Уважаемые коллеги, добрый день!
В сегодняшнем дайджесте обращаем внимание на любопытные споры:
- Позитивная история про действительный размер налоговых обязательств: суд признал, что по итогам ВНП инспекция сама должна была уменьшить недоимку по налогу на прибыль на уплаченный компанией налог в Казахстане и на российский торговый сбор;
- Суд одобряет практику значительной задержки вручения акта проверки после окончания ВНП и проведения мероприятий контроля в этот период, если в итоге они не были отражены в акте;
- Интересное дело о начале течения срока на вычет по НДС только после разрешения судом хозяйственного спора по сделке, являющейся основанием для спорного вычета (спор вели юристы Taxology);
- Недовольные ограничением действия «энергоэффективной льготы» только жилыми зданиями дошли до Конституционного Суда – ожидаемо неудачно;
И многое другое...
Международное налогообложение
Отсутствие у налогоплательщика задекларированной суммы налога на прибыль к уплате по одному из налоговых периодов, охваченных выездной проверкой, не освобождает налоговый орган от обязанности учесть сумму налога, уплаченную им в иностранном государстве
По итогам выездной проверки за 2013-2015 гг. налогоплательщику среди прочего доначислен налог на прибыль. При этом во время проверки налогоплательщиком была представлена уточненная декларация по данному налогу за 2015 год, в котором увеличена сумма убытка за 2014 год (таким образом, сумма налога к уплате применительно отдельно к 2015 году стала, по мнению налогоплательщика, равной нулю, что и было отражено им в указанной уточненной декларации). Убыток был учтен налоговым органом в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, но на доначисления по налогу на прибыль по результатам выездной проверки не повлиял, поскольку налогоплательщик в 2015 году допустил завышение расходов по сделкам с сомнительным контрагентом.
Обжалуя это решение, налогоплательщик, в частности, указал, что при доначислении налога на прибыль организаций налоговым органом не учтено право налогоплательщика на уменьшение суммы налога на прибыль организаций на сумму уплаченного в Казахстане корпоративного подоходного налога, а также на сумму торгового сбора. В отличие от переноса убытка по ст. 283 НК РФ, имеющего заявительный характер, вычет сумм уплаченного торгового сбора и иностранного налога на прибыль не требует заявления налогоплательщика, являясь лишь элементом правильного расчета налоговой базы, который должен произвести налоговый орган при установлении реального размера налоговых обязательств.
По мнению налогового органа, поддержанному судами первой и апелляционной инстанций, НК РФ не предусмотрено право или обязанность налоговых органов после установления по результатам налоговой проверки суммы налога на прибыль, которая должна быть исчислена за проверяемый налоговый период и уплачена налогоплательщиком, уменьшать такой налог на суммы торгового сбора и выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств суммы налога и собирать доказательства обоснованности соответствующих действий налогового органа.
В представленной налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 налог к уплате в бюджет за данный период не исчислен, и в строках 180, 190, 200 указано «0». Следовательно, у него отсутствовало право на применение в данном случае положений п. 10 ст. 286 и ст. 311 НК РФ.
Суд кассационной инстанции не согласился с позицией нижестоящих судов и удовлетворил жалобу налогоплательщика в данной части. Налогоплательщик пояснил, что отразил в спорных строках сумму «0», поскольку на всю сумму дохода им была заявлена сумма убытка по предыдущему налоговому периоду, поэтому суммы корпоративного налога и торгового сбора и не были им заявлены.
Налоговый орган в ходе проверки не принял суммы убытка к расчету, поэтому налогоплательщику был доначислен налог на прибыль. Однако налоговый орган, производя доначисления по налогу, должен была учесть и суммы к уменьшению налога. Иной подход не соответствовал бы содержанию и духу норм, изложенных в ст. 57 Конституции РФ, ст. ст. 82, 87, 89 НК РФ.
(постановление АС Московского округа от 25.03.2019 по делу № А40-29074/2018,
ОЦЕНКА TAXOLOGY
Данное дело является положительным примером применения принципа определения реального размера налогового обязательства по налогу на прибыль в ситуации, когда налогоплательщик представляет уточненную декларацию по одному из периодов, охваченных выездной проверкой, уже после окончания проверочных мероприятий и составления акта выездной проверки. До сих пор в практике нет единого ответа вопрос, обязан ли налоговый орган самостоятельно уменьшить размер увеличенной по итогам проверки налоговой базы на сумму уплаченного в иностранном государстве налога и сумму российского торгового сбора? Тем более, что ни налогоплательщик не выразил такого волеизъявления в установленном порядке (посредством декларирования), а российский налоговый орган не доначислял по итогам выездной проверки налогоплательщику подлежащие учету в расходах налоги/сборы (здесь можно вспомнить дело ЗАО «Обьнефтегеология», № А40-126568/2015).
Этот вопрос оказался непростым для судов и привел к очередному (разногласию между АС Московского округа и нижестоящими инстанциями. С точки зрения защиты интересов налогоплательщика попытка кассационной инстанции максимально широко применять принцип определения реального размера налоговых обязательств выглядит позитивной и полезной для других налогоплательщиков.
Общие положения налогового законодательства
Проведение отдельных контрольных мероприятий после окончания проверки не нарушает прав налогоплательщика, если их результаты не были отражены в акте проверки
Налоговый орган в 2017 году провел в отношении налогоплательщика выездную проверку, после окончания которой был составлен акт выездной проверки от 23.10.2017 (фактически вручен налогоплательщику 27.08.2018).
Налогоплательщик обнаружил, что после окончания проверки налоговый орган провел еще несколько мероприятий налогового контроля: 1) проведен допрос свидетеля, оформленный протоколом от 03.04.2018; 2) направлены поручения в другие налоговые органы о проведении допросов свидетелей; 3) направлено поручение об истребовании документов в отношении третьего лица.
По мнению налогоплательщика, указанные действия нарушают его права на ознакомление со всеми материалами выездной проверки, приводят к использованию налоговым органом при вынесении решения незаконно добытых доказательств в нарушении п. 4 ст. 101 НК РФ, а также являются формами избыточного налогового контроля.
Налоговый орган в качестве возражений указал на то, что перечисленные налогоплательщиком мероприятия налогового контроля проведены вне рамок выездной проверки, не отражены в акте проверки от 23.10.2017, не являются доказательствами налогового правонарушения по данной выездной проверке, в связи с чем сами по себе не могут нарушать права и законные интересы налогоплательщика.
Суд согласился с позицией налогового органа, установив, что в акте и в процессе рассмотрения возражений спорные мероприятий налогового контроля не поименованы.
Он указал, что при отсутствии отражения проведенных после завершения выездной проверки, но до вынесения итогового решения, мероприятий налогового контроля и их результатов в акте проверки, в процессе рассмотрения материалов проверки и решении, принятом в порядке п. 7 ст. 101 НК РФ, данные мероприятия, вне зависимости от формального указания в документах, на основании которых они проводились (поручение на истребование доказательств, запрос выписки по счету в банке, поручение на допрос свидетеля, поручение на осмотре территории и др.) ссылки в качестве основания на выездную проверку, фактически не будут иметь никакого отношения к выездной проверке и будут считаться проведенными вне рамок налоговой проверки.
В любом случае вопрос о законности проведения мероприятий налогового контроля и учета их результатов не может быть поставлен до завершения выездной проверки и вынесения по ней итогового решения, поскольку именно данное решение, которым начислены налоги, пени и штрафы, в котором сделаны выводы о совершении налогоплательщиком налогового правонарушения, может нарушать права и законные интересы налогоплательщика, возлагать на него определенные дополнительные обязанности.
(решение АС г. Москвы от 19.03.2019 по делу № А40-269749/2018,
Само по себе признание налоговым органом обязанности по уплате налога исполненной не порождает автоматического права налогоплательщика на возврат такой суммы
Налогоплательщик представил декларацию по НДС за 4 квартал 2016 года, в которой сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, составляет 14 036 581 руб. В первом квартале 2017 года налогоплательщик уплатил эту сумму 4 платежными поручениями, три из которых по своей сумме соответствовали подлежащей уплате сумме налога, а еще одно платежное поручение фактически оказалось лишним, что, по мнению налогоплательщика, привело к переплате налога в сумме, указанной в таком «лишнем» (спорном) поручении.
Между тем, обязанность налогоплательщика по уплате НДС в сумме, указанной в спорном поручении, была признана исполненной, но в то же время эта сумма в бюджет не поступила.
В январе 2018 налогоплательщик обратился в налоговый орган с заявлением о зачете суммы переплаты по спорному поручению в счет предстоящих налоговых платежей.
Налоговый орган отказал в зачете со ссылкой на то, что сумма налога, указанная как денежные средства, списанные с расчетного счета, но не зачисленные на счет по учету доходов бюджета хоть и отражаются в карточке лицевого счета налогоплательщика, но не являются переплатой, указанные денежные средства в бюджет фактически не поступили и не могут быть признаны излишней уплатой, на основании вышеизложенного к зачету/возврату не подлежат.
Суды первой и апелляционной инстанций признали решение налогового органа об отказе в зачете незаконным, указав, что налогоплательщиком документально подтверждено, что им исполнена обязанность по уплате НДС за 1 квартал 2018.
Суд кассационной инстанции отменил акты нижестоящих судов и удовлетворил жалобу налогового органа. Он указал, что само по себе признание налоговым органом обязанности по уплате налога исполненной не порождает автоматического права налогоплательщика на возврат такой суммы. В настоящем споре к числу обстоятельств, подлежащих выяснению, исследованию и оценке, относится наличие переплаты налога на момент обращения с заявлением в налоговый орган о зачете. Таким обстоятельством является повторная уплата налога в названной сумме за спорный налоговый период. Вместе с тем, доказательств того, что налогоплательщик повторно перечислил спорную сумму налога, в деле не имеется.
Кроме того, суд со ссылкой на судебные акты ВС РФ и ВАС РФ указал, что если сумма налогового платежа не поступила в бюджет вследствие обстоятельств недобросовестности либо неблагонадежности банковской организации, проводившей соответствующую банковскую операцию, зачет налогового платежа будет означать фактическую компенсацию за счет средств бюджета соответствующих потерь налогоплательщика и обусловит заведомо неравное положение публичного образования в данных взаимоотношениях.
(постановление АС Московского округа от 19.03.2019 по делу № А40-152481/2018,
Представление уточненной декларации с соответствующей доплатой налога после истребования налоговым органом пояснений не освобождает налогоплательщика от штрафа за неуплату налога
В связи с проведением в отношении контрагента мероприятий налогового контроля налогоплательщику 27.02.2016 направлено требование о предоставлении пояснений в связи с выявленными расхождениями, а именно неотражением налогоплательщиком в книге продаж трех счетов-фактур по взаимоотношениям с данным контрагентом.
В ответ на указанное требование налогового органа налогоплательщик письмом от 15.04.2016 г. сообщил о намерении представить уточненную налоговую декларацию по НДС за 1 квартал 2015 года. Эта декларация была представлена 02.06.2016, а перед этим – 23.03.2016 – налогоплательщик уплатил соответствующую сумму налога. Тем не менее, по итогам проверки указанной декларации 16.09.2016 составлен акт проверки, а решением от 08.11.2016 налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа.
Налогоплательщик, считая привлечение к ответственности неправомерным, указал на письмо ФНС России от 21.02.2018 № СА-4-9/3514@, в котором сказано, что направление в адрес налогоплательщика требования о представлении пояснений по выявленным ошибкам в налоговой декларации до составления акта налоговой проверки не свидетельствует об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога.
Суд первой инстанции отклонил ссылку на это письмо, указав, что оно не имеет нормативного характера. Он указал, что налогоплательщик исправил ошибки при исчислении налоговой базы только когда факт совершения правонарушения был выявлен налоговым органом и документально оформлен - в адрес налогоплательщика были направлены сообщения о выявленных расхождениях. Поэтому действия налогоплательщика не могут быть признаны самостоятельным исправлением ошибок и не подпадают под условия освобождения от ответственности, установленные пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ.
Вместе с тем суд снизил сумму штрафа в 2 раза, указав, что самостоятельное выявление допущенных ошибок действительно способствует установлению деловых и партнерских отношений в сфере уплаты налогов и сборов.
Суды апелляционной и кассационной инстанций согласились с позицией суда первой инстанции. Судья ВС РФ также согласилась с позицией нижестоящих судов и отказала налогоплательщику в передаче его жалобы на рассмотрение СКЭС ВС.
(отказное определение ВС РФ от 19.03.2019 по делу № А40-204141/2017,
НДС
При наличии неопределенности в отношении обязательства по оплате услуг контрагента срок для принятия к вычету НДС по этим услугам исчисляется с момента устранения данной неопределенности в судебном порядке
Налогоплательщик в течение 2011 – 1 квартала 2012 года производил оплату за услуги по передачи электроэнергии и мощности сетевой компании (условно – СК № 1) по договору, считая, что передачу электроэнергии ему осуществляет эта сетевая компания.
В это же время другая сетевая компания (условно – СК № 2) выставила (на основании заключенных договоров с налогоплательщиком и СК № 1) налогоплательщику счета-фактуры на услуги по передаче электроэнергии и мощности за январь 2011 – январь 2012 года, с выделением в них НДС, за которые им уже были оплачены услуги СК № 1.
В связи с этим налогоплательщик возвратил без исполнения акты об оказании услуг по передаче электрической энергии и счета-фактуры за январь 2011 – январь 2012 года. Однако по итогам судебных разбирательств требования СК № 2 к налогоплательщику об оплате услуг были признаны правомерными (судебные акты вступили в силу в 4-ом квартале 2014 года). Это стало основанием для принятия налогоплательщиком ранее возвращенных счетов-фактур и актов за 2011 – январь 2012 года к учету и заявления налоговых вычетов по этим счетам-фактурам в уточненной декларации за 4 квартал 2014 года.
Между тем налоговый орган отказал в этих вычетах НДС со ссылкой на пропуск трехлетнего срока (считая данный срок с даты каждого счета-фактуры, без учета их возврата и судебного спора), в то время как налогоплательщик, возражая против выводов налогового органа, ссылался на неопределенность в вопросе о наличии или отсутствии хозяйственных операций по оказанию услуг по передаче электроэнергии и мощности со стороны контрагента – СК № 2 за 2011 – январь 2012 года, ввиду отказа в принятии данных услуг со стороны налогоплательщика и установление обязательств (устранение неопределенности) перед контрагентом только вступившими в законную силу судебными актами в ноябре 2014 года.
Суды рассмотрели спор в пользу налогоплательщика, исходя из того, что установленный п. 2 ст. 173 НК РФ трехлетний срок возмещения из бюджета НДС должен исчисляться с момента, когда у налогоплательщика возникло в установленном ст.ст.171 и 172 НК РФ порядке право на заявление НДС к вычету, то есть получения счета-фактуры, осуществления собственно хозяйственной операции и принятия ее к учету, а поскольку до вступления в силу решения суда по другому делу налогоплательщик соответствующие услуги оказанными не признавал и к учету не принимал, отражение спорных вычетов в уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2014 года является правомерным и обоснованным.
Поскольку налогоплательщиком счета-фактуры были возвращены выставившей их организации, оснований для принятия спорной суммы НДС к вычету до повторного их получения не имелось.
(постановление АС Московского округа от 26.03.2019 по делу № А40-218497/2017,
Налог на имущество организаций
П. 21 ст. 381 НК РФ в той части, в которой он допускает отказ в предоставлении льготы по налогу на имущество в отношении энергоэффективной нежилой недвижимости, не нарушает конституционных прав налогоплательщиков
По итогам проверки декларации по налогу на имущество организаций за 2016 год налоговый орган отказал налогоплательщику в праве на освобождение от уплаты налога в отношении принадлежащего ему спортивно-оздоровительного комплекса. Как указал налоговый орган, в отношении нежилых объектов недвижимости законодательством не предусмотрено определение класса энергетической эффективности, что не позволяет освобождать их от обложения налогом на имущество организаций. Позиция налогового органа поддержана судебными актами арбитражных судов.
По мнению налогоплательщика, п. 21 ст. 381 НК РФ позволяет лишать налогоплательщика права на освобождение от уплаты налога на имущество организаций в отношении нежилого здания, имеющего высокий класс энергетической эффективности, а потому данная норма противоречит статьям 8, 15 (части 1 и 2), 19 (части 1 и 2), 55 (часть 3) и 57 Конституции РФ.
КС РФ отказал в принятии жалобы налогоплательщика к рассмотрению.
Суд указал, в частности, что для определения юридически значимых признаков объектов, освобождаемых от налогообложения в результате наличия у них высокой энергетической эффективности, следует принимать во внимание нормативные правовые акты, регулирующие отношения по энергосбережению и повышению энергетической эффективности. Так, вопросы обеспечения энергетической эффективности зданий, строений и сооружений регулируются положениями Федерального закона от 23 ноября 2009 года N 261-ФЗ "Об энергосбережении и о повышении энергетической эффективности и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (статья 11) с учетом постановления Правительства РФ от 17 июня 2015 года № 600 "Об утверждении перечня объектов и технологий, которые относятся к объектам и технологиям высокой энергетической эффективности".
Данное правовое регулирование, подлежащее применению в системной взаимосвязи, предполагает определение и документальное оформление показателей энергетической эффективности объектов имущества для целей освобождения от уплаты налога на имущество организаций (п. 21 ст. 381 НК РФ), а следовательно, оспариваемое законоположение, устанавливающее налоговую льготу, само по себе не может расцениваться как нарушающее конституционные права налогоплательщика.
Оценка же того, в какой мере принадлежащее налогоплательщику имущество соответствует требованиям высокой энергетической эффективности, предполагает исследование и оценку фактических обстоятельств в его конкретном деле, что не относится к компетенции Конституционного Суда Российской Федерации
(отказное определение КС РФ от 28.02.2019 № 277-О,
ООО "Управляющая компания "Сибиряк")
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Начать дискуссию