Что такое элементы амортизации и в каких случаях они изменяются
К элементам амортизации относятся (п. 37 ФСБУ 6/2020 «Основные средства»):
1. Срок полезного использования (СПИ).
2. Ликвидационная стоимость — доход, который организация предполагает получить от выбытия объекта по окончании СПИ за вычетом затрат на выбытие (п. 30 ФСБУ 6/2020).
3. Способ начисления амортизации.
Элементы амортизации нужно регулярно проверять. Обязательно — в конце каждого отчетного года. Чаще — если есть основания полагать, что они могут измениться. Например, может поменяться рыночная конъюнктура, либо у компании возникнут другие планы по использованию объекта основных средств.
Любые корректировки элементов амортизации нужно учитывать как пересмотр оценочных значений (п. 37 ФСБУ 6/2020). А изменения оценочных значений следует отражать в бухучете перспективно — без корректировки данных за прошедшие периоды (п. 4 ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»). Таким образом, изменения элементов амортизации повлияют на величину амортизации, начисленной в отчетном и последующих годах, но не приведут к формированию дополнительных бухгалтерских проводок.
Изменения срока полезного использования
Общие правила учета изменений СПИ
На срок полезного использования объекта влияют следующие факторы (п. 9 ФСБУ 6/2020):
1. Период эксплуатации с учетом технических характеристик, законодательных ограничений, условий договора, планов компании в отношении использования объекта.
2. Ожидаемый физический износ с учетом предполагаемой интенсивности использования.
3. Ожидаемое моральное устаревание с учетом совершенствования технологий или изменения рыночной конъюнктуры.
4. Планы компании по обновлению, модернизации, реконструкции основных средств.
Если какие-то из этих факторов изменились и это оказало существенное влияние на порядок использования объекта, то нужно пересмотреть СПИ.
Пример 1.
Компания «ОптТорг» приобрела модульный склад. Первоначальная стоимость — 15 000 000 руб. Организация планировала использовать склад 10 лет, а потом разобрать и продать оставшиеся материалы за 1 000 000 руб. Амортизация начисляется линейным способом. Сумма амортизации за первый год:
(15 000 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 10 = 1 400 000 руб.
Амортизация за второй год:
(15 000 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 9 = 1 400 000 руб.
После двух лет эксплуатации организация оценила техническое состояние склада и решила увеличить СПИ на два года, ликвидационная стоимость осталась неизменной. Остаток СПИ снова стал равен 10 годам. Начиная с третьего года, сумма амортизации изменилась.
Амортизация за третий год:
(15 000 000 руб. - 1 000 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 400 000 руб.) / 10 = 1 120 000 руб.
Амортизация за четвертый год:
(15 000 000 руб. - 1 000 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 120 000 руб.) / 9 = 1 120 000 руб.
Если пересмотра элементов амортизации больше не будет, то ее годовая сумма будет неизменной в оставшиеся восемь лет до конца СПИ.
Особенности учета изменений СПИ для прав пользования активами
Кроме собственных объектов, организация должна еще амортизировать права пользования активам (ППА) по арендованному имуществу. Исключение — ситуация, когда компания не амортизирует собственные активы, схожие по характеру использования.
СПИ для права пользования активом в общем случае не должен превышать срок аренды. Но если в договоре аренды предусмотрен выкуп объекта, то СПИ может превысить срок действия договора (п. 17 ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»).
Пример 2.
Компания «ОптТорг» взяла аналогичный модульный склад в аренду на 5 лет. Сумма ППА определена в 6 000 000 руб. Амортизация начисляется линейным способом. Выкуп не предполагается, поэтому СПИ — 5 лет. Ликвидационная стоимость ППА равна нулю, так как организация по завершении срока аренды ничего не получит, а просто вернет склад арендатору.
Амортизация за первый год:
(6 000 000 руб. – 0 руб.) / 5 = 1 200 000 руб.
По истечении первого года аренды стороны решили продлить срок действия договора на 1 год. В связи с этим компания «ОптТорг» увеличила оценку ППА до 6 800 000 руб. (п. 21 ФСБУ 25/2018).
Амортизация за второй год:
(6 800 000 руб. - 1 200 000 руб.) / 5 = 1 120 000 руб.
Амортизация за третий год:
(6 800 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 120 000 руб.) / 4 года = 1 120 000 млн руб.
Если пересмотра элементов амортизации больше не будет, то ее годовая сумма будет неизменной в оставшиеся три года — до конца срока действия договора аренды.
Подарок для наших читателей — запись вебинара по нюансам применения ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды». Полтора часа подробного разбора новаций стандарта на конкретных примерах! Спикер — участник разработки новых ФСБУ и генеральный директор Академии «Регламент» Алексей Иванов.
ФСБУ 25/2018 «Бухгалтерский учет аренды»
нюансы применения от Алексея Иванова
Получите бесплатное видео с экспертным обзором!
Изменения ликвидационной стоимости
Общие правила учета изменений ликвидационной стоимости
На ликвидационную стоимость влияют следующие факторы:
1. Рыночные цены. Например, компания планирует продать запчасти или стройматериалы после демонтажа объекта. Если цены на подобные активы существенно изменятся, нужно пересмотреть ликвидационную стоимость.
2. Планы компании по использованию объекта. Например, организация собиралась утилизировать остатки материалов после демонтажа, а затем решила продать. В первом случае ликвидационной стоимости нет, а во втором ее нужно определить.
Пример 3.
Воспользуемся условиями примера 1: компания приобрела модульный склад, первоначальная стоимость объекта 15 000 000 руб., СПИ — 10 лет, ликвидационная стоимость — 1 000 000 руб., способ начисления амортизации — линейный.
Предположим, что компания по истечении второго года эксплуатации из-за роста рыночных цен на стройматериалы решила увеличить ликвидационную стоимость с 1 000 000 руб. до 2 200 000 руб.
Амортизация до пересмотра ликвидационной стоимости:
за первый год:
(15 000 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 10 = 1 400 000 руб.
за второй год:
(15 000 000 руб. -1 400 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 9 = 1 400 000 руб.
Амортизация после пересмотра ликвидационной стоимости:
за третий год:
(15 000 000 руб. - 2 200 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 400 000 руб.) / 8 = 1 250 000 руб.
за четвертый год:
(15 000 000 руб. - 2 200 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 400 000 руб. - 1 250 000 руб.) / 7 = 1 250 000 руб.
Если пересмотра элементов амортизации больше не будет, то ее годовая сумма будет неизменной в оставшиеся шесть лет до конца СПИ.
Особенности учета изменений ликвидационной стоимости для ППА
При аренде без выкупа ликвидационной стоимости у ППА не будет. Арендатор по окончании срока действия договора возвращает объект арендодателю и не получает от этого экономической выгоды. Но ликвидационная стоимость может появиться, если договором предусмотрен выкуп предмета аренды. Тогда арендатор должен оценить доход, который он получит по завершении СПИ выкупленного предмета аренды.
Пример 4.
Воспользуемся условиями примера 3: организация арендует модульный склад. Срок аренды — 5 лет, на момент заключения договора выкуп не предусмотрен, ППА оценено в 6 000 000 руб.
По истечении двух лет аренды стороны договорились о выкупе объекта. Компания планирует после выкупа использовать склад еще три года, а затем разобрать и продать стройматериалы за 600 000 руб. СПИ не меняется, так как общий срок использования склада компанией останется таким же — 5 лет.
Амортизация до выкупа:
за первый год:
(6 000 000 руб. - 0 руб.) / 5 = 1 200 000 руб.
за второй год:
(6 000 000 руб. - 1 200 000 руб.) / 4 = 1 200 000 руб.
Амортизация после выкупа:
за третий год:
(6 000 000 руб. - 600 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 200 000 руб.) / 3 = 1 000 000 руб.
за четвертый год:
(6 000 000 руб. - 600 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 2 = 1 000 000 руб.
за пятый год:
(6 000 000 руб. - 600 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 200 000 руб. - 1 000 000 руб. - 1 000 000 руб.) / 1 = 1 000 000 руб.
Изменения способа начисления амортизации
Общие правила учета изменений способа начисления амортизации
Способ начисления амортизации нужно выбирать исходя из того, как распределяются во времени экономические выгоды от использования актива (п. 34 ФСБУ 6/2020). Могут быть такие варианты:
1. Если получение экономических выгод определяется периодом использования объекта, применяется один из двух способов (п. 35 ФСБУ 6/2020):
линейный, в случае, когда объект используется в течение СПИ с примерно одинаковой интенсивностью;
уменьшаемого остатка, если вначале объект используется с максимальной нагрузкой, а затем интенсивность снижается.
2. Если возможно оценить количество продукции или объем работ, которые можно произвести с его помощью, нужно применять способ начисления пропорционально количеству (объему) в натуральном выражении (п. 36 ФСБУ 6/2020).
Менять способ начисления амортизации нужно, если изменились данные о будущем распределении во времени экономических выгод от использования объекта (п. 34 ФСБУ 6/2020).
Пример 5.
Компания «ПромМаш» приобрела металлообрабатывающий станок стоимостью 850 000 руб. СПИ — 5 лет. Ликвидационная стоимость равна 50 000 руб. — это предполагаемая выручка от сдачи станка в металлолом по окончании СПИ.
Изначально предполагалось использование станка для работы над разными заказами по произвольному графику. Поэтому для него был установлен линейный способ начисления амортизации.
Амортизация за первый год:
(850 000 руб. - 50 000 руб.) / 5 = 160 000 руб.
Амортизация за второй год:
(850 000 руб. - 50 000 руб. - 160 000 руб.) / 4 = 160 000 руб.
По истечении двух лет эксплуатации было принято решение закрепить станок за конкретным заказом. Поэтому амортизацию по нему стали начислять пропорционально объему выпуска. Предполагаемый объем выпуска по заказу — 1 000 единиц продукции. Фактический выпуск:
третий год эксплуатации станка — 250 единиц;
четвертый год — 450 единиц;
пятый год — 300 единиц.
Балансовая стоимость станка на момент смены способа начисления амортизации:
850 000 руб. - 160 000 руб. - 160 000 руб. = 530 000 руб.
Амортизация за третий год:
(530 000 руб. - 50 000 руб.) х (250 ед. / 1 000 ед.) = 120 000 руб.
Амортизация за четвертый год:
(530 000 руб. - 50 000 руб. - 120 000 руб.) х (450 ед. / (1 000 ед. - 250 ед.) = 288 000 руб.
Амортизация за пятый год:
(530 000 руб. - 50 000 руб. - 120 000 руб. - 288 000 руб.) х (300 ед. / (1 000 ед. - 250 ед. - 450 ед.) = 72 000 руб.
Особенности учета изменения способа начисления амортизации для ППА
При смене способа начисления амортизации не будет принципиальных отличий между учетом амортизации собственных основных средств и амортизации ППА.
Как раскрыть изменения элементов амортизации в бухгалтерской отчетности
Организации должны раскрывать в бухгалтерской отчетности сведения об изменениях элементов амортизации основных средств (пп. «н» п. 45 ФСБУ 6/2020).
Для амортизации ППА таких положений в ФСБУ 25/2018 нет. Но установлено, что нужно применять единую учетную политику в отношении ППА и схожих по характеру использования активов, в первую очередь основных средств (п. 10 ФСБУ 25/2018). Поэтому сведения об изменениях элементов амортизации ППА тоже нужно включить в бухгалтерскую отчетность.
В рекомендованной форме пояснений к балансу и отчету о финансовых результатах (приложение 3 к приказу Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н) нет графы для такой информации.
Поэтому сведения об изменениях элементов амортизации можно включить в пояснительную записку в свободной форме, например:
«По результатам обследования технического состояния объекта «Модульный склад» (инв. № 0111). было принято решение увеличить срок его полезного использования с 10 до 12 лет (акт обследования от 20.12.2022, протокол заседания комиссии от 25.12.2022)».
ФСБУ 25/2018: как применять самый сложный стандарт
Онлайн-курс Академии «Регламент»: лекции Алексея Иванова, домашки, живые разборы, сертификат
Реклама: ООО «АКАДЕМИЯ «РЕГЛАМЕНТ», ИНН 7801725668, erid: LjN8K9nft
Комментарии
1Парни, вы издеваетесь?