Налоговое законодательство в редакции 2008 — 2

Е.Ю. Шишлова, Эксперт НА

В главе 24 «ЕСН» Налогового кодекса тоже много нововведений. Некоторые изменения носят характер редакционной правки (например, подп. 2 п. 1 ст. 236, п. 1 ст. 237, подп. 5 п. 1 ст. 238, п. 3 ст. 243 НК РФ). Другие — лишь следствие иных поправок законодательства. Это, например, требование к филиалам крупнейших налогоплательщиков отчитываться по ЕСН по месту учета головного офиса (п. 8 ст. 243 НК РФ в ред. Закона от 30.12.2006 № 268-ФЗ). Но есть и изменения, которые затрагивают сами правила расчета налога.

Зарплаты иностранцев: справедливость восторжествовала

Некоторые иностранцы, наконец, смогут забыть о том, что такое «русский» ЕСН. С 2008 года от этого налога будут избавлены иностранные граждане и лица без гражданства, которые работают на российскую организацию за границей. Напомним, что ранее с трудовых выплат таким сотрудникам организации и предприниматели платили ЕСН (письмо Минфина России от 07.09.2007 № 03-04-06-02/189). Новой льготой будут пользоваться работники, с которыми заключили как трудовые договоры, так и договоры гражданско-правового характера (п. 1 ст. 236 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). К сожалению, не всем иностранцам повезло. Зарубежные кадры, работающие на территории России, по-прежнему будут обременены единым социальным налогом, как и сейчас (письмо Минфина России от 16.03.2006 № 03-05-02-04/27).

Обратите внимание: вступив в силу с 1 января 2008 года, эта льгота распространяется на правоотношения 2007 года. То есть заявить льготу по иностранным работникам можно будет уже в годовой декларации по ЕСН за 2007 год.

Добровольное страхование работников

С 2008 года расширен перечень не облагаемых ЕСН затрат на добровольное личное страхование работников. В прошлом работодатель не платил налог со страховых взносов, если договор добровольного страхования заключался для оплаты страховщиком:

• медицинских расходов работника;
• по случаю наступления смерти;
• по случаю утраты трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей.

В этом году вместо затрат по последнему виду страхования будет льготироваться страховка, оформленная на случай причинения вреда здоровью работника. Новая формулировка гораздо шире предыдущей. Ведь пошатнувшееся здоровье не обязательно повлечет за собой утрату трудоспособности. К тому же из новой редакции подпункта 7 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса исчезла фраза «... в связи с исполнением трудовых обязанностей...» (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Что оставляет некоторый простор для использования договоров страхования работников в качестве трудового поощрения и инструмента минимизации налогов.

Работодателям инвалидов — льгота

Сейчас не только организации, но и индивидуальные предприниматели смогут не платить ЕСН с выплат и вознаграждений инвалидам I, II, III групп. Правда, по-прежнему в силе остается лимит такой льготы — 100 000 рублей в год на каждого работника-инвалида (подп. 1 п. 1 ст. 239 в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Заплатив сотруднику больше, с суммы превышения придется перечислить в бюджет налог.

Рубли округляем

Законодатели постепенно приводят главы Налогового кодекса к единой структуре. Так, в главе 24 «ЕСН» теперь тоже прописано, что сумма налога и авансовых платежей определяется в полных рублях. «Неровные» с копейками суммы округляются по правилам математики. То есть суммы менее 50 копеек отбрасываются, а 50 копеек и более округляются до целого рубля. Такое условие прописано для НДФЛ, а с этого года оно дополнило и правила по ЕСН (п. 4 ст. 243 НК РФ).

Это усовершенствование ничего кардинально не изменило. Раньше косвенно данную норму подтверждали существующие формы авансового расчета по ЕСН (приказ Минфина России от 09.02.2007 № 13н) и налоговой декларации (приказ Минфина России от 31.01.2006 № 19н).

Обратите внимание: персонифицированный учет нужно будет по-прежнему вести в неполных суммах (с рублями и копейками) (приказ МНС России от 27.07.2004 № САЭ-3-05/443).

Сдаешь декларацию!

Еще одно правило, ранее негласное, теперь прописано в Налоговом кодексе. Пункт 8 статьи 243 Налогового кодекса дополнен новым абзацем. Согласно ему, заграничные филиалы российской организации отчитываются по ЕСН и уплачивают налог по местонахождению головного офиса (п. 8 ст. 243 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

С этого года изменились также некоторые правила отчетности у индивидуальных предпринимателей, частных адвокатов и нотариусов. Если их доходы в текущем году значительно превысят прошлогодние, таким налогоплательщикам нужно будет сдавать не новую (как раньше), а уточненную декларацию. Дополнив таким образом свои данные, налоговые инспекторы рассчитают новые суммы авансовых платежей по ЕСН, которые бизнесменам надо будет заплатить в бюджет. Проинформировать инспекцию о росте доходов нужно будет в течение месяца после того, как коммерсанту станет известно, что его прибыль значительно возрастет (п. 3 ст. 244 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Адвокаты

С 2008 года в Налоговом кодексе четко прописаны правила уплаты ЕСН адвокатами, работающими на юридические организации и образования, а также адвокатами, учредившими собственные адвокатские кабинеты. Так, за юристов на окладе по-прежнему будут отчитываться их работодатели. Адвокаты, оказывающие услуги самостоятельно, могут использовать такие же правила главы 24 Налогового кодекса, что и индивидуальные предприниматели (п. 6 ст. 244 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Отчитываясь перед своей инспекцией, адвокаты кроме налоговой декларации должны будут представить и справку о том, какую сумму ЕСН за них заплатил работодатель. При этом использовать нужно форму, утвержденную приказом ФНС России от 22.11.2007 № ММ-3-05/645. Раньше вопрос о том, представлять ли бланк, рекомендованный налоговой службой, или отчитываться по собственной форме, был отдан на откуп юридическим конторам. Теперь, поскольку такое требование есть в Налоговом кодексе, оформлять нужно именно справку, утвержденную приказом ФНС (п. 7 ст. 244 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Кроме того, с этого года изменился момент, с которого нужно начислять ЕСН с выплат адвокатам, работающим в юридических организациях и образованиях. С 2008 года таким моментом является день выплаты дохода или день перечисления дохода на банковский счет служащего (ст. 242 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Данное положение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.

Спор по компенсациям окончен

Нужно ли платить ЕСН, компенсируя наемному работнику расходы, которые он понес при выполнении договора гражданско-правового характера? Этот спор давно ведется между налогоплательщиками и инспекторами. Первые при поддержке судей справедливо считают, что компенсация не объект налогообложения ЕСН. Налоговые специалисты отстаивают в судах противоположную точку зрения и регулярно проигрывают (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 № 106, постановления ФАС Поволжского округа от 03.10.2006 № А72-5629/05-6/435, А72-5959/05-6/450, ФАС Северо-Западного округа от 27.06.2005 № А05-8652/04-19).

С 2008 года этому спору пришел конец. Подпункт 2 пункта 1 статьи 238 дополнен новым абзацем. Он освобождает от ЕСН компенсации расходов физического лица в связи с исполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданско-правового характера. То есть теперь, не боясь претензий налоговых инспекторов, можно возмещать, например, такие затраты исполнителя, как оплата проезда, проживание и т. д.

Обратите внимание: по мнению Минфина России, с таких компенсаций нужно платить НДФЛ (письмо от 14.11.2007 № 03-04-06-01/389).

Порядок уплаты — в порядке

В действовавшей в прошлом году редакции Налогового кодекса в пункте 3 статьи 243 указывалось, что авансовые платежи по ЕСН нужно платить «в течение отчетного периода». Если понимать эту норму буквально, то IV квартал относится не к отчетному, а к налоговому периоду (ст. 240 НК РФ). То есть платить авансовые взносы за последний квартал года было не нужно. По этому вопросу между налогоплательщиками и их налоговыми кураторами существовали споры.

С 2008 года уточнена формулировка, касающаяся периода уплаты авансовых платежей. Теперь перечислять авансовые платежи нужно будет «в течение налогового (отчетного) периода».

В «НА» № 2, 11, 22 за 2007 год мы уже писали о некоторых наиболее значимых нововведениях. Например, таких, как изменение критериев амортизируемого имущества, учета расходов на страхование и т. д. В этой статье мы продолжим начатый анализ.

Некоммерсантам — больше льгот

Расширен перечень целевых поступлений некоммерческим организациям, которые не облагаются налогом на прибыль.

Раньше под такую льготу подпадали: вступительные, паевые и членские взносы и пожертвования. С 2008 года не надо будет платить налог и с сумм на формирование ремонтного резерва, если их перечисляют члены товарищества собственников жилья, жилищного кооператива, садоводческого, садово-огородного, гаражно-строительного, жилищно-строительного кооперативов (подп. 1 п. 2 ст. 251 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Автомобильные тонкости

В 2 раза увеличится стоимость автомобилей, которые амортизируются с учетом понижающего коэффициента 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ). Для легковых автомобилей предел возрастет с 300 000 до 600 000 рублей, а для пассажирских микроавтобусов — с 400 000 до 800 000 рублей (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

К автомобильным средствам, амортизировавшимся ранее по сниженным нормам, но с 2008 года не подпадающим в описанный стоимостный интервал, можно больше не применять понижающий коэффициент.

Специфика налогового учета расходов

С 2008 года расходы на капитальные вложения (в размере 10% от первоначальной стоимости основного средства) и расходы, понесенные в результате достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, перевооружения, частичной ликвидации основного средства, относятся к косвенным расходам (п. 3 ст. 272 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Это означает, что учитывать такие затраты в налоговом учете надо единовременно, а не по мере реализации продукции (как прямые расходы). В действовавшей до 2008 года редакции Налогового кодекса амортизационная премия никак не классифицирована.

Наконец, определен порядок уточнения резерва на оплату отпусков (п. 4 ст. 324.1 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). С этого года уточнять резерв на оплату отпусков нужно так. По итогам инвентаризации резерва на оплату отпусков организация определяет сумму рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска. Эта сумма определяется исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованного отпуска на конец года:

1. если данная сумма превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения включается в состав расходов на оплату труда;
2. если сумма рассчитанного резерва в части неиспользованного отпуска будет меньшей, чем фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница включается в состав внереализационных доходов.

Страховые взносы, которые платятся несколькими частями, можно будет учитывать равномерно (п. 6 ст. 272 НК РФ в ред. Закона от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Раньше расходы по обязательному и добровольному страхованию признавались в том периоде, в котором были перечислены или выданы из кассы денежные средства на оплату взносов. Равномерно признавать можно было только взносы по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, если уплата взноса производилась разовым платежом. С этого года в случае, если договором страхования предусмотрено, что страховая премия или пенсионный взнос уплачиваются в рассрочку в течение более одного отчетного периода, расходы по каждому платежу признаются равномерно в течение срока, соответствующего периоду уплаты взносов (году, полугодию, кварталу, месяцу), пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде.

Ответственного — назначить в срок!

Организации, имеющие на территории одного субъекта РФ несколько обособленных подразделений, вправе не распределять прибыль по каждому из них, а уплачивать налог через один выбранный филиал. Причем необходимо уведомить об этом налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений (п. 2 ст. 288 НК РФ). Однако в действовавшей в 2007 году редакции Налогового кодекса не было сказано, в какой срок нужно уведомить инспекцию.

Законом от 24 июля 2007 года № 216-ФЗ этот момент определен. Известить налоговую службу о том, какое обособленное подразделение ответственно за отчеты и уплату налогов по филиалам, расположенным в том же субъекте РФ, нужно не позднее 31 декабря предшествующего года. Данная поправка вступила в силу с 1 января 2008 года, а это значит, что первый раз подать уведомление организация должна до 31 декабря 2008 года — чтобы сообщить о переходе на новый порядок уплаты налога с 1 января 2009 года.

Обратите внимание: статья 311 Налогового кодекса дополнена пунктом 4. Согласно ему, «заграничные» филиалы российской организации отчитываются по налогу на прибыль и уплачивают налог по местонахождению головного офиса (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Сделка купли-продажи предприятия

С 2008 года в Налоговом кодексе появилась новая статья — 268.1 «Особенности признания доходов и расходов при приобретении предприятия как имущественного комплекса». Эта норма была введена для устранения пробела в налоговом законодательстве по данному вопросу (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Обратите внимание: законодатели, как всегда, не смогли обойтись без недочетов. В названии новой статьи допущена неточность. Она озаглавлена как относящаяся к операции приобретения предприятия как имущественного комплекса. В то время как ее положения разъясняют налогообложение не только покупателя, но и продавца.

В прошлом никаких специальных норм в налоговом законодательстве, касающихся такой нетривиальной сделки, не было. Это признает и Минфин России (письма от 30.03.2005 № 03-03-01-02/98, от 31.05.2005 № 04-02-05/3/ 43). Бухгалтерам самим приходилось связывать воедино правила бухучета и налогообложения. А также им нужно было подыскивать в Налоговом кодексе статьи, более-менее отражающие суть и содержание совершенной операции по покупке (продаже) предприятия.

Обновленный Налоговый кодекс решит эту проблему. Такая характерная черта сделки с целой организацией как несоответствие цены и стоимости чистых активов тоже найдет свое отражение в новой статье. Превышение цены имущественного комплекса над его балансовой стоимостью — это надбавка. Покупка (продажа) же предприятия по цене ниже стоимости чистых активов — сделка со скидкой. Причем у покупателя организации надбавка — это расходы будущего пятилетнего периода, а скидка — доход того месяца, в котором осуществлена госрегистрация перехода права собственности. У продавца соответственно, наоборот, надбавка является доходом, а скидка — убытком, который можно будет перенести на будущее по правилам статьи 283 Налогового кодекса.

Как следует из вышеописанного, налоговые правила несколько разнятся с правилами бухгалтерского учета, установленными ПБУ 14/ 2000 (утверждено приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н). Так, например, в отличие от пяти лет налогового учета, нормы бухгалтерского предписывают покупателю распределять надбавку (положительную деловую репутацию) 20 лет. А скидку (отрицательную деловую репутацию) учитывать не единовременно, а равномерно относить на доходы. Таким образом, законодатели, видимо, поощрили коммерсантов, не занижающих истинную цену своего бизнеса. Но при этом усложнили жизнь бухгалтерам, которые вынуждены теперь применять при расчетах ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

Операции с закладными

Подобно сделке по купле-продаже предприятия в целом учет доходов и расходов при операциях с закладными Налоговым кодексом также не был установлен. При этом Минфин России отмечал, что при совершении операций с закладными нужно соблюдать правила определения налоговой базы по ценным бумагам, установленные в статье 280 Налогового кодекса (письмо от 11.08.2006 № 03-03-04/2/192). Новый порядок будет в корне отличаться от ранее действовавшего.

При совершении операций с закладными организации должны будут руководствоваться правилами статьи 279 Налогового кодекса. То есть правилами определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования.

Действие данного изменения распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2007 года (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ). Поэтому при заполнении в 2008 году декларации за 2007 год доходы и расходы, связанные с закладными, нужно учесть по новым правилам.

Стимулирование науки

С этого года организации, занимающиеся инновационной деятельностью, получают дополнительные налоговые привилегии.

К норме амортизации основных средств, которые используются в научно-технической деятельности, можно будет применять ускоряющий коэффициент, но не более 3.

А расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых фондов финансирования НИОКР можно будет учитывать в размере, не превышающем 1,5 процента от выручки против действовавшего в прошлом году ограничения в 0,5 процента (п. 3 ст. 262 НК РФ в ред. Закона от 19.07.2007 № 195-ФЗ).

Расширен перечень научных и научно-технических фондов, поступление денег в которые освобождено от налога на прибыль (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Исключен из главы 25 Налогового кодекса пункт 36 статьи 270. Он вступал в противоречие с нормами статьи 262 в части, касающейся НИОКР, не давших положительного результата. Ведь 70-процентный лимит для признания налоговыми расходами затрат на неудачные научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки уже давно не действует. Тем не менее, устаревшее положение о том, что нельзя уменьшать налог на прибыль на оставшиеся 30 процентов расходов на НИОКР, не давших положительного результата, до настоящего времени никак не могли признать утратившим силу (Закон от 24.07.2007 № 216-ФЗ).

Еще новости

Дополнена статья 288.1 Налогового кодекса. Она устанавливает особенности расчета и уплаты налога на прибыль резидентами Особой экономической зоны (ОЭЗ) в Калининградской области. В частности, теперь определено, как рассчитаться с бюджетом резиденту, исключенному из единого реестра ОЭЗ. Кроме того, установлен индивидуальный порядок проведения выездной налоговой проверки такой организации (Закон от 17.05.2007 № 84-ФЗ).

Возмещение потерь сельскому хозяйству за изъятие земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, за уничтожение, порчу оленьих пастбищ больше не считается расходом, связанным с освоением природных ресурсов (п. 1 ст. 261 НК РФ в ред. Закона от 18.12.2006 № 232-ФЗ).

Уточнена норма Налогового кодекса, относящая средства, получаемые за аэронавигационное обслуживание полетов воздушных судов в воздушном пространстве Российской Федерации, к целевым средствам (абз. 15 п. 14 ст. 251 НК РФ в ред. Закона от 04.12.2007 № 332-ФЗ).