооценки НМА в общем случае относится на добавочный капитал. Однако в той части, в которой дооценка восстанавливает суммы уценки (обесценения) НМА, признанной в расходах в прошлые периоды, в периоде переоценки включается в прочие доходы. Если сумма дооценки больше суммы ранее начисленной уценки (обесценения), разница относится на добавочный капитал организации.

Если переоценка привела к увеличению стоимости НМА, при первом способе (пропорциональный пересчет) делаются проводки:

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 83 (91.1)

• скорректирована первоначальная (переоцененная) стоимость НМА при его дооценке;

ДЕБЕТ 83 (91.2) КРЕДИТ 05

• скорректирована накопленная амортизация при дооценке НМА.

При втором способе (обнуление амортизации):

ДЕБЕТ 05 КРЕДИТ 04

• уменьшена первоначальная (переоцененная) стоимость на сумму накопленной амортизации;

ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 83 (91.1)

• отражена дооценка НМА.

Сумма уценки НМА в общем случае включается в прочие расходы. Однако в части, не превышающей отнесенные в прошлые периоды на добавочный капитал суммы дооценки НМА, признается за счет уменьшения сумм дооценки. Если сумма уценки больше ранее признанной дооценки, разница включается в прочие расходы в периоде проведения переоценки.

Сумма накопленной дооценки может списываться на нераспределенную прибыль организации одним из двух способов:

• единовременно при списании переоцененного объекта;

•  или по мере начисления амортизации по объекту.

Ранее дооценку можно было перенести в нераспределенную прибыль только единовременно при списании объекта НМА.

На сайте moedelo.org в материале «Экспертное заключение. Бухучет нематериальных активов по ФСБУ 14/2022» вы также узнаете:

• об обесценении НМА;

• о прекращении признания НМА;

• об информации, которую нужно раскрывать о таких активах в бухгалтерской отчетности;

• о порядке перехода на ФСБУ 14/2022 с 1 января 2024 года.

Кроме того, в статье приведено множество примеров для различных учетных ситуаций.

Моё дело Бюро

Справочно-правовая система для бухгалтеров, юристов, кадровиков и профессиональный консалтинг

Узнать больше

Реклама: ООО «Мое дело», ИНН: 7701889831, erid: LjN8Jv1F2