Уважаемые коллеги, добрый день!
В очередном дайджесте любопытные дела:
- Редкий спор о коэффициенте 12,5 в «тонкой капитализации» - может ли его применить лизинговая компания, у которой оказалась малая доля доходов не от лизинга;
- Разные по территории товарные рынки как оправдание дроблению бизнеса;
- Для любителей арбитражного процесса пример того, как налоговому органу не стоит заявлять одно и то же требование под разными видами;
- Внесудебное обращение взыскания на заложенные акции, по мнению суда, – не выбытие/реализация ценных бумаг;
И многое другое...
Международное налогообложение
Правила о получении лизинговыми компаниями не менее 90% доходов от лизинговой деятельности для применения коэффициента 12,5 при расчете контролируемой задолженности не имеют обратной силы
Налогоплательщик (лизинговая компания) в проверяемом периоде (2013-2015 гг.) имел задолженность по займу перед иностранной компанией. В ходе проверки эта задолженность была признана налоговым органом контролируемой (с применением к ней пп. 2-4 ст. 269 НК РФ).
Налогоплательщик не оспаривал, что спорная задолженность является контролируемой, но сослался на неправомерное применение при расчете контролируемой задолженности коэффициента 3, в то время как в случае заявителя, являющегося лизинговой организацией, в соответствии с п. 2 ст. 269 НК РФ должен применяться коэффициент 12,5.
При этом доход налогоплательщика от лизинговых операций в спорном периоде составлял не 100%, а от 94 до 98% (т.е. доход от нелизинговых операций составил от 6% до 2% выручки от его общей суммы за указанный период). Между тем, п. 2 ст. 269 НК РФ в соответствующие налоговые периоды содержал указание о применении коэффициента капитализации 12,5 к организациям, осуществляющим исключительно лизинговую деятельность. Указание на исключительность лизинговой деятельности (с позиции налогового органа) означает, что для соблюдения данного условия организация должна получать 100% своих доходов от такой деятельности.
С такой позицией налогового органа согласились и суды, рассмотревшие спор в его пользу. Ими отмечено, что положения п. 2 ст. 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) прямо предусматривают для применения ее положений и соответствующего коэффициента «исключительность» занятия лизинговой деятельностью. Кроме того, п. 2 ст. 269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) не содержит такого понятия как «основная деятельность» и не ставит в зависимость применение указанного коэффициента от объема доходов, полученных лизинговой организацией от нелизинговых операций.
По мнению налогоплательщика, такое толкование судом нормы п. 2 ст. 269 НК РФ нарушает принцип равенства. Она должна толковаться уже с учетом положений Федерального закона от 15.02.2016 № 25-ФЗ «О внесении изменений в статью 269 части второй Налогового кодекса Российской в части определения понятия контролируемой задолженности».
Суд отклонил этот довод, указав, что в редакции Федерального закона от 15.02.2016 № 25-ФЗ законодатель не уточнил понятие «организации, занимающейся исключительно лизинговой деятельностью», а убрал понятие «исключительно» и разъяснил, что понимается под «организацией, занимающейся лизинговой деятельностью».
Положения данного закона не устраняют, не смягчают ответственность за нарушение налогового законодательства, не устанавливают дополнительных гарантий защиты прав налогоплательщиков, в связи с чем обратной силы не имеют.
(постановление 9 ААС от 06.08.2019 по делу № А40-5500/2019,
ООО "Скания Лизинг")
Общие положения налогового законодательства
Последовательное обращение налогового органа в суд с требованием о взыскании недоимки на основании п. 3 ст. 46 и п. 1 ст. 47 НК РФ признано тождественностью требований, влекущей прекращение производства по делу
Налоговый орган (в рамках другого дела) на основании п. 3 ст. 46 НК РФ обратился в суд с требованием о взыскании с налогоплательщика недоимки и пени по земельному налогу. Суд отказал в удовлетворении этого требования в связи с пропуском налоговым органом установленного 6-месячного срока.
В дальнейшем налогоплательщик обратился в суд с требованием о признании этой задолженности безнадежной, а налоговый орган предъявил в качестве встречного требование о взыскании этой задолженности на основании п. 1 ст. 47 НК РФ.
Суд прекратил производство по делу по встречному требованию налогового органа, поскольку предмет и основание требований, заявленных в рамках другого дела и по встречному требованию в рамках настоящего дела, совпадают, что указывает на тождественность исков и является основанием для прекращения производства по встречному заявлению налогового органа.
Налоговый орган не согласился с прекращением производства по делу в части его требования. По его мнению, суд первой инстанции необоснованно прекратил производство по делу в оспариваемой части, так как в рамках другого дела налоговый орган обращался с требованием о взыскании спорных сумм налога на основании п. 3 ст. 46 НК РФ, при этом в рамках данного дела встречное заявление подано на основании п. 1 ст. 47 НК РФ, что указывает на различные основания заявленного требования.
Суд кассационной инстанции не согласился с такой позицией налогового органа, указав следующее.
Процессуальная идентичность исков, на которой основан запрет повторного рассмотрения дела в суде, имеющей целью соблюдение принципа правовой определенности, общеобязательности вступивших в законную силу судебных актов и недопустимости их преодоления помимо предусмотренных процедур обжалования, определяется по двум качественным характеристикам – по предмету и основанию требований.
Основание иска составляют юридические факты, с которыми нормы материального права связывают возникновение, изменение или прекращение прав и обязанностей субъектов спорного материального правоотношения.
Применительно к данному делу обоснование налоговым органом требований по встречному иску иной нормой НК РФ не отменяет тождества исков, поскольку правовая квалификация не составляет основание иска, которым являются обстоятельства (юридические факты), обосновывающие требования инспекции о взыскании налога и пеней, оставшиеся в данном случае неизменными.
(постановление АС Северо-Кавказского округа от 31.07.2019 по делу № А15-3897/2018,
Дробление бизнеса
Получение самостоятельных доходов от реализации товара, в том числе на территории разных регионов, является одним из признаков отсутствия «дробления бизнеса» между двумя организациями
Налогоплательщик занимался реализацией бытовой техники, находясь на общем режиме налогообложения. Его контрагент (покупатель) осуществлял эту же деятельность, применяя УСН. Обе организации являлись взаимозависимыми лицами (общий участник и директор).
В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о применении налогоплательщиком схемы «дробления бизнеса» между ним и контрагентом, что позволило искажать сведения о фактически полученных доходах, об НДС, а также послужило основанием для минимизации налогов при использовании различных систем налогообложения.
Налоговый орган установил, что организации фактически располагаются по одному адресу (там же находилась их бухгалтерская и налоговая отчетность), осуществляют один и тот же вид деятельности. Сотрудники не разделялись по организациям, а выполняли единые должностные обязанности, о чём свидетельствуют представленные в ходе проверки налогоплательщика авансовые отчёты, в которых указаны работники, которые в период составления документов не работали в данной организации, а являлись работниками контрагента. Налогоплательщик является основным поставщиком товаров, реализуемых контрагенту (27% объёмов товара в 2015 году).
Налогоплательщик в качестве возражений указал, что он в проверяемом периоде заключил дистрибьюторский договор с третьим лицом, согласно которому оно получило право выступать официальным представителем производителя при продвижении товара на рынке своего региона. И поскольку территория его деятельности ограничена только определенным регионом, то возникла необходимость в создании еще одной организации (контрагента).
Несмотря на это, суд первой инстанции рассмотрел спор в пользу налогового органа.
Суд апелляционной инстанции отменил решение суда первой инстанции, удовлетворив жалобу налогоплательщика, дав при этом иную оценку вышеперечисленным обстоятельствам. Во-первых, территории, на которых происходит реализация товара налогоплательщиком и контрагентом, не идентична. При этом контрагент осуществлял розничные продажи, тогда как налогоплательщик занимался только оптовыми. Во-вторых, называя налогоплательщика основным поставщиком контрагента, налоговый орган не учитывает, что лишь 27% объёмов товара в 2015 году поставлялось от имени этого поставщика.
Использование двумя организациями одних и тех же помещений для хранения бухгалтерской документации не свидетельствует о ведении организациями единого бизнеса без его разделения. При этом вывод налогового органа о нахождении двух организаций по одному и тому же адресу опровергается тем, что во время осмотра производственной базы контрагента, находящейся по другому адресу, именно там были оборудованы рабочие кабинеты и директор организации и два работника (менеджеры) находились на своих рабочих местах. При этом данные лица в ходе проверки не допрошены.
Что касается довода налогового органа об авансовых отчетах бывших сотрудников, работающих теперь у контрагента, то это не является нарушением действующего законодательства, поскольку указанные лица получали аванс и обязаны были отчитаться за подотчетные суммы. Указанные в отчетах лица по данному вопросу налоговым органом допрошены не были.
(постановление 12 ААС от 02.08.2019 по делу № А12-34527/2018,
ОЦЕНКА TAXOLOGY
Данное дело служит очередным примером различной оценки судами двух инстанций одних и тех же обстоятельств в спорах по «дроблению бизнеса» (на этот раз в пользу налогоплательщика), когда акцент на т.н. «мелкие детали», на недостаточность собранных налоговым органом доказательств или ошибочность выводов, сделанных на их основании, иногда способен привести к желаемому для налогоплательщика результату после проигрыша в предыдущей инстанции. При этом даже одна отдельно взятая деталь тоже оценивалась судами по-разному. Например, доля закупок/поставок в 26-27% достаточна для признания поставщика основным, если рассматривать эту долю в относительном выражении, но недостаточна, если этот же показатель рассматривать в абсолютном выражении (что по сути сделал апелляционный суд, отразив на стр. 7 постановления, что лишь 27% объемов товара поставлялось от имени налогоплательщика). Теперь представляет интерес дальнейшая судьба данного дела в случае кассации (по жалобе налогового органа). На этом этапе (как показывает, например, другое дело о дроблении бизнеса - № А76-27603/2017, о котором мы недавно рассказывали в TaxDigest № 121) еще многое может измениться.
НДФЛ
Освобождение от НДФЛ компенсации увольняемому директору является необоснованным, если после увольнения он фактически продолжает исполнять свои обязанности
В феврале 2014 решением общего собрания участников налогоплательщика прекращены полномочия его директора - К. с передачей их управляющей компании. К этому моменту данный директор сам являлся одним из таких участников (доля – 39,6%), а его вознаграждение составляло 1 млн. руб.
В связи с прекращением полномочий директору в соответствии с ТК РФ была выплачена компенсация в размере 14 085 962 руб. С этой компенсации на основании п. 3 ст. 217 НК РФ не был удержан НДФЛ. Налоговый орган посчитал такое неудержание неправомерным (поскольку К. на самом деле не увольнялся).
При рассмотрении дела было установлено, что К. был уволен 13.02.2014, но уже 17.02.2014 направлен в командировку в качестве исполнительного директора. При этом дата введения такой штатной единицы, как исполнительный директор, дата приема К. на работу и дата направления его в командировку осуществлены одним днем (17.02.2014). При этом его вознаграждение составляло уже 1,5 млн. руб. То есть он был снова устроен на работу к налогоплательщику в минимально короткий срок и с заработной платой значительно выше предыдущей.
Налогоплательщик не обосновал необходимость введения должности исполнительного директора с окладом выше, чем у единоличного исполнительного органа, а также не обосновал невозможность перевода К. с должности директора на должность исполнительного директора без процедуры его увольнения.
Допрошенные работники показали, что в период с января по апрель 2014 г. нахождение кабинета К. не изменялся. Фактически было два органа управления, с одной стороны К., а с другой - управляющая компания. Все финансовые вопросы согласовывались с ней и с К., как учредитель он продолжал управлять компанией.
В итоге суды, рассмотревшие спор в пользу налогового органа, пришли к выводу о том, что увольнение К. с должности директора было оформлено только с целью выплаты ему установленной ст. 279 ТК РФ компенсации, при этом он фактически продолжал руководить деятельностью налогоплательщика. Его увольнение не повлекло для него никаких неблагоприятных последствий, поскольку практически сразу после увольнения он был оформлен на другую должность с окладом значительно выше, чем на предыдущей должности в этой же организации.
Таким образом, налоговый орган законно начислил налогоплательщику пени за неудержание и неперечисление в бюджет сумм НДФЛ.
(постановление АС Поволжского округа от 25.07.2019 по делу № А55-23688/2018,
ООО "ММК-Лысьвенский металлургический завод")
Налог на прибыль
Выбытие акций при обращении на них взыскания как на предмет залога не является их реализацией для целей исчисления налога на прибыль
Налогоплательщик (заемщик) заключил с иностранной компанией договор займа. С целью обеспечения возврата займа он заключил с займодавцем договор залога обыкновенных именных бездокументарных акций третьего лица.
Впоследствии часть права требования была уступлена другой иностранной компании и между налогоплательщиком и обеими компаниями (как залогодержателями акций) были заключены соглашения о внесудебном порядке обращения взыскания на имущество, переданное в залог. В ноябре 2011 года залогодержатели решили реализовать свои права по этому соглашению и обратить взыскание на акции.
Налогоплательщик в декларации за 2011 год отразил доход от выбытия акций; расходы, связанные с приобретением и реализацией, а также образовавшийся при этом убыток.
Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности учета налогоплательщиком убытка от операций с ценными бумагами, полученного в 2011 году. Расходы в виде имущества, направленного на погашение займа в силу п. 12 ст. 270 НК РФ не подлежат учету для целей налогообложения прибыли.
По мнению налогоплательщика (позиция которого в рамках этого спора менялась), выбытие акций в результате совершения спорных операций в силу п. 1 ст. 39 НК РФ признается реализацией для целей налогообложения. Его позиция основана на п. 11 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 НК РФ, утвержденного Президиумом ВС РФ 21.10.2015 согласно которому возмездная передача права собственности на имущество признается реализацией вне зависимости от того, являлось отчуждение имущества следствием добровольного заключения сделки по его реализации, либо совершение такой сделки продиктовано императивными требованиями закона.
Суды отклонили ссылку на этот Обзор ВС, указав, что в нем рассматривалась иная ситуация, а именно - принудительный выкуп акций признается реализацией в силу пп. 5 п. 1 ст. 208 НК РФ, согласно которому доходами для целей обложения НДФЛ признаются, в том числе, доходы от реализации в РФ акций или иных ценных бумаг; и ином порядке определения налоговых последствий при выбытии акций.
Рассматривая спор в пользу налогового органа, суды исходили из того, что анализ содержания рассматриваемых хозяйственных операций (договоры займа и залога, соглашение о внесудебном порядке обращения взыскания на предмет залога) позволяет сделать вывод, что в случае обращения взыскания на заложенное имущество - ценные бумаги, происходит изменение способа исполнения обязательства по возврату займа, заранее определенного сторонами, - денежная форма заменяется имущественной. При этом первоначальное обязательство сохраняет свою силу (не заменяется новым обязательством). Операции по отчуждению ценных бумаг в рамках вышеуказанных договоров не образуют объекта налогообложения по налогу на прибыль, так как в рассмотренном случае передача ценных бумаг является средством погашения задолженности, образовавшейся по договору займа, и не рассматривается как реализация или иное выбытие ценной бумаги.
(постановление 9 ААС от 21.07.2019 по делу № А40-240489/2018,
Суды признали, что убыток, возникший из-за уступки права требования на проценты по заниженной цене, является экономически необоснованным и не может быть учтен при исчислении налога на прибыль
Налогоплательщик (банк) в 2009 году предоставил контрагенту (должнику) кредит, обеспеченный договорами залога с должником и договором поручительства с третьим лицом. В феврале 2010 банком, вместо ликвидного производственного оборудования предмет залога был заменен на малоликвидную компьютерную технику, транспортные средства, а также товары в обороте, в связи с чем в несколько раз уменьшилась стоимость предмета залога. Тем не менее, в ноябре 2010 сумма основного долга по кредитному договору была погашена за счет средств поручителя.
У банка оставалось право требования уплаты процентов по кредиту и комиссий на общую сумму 9 826 337,87 руб. В 2014 году это право требования было уступлено третьему лицу по договору цессии за 100 000 рублей. В связи с этим у банка образовался убыток в размере 9 726 337,87 руб., который он включил в состав расходов при исчислении налога на прибыль.
Налоговый орган посчитал, что учет такого убытка в расходах является необоснованным и суды с ним согласились.
Установлено, что к моменту заключения соглашения о расторжении первоначального договора залога (с более дорогим имуществом) в феврале 2010 банк уже не мог не иметь претензий к должнику по кредитному договору (должник перестал платить проценты еще в августе 2009). Банк не предпринимал действия по взысканию задолженности с должника, в том числе путем обращения взыскания на заложенное имущество, также он не принимал меры к установлению ликвидности залога и реальной обеспеченности кредита, инвентаризации заложенного имущества, меры по оценке его товарных и потребительских качеств, претензионно-исковая работа и действия по обращению взыскания на заложенное имущество при отсутствии платежей по возврату заемных средств и уплаты процентов по кредиту банку также не проводилась.
Тот факт, что впоследствии право требования в размере более 9,8 млн.руб., возникшее в связи с уплатой процентов за пользование кредитом и комиссии по кредитному договору, было передано по спорной сделке по цене реализации 100 000 руб., вместе с другими обстоятельствами (например, еще в октябре 2010 года началась процедура банкротства должника) свидетельствует о том, что действия банка не были направлены на получение дохода, поскольку банк, по сути, произвел бесплатное кредитование должника, которое не имеет экономического смысла для банковской деятельности.
Таким образом, если банк до момента заключения договора цессии не принял меры к возврату задолженности, образовавшейся в результате неисполнения кредитного договора, и не обратил взыскание на предмет залога или на поручителей, то убытки, возникшие вследствие уступки права требования, являются экономически необоснованными, соответственно, образовавшийся убыток от сделки не может быть включен во внереализационные расходы в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ.
При этом отклонены доводы банка о том, что при очевидной неспособности заемщика исполнять принятые на себя обязательства, он предпринял меры, направленные на гашение кредита (получение основного долга) дав согласие на замену заложенного имущества, при этом избежал причинения ему еще больших убытков.
(постановление АС Уральского округа от 16.07.2019 по делу № А60-40605/2018,
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Начать дискуссию