Уважаемые коллеги, добрый день!
Продолжаем подбирать интересные и знаковые споры для вашего удобства:
- Удивительное по своему исходу решение Сахалинского суда по проблематике ФПД и непропорциональном распределении дивидендов (вы удивитесь, но налогоплательщик пока выиграл);
- Неутешительный, но верный в сути ответ на вопрос, можно ли обжаловать в суде протокол заседания комиссии по легализации налоговой базы;
- Использование «добросовестных» промежуточных компаний с целью единовременного возмещения НДС все чаще под прицелом у налоговиков;
- Все новое – хорошо забытое старое: промежуточные дивиденды до окончания отчетного периода, по итогам которого рассчитывается чистая прибыль, дивидендами не являются;
И многое другое...
Международное налогообложение
Перечисление дивидендов на счет кипрского участника в Великобритании само по себе не свидетельствует, что этот участник не является фактическим получателем этого дохода
Российская организация в 2014 году выплатила дивиденды своим участникам (кипрской и российской компаниям). Уставом российской организации было предусмотрено, что прибыль между участниками распределяется непропорционально их долям в уставном капитале. При выплате дивидендов кипрской компании и удержании с них налога налоговым агентом была применена пониженная налоговая ставка (5%) по СИДН между РФ и Кипром.
По итогам выездной проверки налоговый орган пришел к выводу, что фактическим получателем дохода является не вышеназванная кипрская компания, а другая иностранная компания (Великобритания). Следовательно, все суммы, выплаченные им в адрес кипрской компании (в том числе и те, которые непропорциональны ее доле в уставном капитале российской организации и тоже должны рассматриваться для целей налогообложения в качестве дивидендов) подлежат обложению по ставке 10%, установленной СИДН РФ с Великобританией. Кипрская компания создана упомянутой британской компанией с целью выполнения функций технического агента для перечисления денежных средств с единственной целью - применения льготной ставки налогообложения при выплате дивидендов.
При рассмотрении дела было установлено, что кипрской компании принадлежала доля 49% в уставном капитале российской организации, но при этом она имела право на 99% его чистой прибыли. В 2014 году при распределении прибыли в ее пользу с указанных 49% был удержан налог по льготной ставке 5%, в отношении остальных («непропорциональных») 50% налог удержан не был (поскольку эта часть дивидендами не является). После принятия решения о распределении прибыли кипрская компания приняла решение о предоставлении займа немецкой компании (по ставке 4% + LIBOR), а впоследствии получала с него проценты и уплачивала на Кипре налоги. Сами же дивиденды перечислялись на счет кипрского участника, открытый в Великобритании.
Суд рассмотрел спор в пользу российской организации исходя из того, что хотя денежные средства от распределения его прибыли и перечислялись в Великобритании, но они переводились при этом на счет именно кипрской, а не британской компании. Он отметил, что общеизвестно, что в 2013-2014 гг. на Кипре имел место финансовый кризис, сопровождавшийся «заморозкой» банковских счетов клиентов. Поэтому деньги и перечислялись в Великобританию, а не на Кипр. Перевод денежных средств на счет кипрской компании в Великобритании не свидетельствует о прекращении ее права распоряжения на полученные дивиденды. Налоговым органом не представлены доказательства, что денежные средства были получены непосредственно британской компанией.
Кроме того, сама кипрская компания в проверяемом периоде не распределяла дивиденды своим участникам. У себя на Кипре она осуществляет реальную деятельность, учреждена еще в 2003 году. Выдав заем немецкой компании, она стала нести в отношении него валютные риски, заключающиеся в риске изменения валютных курсов. Между тем ФНС России в Письме от 17.05.2017 № СА-4-7/9270@ как раз подчеркнула, что «по таким спорам налоговым органам необходимо особое внимание уделять исследованию и анализу вопросов о несении коммерческих рисков в отношении активов».
(решение АС Сахалинской области от 01.08.2019 по делу № А59-8433/2018,
Вопросы процессуального права
Возможность обжалования в судебном порядке актов комиссии по легализации объектов налогообложения не предусмотрена
Налоговый орган провел у себя заседание комиссии по легализации объектов налогообложения в рамках предпроверочного анализа в целях обеспечения системного подхода к отбору объектов для проведения выездных налоговых проверок. В заседании комиссии приняли участие представители налогоплательщика. Результаты заседания комиссии оформлены протоколом.
Из содержания заключительной части этого протокола следует, что комиссией приняты к сведению выступления генерального директора налогоплательщика в отношении предполагаемых нарушений законодательства о налогах и сборах, налогоплательщику предложено в трехдневный срок произвести расчет сумм налогов, которые организация признает необоснованной налоговой выгодой, и представить предложения по корректировке суммы налогов к уплате за соответствующие периоды в рамках ст. 81 НК РФ.
В связи с этим налогоплательщик обратился в арбитражный суд с требованиями: 1) признать не соответствующими закону действия должностных лиц налогового органа, применивших к налогоплательщику, как к участнику налоговых правоотношений, нормативный правовой акт, не опубликованный официально для всеобщего сведения и решение комиссии должностных лиц налогового органа, которым установлена презумпция вины налогоплательщика в не совершенном им налоговом правонарушении – получении необоснованной налоговой выгоды в период 2015-2017 годы; 2) презумпцию вины налогоплательщика в получении необоснованной налоговой выгоды в период 2015-2017 годы считать не наступившей.
Суд первой инстанции прекратил производство по этим требованиям налогоплательщика, но последний подал апелляционную жалобу на этот судебный акт.
Суд апелляционной инстанции отказал в удовлетворении жалобы налогоплательщика, отметив следующее.
Оспариваемый акт должен быть юридически властным волеизъявлением полномочного органа, обращенным к конкретному лицу, направленным на возникновение, изменение или прекращение определенных прав или обязанностей, в данном случае, прав и обязанностей налогоплательщика, а также нарушать права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Решение комиссии по легализации не является ненормативным правовым актом, подлежащими обжалованию в порядке гл. 24 АПК РФ, так как по своему содержанию решение комиссии не содержит властно-обязывающих предписаний в отношении налогоплательщика, само по себе не влечет для него каких-либо правовых последствий, его исполнение не обеспечено мерами государственного принуждения, соответственно, данный акт не затрагивает права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
По своей правовой природе указанный акт является процессуальным документом, фиксирующим результаты заседания комиссии, носит информационный характер, возможность самостоятельного обжалования в судебном порядке такого акта действующим арбитражным процессуальным законодательством не предусмотрена.
(постановление 10 ААС от 29.07.2019 по делу № А41-394/2019,
НДС
Приобретение имущества с последующей передачей его в аренду не предоставляет права на вычет НДС, если налогоплательщик в этих сделках использовался лишь в качестве искусственного/промежуточного звена с целью возмещения НДС из бюджета
Налогоплательщик на заемные средства приобрел у двух продавцов автомашины (грузовые самосвалы и экскаваторы), предъявив НДС по нему к вычету. Далее они почти сразу были сданы в аренду взаимозависимому третьему лицу. При этом размер арендной платы был определен исходя из ежемесячного платежа по кредитной линии и процентов по кредиту.
По итогам камеральной проверки налоговый орган пришел к выводу о неправомерности заявления НДС к вычету. Условия договора аренды не позволяли налогоплательщику возместить расходы на приобретение этих автомашин и получить прибыль от данного вида деятельности. Согласованный размер арендной платы позволял налогоплательщику лишь компенсировать свои расходы на получение кредита. Соответственно, налогоплательщиком с оборотов по реализации этих услуг исчислялся к уплате в бюджет НДС в минимальном размере, явно несравнимым с налоговым вычетом, заявленным при приобретении автомобилей, являющихся предметом договора аренды.
По мнению налогового органа, сделки по приобретению и сдаче автомобилей в аренду не имеют разумной деловой цели для налогоплательщика, фактически они направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по НДС по сделкам купли-продажи не от использования данных транспортных средств, а исключительно за счет федерального бюджета.
Кроме того, налоговый орган установил, что взятый в аренду у налогоплательщика транспорт отправлен в Республику Казахстан (по месту нахождения филиала арендатора для исполнения договора подряда с казахстанским контрагентом). Таким образом, местом реализации услуг от использования данного автотранспорта является территория Республики Казахстан, и, в соответствии со ст. 148 НК РФ такие услуги НДС в РФ не облагаются.
То есть фактически приобретенный грузовой транспорт и спецтехнику использует в своей деятельности для извлечения прибыли арендатор. А налогоплательщик (созданный к тому же взаимозависимыми лицами незадолго до приобретения автотехники), не имеет доходов, кроме как от арендатора и только в размере ежемесячного погашения суммы долга по кредиту и процентам, какой либо деятельности фактически не осуществляет, иных контрагентов не имеет.
Суд согласился с выводом налогового органа, отметив при этом, что если бы спорную автотехнику приобрел сразу сам арендатор, то он не смог бы заявить налоговые вычеты по НДС и возместить налог из бюджета, в связи с тем, что местом реализации услуг, оказываемых российской организацией на территории Республики Казахстан, территория РФ не признается. Налогоплательщик был создан в результате согласованных действий учредителей и руководителей арендатора и его казахстанского филиала (являющихся родственниками) исключительно для заключения спорных сделок с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде налогового вычета по НДС.
При этом отклонен довод налогоплательщика, что изначально спорную технику не планировалось использовать в Казахстане. Между получением им автотранспорта и заключением договора арендатором со своим казахстанским контрагентом прошло всего 5 дней, из которых только два дня были рабочими. Налогоплательщик заранее знал, что переданная техника будет использована арендатором на территории Казахстана.
(постановление АС Поволжского округа от 06.08.2019 по делу № А55-22224/2018,
ОЦЕНКА TAXOLOGY
Нередки ситуации, когда претензии налоговых органов выражаются в том, что налогоплательщик используется лишь в качестве промежуточного звена в цепочке приобретения и последующей реализации имущества, исключительно с целью возмещения НДС из бюджета (поскольку если бы приобретаемое имущество было изначально оформлено на следующее за налогоплательщиком звено в цепочке, то это звено не имело бы права на вычет НДС по нему по формальным основаниям). Для сравнительного анализа можно привести негативное для плательщика дело № А46-22290/2018 или наоборот, дело № А60-24639/2018 (TaxDigest № 108), где суды двух инстанций поддержали налоговый орган в подобных претензиях, но кассация несколько неожиданно оказалась на стороне налогоплательщика. На этот раз подобного не произошло, но так или иначе, в силу во многом оценочного характера таких споров итог их рассмотрения будет зависеть от конкретных обстоятельств дела.
Для целей НДС безвозмездная передача имущества в пользование является реализацией услуг, а не передачей имущественного права
Налогоплательщик на основании договоров с контрагентами передал им в безвозмездное пользование вертолеты. При этом он не исчислил НДС, считая, что в данном случае имеет место безвозмездная передача имущественного права, не являющаяся объектом обложения НДС, так как имущественное право по своей экономической и правовой ситуации не является товаром, работой или услугами.
Налоговый орган доначислил НДС, исходя из того, что передача имущества в безвозмездное пользование является услугой и к ней применены нормы ст. 154 НК РФ, согласно которой передача в безвозмездное пользование имущества другим лицам подлежит налогообложению НДС в общеустановленном порядке.
Суд первой инстанции согласился с налоговым органом, отметив, что одной из целей услуги по предоставлению имущества в безвозмездное временное пользование является передача права пользования и извлечение полезных свойств данного имущества в процессе его использования.
Суд апелляционной инстанции, напротив, рассмотрел спор в пользу налогоплательщика, исходя из того, что ссуда - это безвозмездная передача имущественного права, а именно права пользования, которое гражданское законодательство относит к вещным правам. При этом из буквального содержания пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ следует, что передача имущественных прав перечислена в качестве отдельного объекта налогообложения (оказание услуг и передача имущественных прав - самостоятельные объекты), причем передача имущественных прав на безвозмездной основе не перечислена в абзаце втором пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, следовательно, в целях обложения НДС не признается реализацией товаров (работ, услуг) в случае безвозмездной передачи.
Договор ссуды относится к договорам по передаче имущества во временное пользование. Из договора ссуды не возникает обязательства одной стороны по совершению определенных действий или осуществлению определенной деятельности для другого и обязательства другой стороны по их принятию, что характерно для договоров оказания услуг.
Суд кассационной инстанции не согласился с такой позицией и оставил в силе решение суда первой инстанции, согласившись с его выводом о том, что передавая спорное имущество на безвозмездной основе третьим лицам, налогоплательщик оказывает им услугу, поскольку в процессе отношений по безвозмездному пользованию имуществом налогоплательщика у других лиц, во-первых, удовлетворяются потребности, во-вторых, результаты оказанной услуги не имеют материального выражения.
Судья ВС РФ отказал налогоплательщику в передаче его жалобы на рассмотрение СК ЭС ВС РФ, отметив при этом, что позиция налогоплательщика основана на ошибочном толковании положений налогового законодательства и не учитывает положений ст.ст. 11, 148 НК РФ, по смыслу которых в целях налогообложения НДС передача имущества в аренду признается реализацией услуг, а также положений п. 2 ст. 689 ГК РФ, согласно которому к договору безвозмездного пользования отчасти подлежат применению правила, установленные для договора аренды.
(отказное определение ВС РФ от 23.08.2019 по делу № А51-16899/2018,
НДФЛ
Суд признал, что отдельные выплаты в пользу участника ООО, поименованные как дивиденды, таковыми не являлись и не могли (до 2015 года) облагаться по пониженной ставке НДФЛ
В ходе выездной проверки налоговый орган установил, что в проверяемом периоде единственным участником российской организации (общества) приняты решения о выплате дивидендов за 2013-2014 годы (на общую сумму 83 956 049 руб.). Всего в течение 2014 года принято 46 решений (по несколько раз в месяц), в том числе 11 решений о выплате дивидендов за 2013 год, 35 решений о выплате дивидендов за 2014 год. С выплаченного дохода обществом как налоговым агентом исчислен, удержан и перечислен в бюджет НДФЛ по действовавшей в то время (до 2015 года) ставке 9%.
Налоговый орган пришел к выводу о том, что часть из этих выплат не могут признаваться дивидендами, а являются выплатами иного характера и, согласно п. 1 ст. 224 НК РФ, подлежат налогообложению по ставке 13%.
Суды согласились с налоговым органом, исходя из следующего.
На общество распространяется императивная (в части установленной законодателем периодичности) норма пункта 1 статьи 28 Закона № 14-ФЗ («Об ООО»), устанавливающая периодичность принятия решений о распределении чистой прибыли: -ежеквартально; - раз в полгода; - раз в год. При этом он имеет право выбора из предложенной законодателем периодичности, поэтому его Уставом предусмотрено ежеквартальное распределение чистой прибыли.
Из этого же закона вытекает обязанность общества рассчитывать чистую прибыль по итогам года (при распределении прибыли раз в год), раз в полгода (при распределении прибыли раз в полгода), ежеквартально (при распределении прибыли ежеквартально). Следовательно, источник для распределения прибыли рассчитывается обществом (в зависимости от принятого решения) ежеквартально, раз в полгода, раз в год. Расчет чистой прибыли ежемесячно или на дату принятия решения о выплате части прибыли не предусмотрен ни нормами Закона «Об ООО», ни нормативными актами в области бухгалтерского учета и отчетности и не влечет за собой право субъекта принимать решения о распределении прибыли с иной периодичностью, чем это установлено данным законом.
На спорные даты общество не имело чистой прибыли - источника выплаты сумм, признаваемых в целях применения ст. 43 НК РФ дивидендами.
Внутренний учет, с помощью которого общество рассчитывало сумму чистой прибыли на дату выплаты по решениям единственного участника (на начало дня, на конец дня), не является предметом усмотрения для цели включения рассчитанных сумм в сумму чистой прибыли за квартал до его окончания.
Таким образом, часть из спорных выплат не может признаваться дивидендами, а является выплатами иного характера, подлежащими налогообложению по ставке 13 % на основании п. 1 ст. 224 НК РФ.
(постановление 13 ААС от 31.07.2019 по делу № А42-12142/2018,
Надеемся, что предоставленная информация окажется для Вас полезной. Мы готовы ее обсудить в удобном для Вас формате.
Начать дискуссию