Для расчета пособия по нетрудоспособности, бухгалтер должен четко определить сумму выплат, которую нужно учесть при подсчете среднего заработка, число дней в периоде, к которому эти выплаты относятся. Если значения этих показателей известны, то расчет среднего заработка, размера дневного пособия и собственно общей суммы выплаты по больничному – это уже дело техники.
Новый порядок расчета пособий по нетрудоспособности (его установил Федеральный закон от 29 декабря 2006 года № 255-ФЗ) действует с 1 января 2007 года. Его применение сразу вызвало массу вопросов. Но документ, разъясняющий тонкости нового расчета больничных - постановление Правительства РФ от 15 июня 2007 г. № 375 «Об утверждении Положения об особенностях порядка исчисления пособий» - вышел с опозданием на полгода. В связи с чем некоторые организации были вынуждены пересчитать уже выданные пособия.
Можно сказать, что прошлый год прошел для бухгалтеров сначала в ожидании документов и разъяснений, а потом в их изучении и самопроверке. Сейчас все необходимые подзаконные акты приняты, а по ряду сложных ситуаций ФСС России даже успел дать свои пояснения. Образно говоря, все карты на руках, осталось научиться ими правильно играть…
Сам алгоритм расчета пособия в принципе не поменялся. Его сумма все так же равна произведению дневного пособия на количество дней нетрудоспособности (теперь, правда, календарных, а не рабочих). Новшества затронули, в частности, порядок расчета среднего дневного заработка, который лежит в основе определения суммы больничных. Давайте разберемся, на какие нюансы нужно обратить внимание при его подсчете.
Средний заработок: тонкости расчета
Средний дневной заработок нужно определять за последние 12 календарных месяцев перед месяцем наступления страхового случая - выхода на больничный (здесь ничего не изменилось). В расчет необходимо брать все выплаты, которые предусмотрены системой оплаты труда и входят в налоговую базу по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС России (п. 2 ст. 14 Закона № 255-ФЗ). Причем важно, чтобы выплата соответствовала этим двум критериям одновременно! Посчитанную таким образом сумму делят на число календарных дней (включая праздничные) в периоде, за который была учтена зарплата (а не рабочих дней в расчетном периоде, как было прежде). В результате получаем средний дневной заработок.
Какие выплаты учесть
В основе оценки той или иной выплаты с точки зрения того, можно ли считать ее зарплатой, лежит следующее определение, приведенное в статье 129 Трудового кодекса:
«Заработная плата (оплата труда работника) - вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты)».
В пункте 2 Положения приведены некоторые выплаты, которые относятся к системе оплаты труда и должны учитываться при расчете среднего заработка. Прежде всего, это собственно зарплата, начисленная в любой форме (как денежной, так и натуральной) и любым способом (по окладам, сдельным расценкам, в процентах от выручки и т.п.).
Здесь нужно учесть некоторые нюансы. Так, «натуральная» зарплата учитывается в сумме, равной рыночной стоимости переданных ценностей на день выдачи. А доходы, которые были выплачены в иностранной валюте, нужно пересчитывать в рубли по официальному курсу, действующему на день начисления пособия (п. 5 Положения).
В расчет среднего заработка также берут различные надбавки и доплаты, предусмотренные системой оплаты труда. Например, за совмещение профессий, увеличение объема работы, руководство бригадой, профессионализм, стаж работы. Кроме того, на размер пособия влияет и повышенная оплата за работу с тяжелыми, вредными и опасными условиями труда, в особых климатических условиях, сверхурочно, в выходные, праздничные дни и в ночное время.
К суммам, которые учитывают при расчете среднего заработка, относятся стимулирующие выплаты – различные премии и вознаграждения (включая премии по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет). Но нужно помнить, что премии к юбилеям, праздникам при выплате пособий учитывать не следует. С оплатой труда они не связаны, да к тому же и ЕСН с них не платят (п.3 ст.236 НК РФ).
Порядок учета премий при подсчете среднего заработка отличается от того, что применялся прежде. Пункт 14 Положения предусматривает два правила.
Во-первых, все премии (кроме ежемесячных выдаваемых вместе с зарплатой за месяц) учитывают в размере начисленных в расчетном периоде сумм. Запрета на включение более одной премии за одни и те же показатели теперь нет. А значит, квартальные и годовые премии больше не нужно расписывать по месяцам расчетного периода в размере месячной или 1/12 части. Иными словами, если в расчетный период попадут, скажем, две годовые премии (за прошлый и за предыдущий год), обе их можно включить в расчет пособия. Это же относится и квартальным премиям, сколько бы их ни было.
А во-вторых, как сказано в Положении, «ежемесячные премии и вознаграждения, выплачиваемые вместе с заработной платой данного месяца, включаются в заработок того месяца, за который они начислены». На наш взгляд, в данном случае речь идет именно о премиях начисленных месяц в месяц.
А вот премия, скажем, за февраль, начисленная в марте, должна учитываться при расчете среднего заработка не как февральская выплата, а как мартовская. Но встречается и противоположная точка зрения. Редакция обратилась за разъяснениями в ФСС России. Как только мы их получим, позиция ведомства будет опубликована на страницах журнала.
Пример 1
Сотрудник ООО «Волна» В. В. Кораблев заболел в марте 2008 года. Расчетный период - с марта 2007 по февраль 2008 года. Предположим, что все дни расчетного периода Кораблев отработал полностью.
Месячный оклад Кораблева 10 000 руб. С января 2008 года ему повысили оклад до 12 000 руб. Положением о премировании сотрудников предусмотрены: ежемесячные премии по итогам работы за предыдущий месяц, квартальные и годовые премии.
Так, Кораблеву в 2007 году были начислены следующие месячные премии:
- в марте, октябре и ноябре по 1000 руб.;
- в апреле, июне, июле и декабре по 1500 руб.;
- в мае и августе по 1200 руб.;
- в сентябре - 800 руб.
Премии, начисленные в 2008 году, составили: 2000 руб. в январе и 1300 руб. в феврале.
Кроме того, Кораблеву были начислены премии:
- в марте 2007 года за 2006 год в сумме 5000 руб.;
- в октябре 2007 года по итогам работы за III квартал в сумме 3000 руб.;
- в феврале 2008 года за 2007 год в сумме 5500 руб.
При расчете пособия должны быть учтены все премии, в том числе и две годовых.
Средний дневной заработок составит:
(10 000 руб. Х 10 мес. + 12 000 руб. Х 2 мес. + 1000 руб. Х 3 мес. + 1500 руб. Х 4 мес. + 1200 руб. Х 2 мес. + 800 руб. + 2000 руб. + 1300 руб. + 5000 руб. + 5500 руб. + 3000 руб. ) : 366 дн. = 418,03 руб.
----конец примера 1----
Перечень выплат, приведенный в пункте 2 Положения, открыт. Для расчета больничных нужно учитывать и другие начисления, предусмотренные системой оплаты труда. При условии, конечно, что они входят в налоговую базу по ЕСН.
Исключаем и не учитываем…Как сказано в пункте 4 Положения на сумму больничных не влияют все соцвыплаты и другие начисления, не относящиеся к оплате труда. Например, матпомощь, оплата питания, проезда, обучения, отдыха сотрудников.
Кроме того, в пункте 8 Положения перечислены периоды времени, которые не учитывают при определении количества дней в расчетном периоде. Не участвуют в подсчете среднего заработка и начисленные за это время суммы. К таким периодам относят:
- время нахождения на больничном, в отпусках по беременности и родам или по уходу за ребенком;
- командировки, отпуска и другие периоды сохранения среднего заработка. Но есть одно исключение: это случай сохранения среднего заработка у беременных женщин, переведенных на более легкую работу согласно статье 254 ТК РФ. Данные выплаты считают зарплатой и учитывают при расчете среднего заработка, как и время, за которое они начислены;
- время простоя, случившегося не по вине работника. Напомним, простой по вине работодателя оплачивают в размере не менее 2/3 среднего заработка. А если причины простоя не зависят ни от одной из сторон – в размере не менее 2/3 оклада (тарифной ставки), рассчитанных пропорционально времени простоя (ст. 157 ТК РФ).
- период, в течение которого работник не имел возможности трудиться из-за забастовки, в которой не участвовал. Заметим, данное время оплачивают, только если работник письменно заявил о начале такого простоя (ст. 414 ТК РФ);
- дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами. Мать или отец ребенка инвалида может каждый месяц брать четыре дополнительных выходных дня (ст. 262 ТК РФ). Их оплачивают в размере среднего заработка за счет средств ФСС России;
- дни отдыха (отгулов), предоставленные за сверхурочную вахтовую работу или по другим причинам, предусмотренным законодательством;
- периоды, когда в соответствии с законодательством сотрудник освобождался от работы без оплаты или с полным (частичным) сохранением зарплаты. Например, учебные отпуска и отпуска за свой счет.
Пример 2
Сотрудник ООО «Берег» А. А. Рыбаков заболел в марте 2008 г. Расчетный период – с марта 2007 года по февраль 2008 года Общее количество календарных дней в расчетном периоде – 366.
В трех из двенадцати месяцев расчетного периода сотрудник болел:
в мае 2007 года – 10 календарных дней;
в августе 2007 года- 13 календарных дней;
в январе 2008 года – 5 календарных дней.
Предположим, что никаких других выплат, а также отпусков у сотрудника за указанный период не было.
Месячный оклад сотрудника – 10 000 руб. В месяцах болезни, пришедшихся на расчетный период, Рыбакову была начислена следующая зарплата:
в мае 2007 года – 6190,48 руб.;
в августе 2007 года – 6086,96 руб.;
в январе 2008 года – 7058,82 руб.
Средний дневной заработок, составит:
(10 000 руб. Х 9 мес. + 6190,48 руб. + 6086,96 руб. + 7058,82 руб.) : (366 дн. – 10 дн. – 13 дн. – 5 дн.) = 323,48 руб.
-----конец примера 2-----
Итак, в расчет среднего заработка включают только суммы, которые:
- являются платой за труд;
- учтены при определении налоговой базы по ЕСН, зачисляемому в ФСС России;
- приходятся на период, за который учитывается заработная плата.
Если нет данных…
Может так случиться, что у сотрудника в расчетном периоде не окажется заработка, который можно учесть при начислении больничных. Или же весь расчетный период будет состоять из исключаемого времени. В таких ситуациях средний заработок нужно определять исходя из зарплаты, начисленной за время, отработанное в месяце выхода на больничный (п. 10 Положения). Напомним, прежде в такой ситуации бухгалтер должен был сдвигать расчетный период: средний заработок следовало подсчитывать, исходя из начислений и количества дней за 12 месяцев, предшествовавших расчетному периоду. Теперь делать это не нужно.
Пример 3
Сотрудник по трудовому договору приступил к работе 20 февраля 2008 года. В этот же день его направили в командировку до 3 марта включительно.
19 марта сотрудник заболел. Страховой стаж работника превышает 6 месяцев. Поэтому пособие по нетрудоспособности нужно рассчитывать исходя из среднего заработка.
Расчетный период в данном случае состоит из 10 дней февраля с 20 по 29 число. Однако в эти дни сотрудник был в командировке. Значит данное время нужно из исключить из расчетного периода. Не учитывается и заработок, сохраненный за командированным (подп. «а» п. 8 Положения). Поэтому, расчет среднего заработка бухгалтер проведет исходя из сумм, начисленных сотруднику в месяце выхода на больничный. То есть, за период с 4 по 18 марта.
-----конец примера3-----
Однако выплат может не быть не только в расчетном периоде, но и в месяце наступления страхового случая. Это возможно, допустим, когда женщина берет больничный с первого же дня, после окончания отпуска по уходу за ребенком. Или если сотрудник заболел в первый же день работы либо в период со дня заключения договора до его аннулирования (аннулированный договор считается незаключенным – ст. 61 ТК РФ). В таких случаях средний заработок рассчитывают исходя из оклада (тарифной ставки). А если и он не установлен – исходя из МРОТ (с учетом районных коэффициентов).
Больничные: техника расчета
Рассчитав средний заработок, бухгалтер должен скорректировать его в зависимости от стажа сотрудника. Начиная с прошлого года, на размер пособия влияет не трудовой, а страховой стаж. Однако процентные соотношения остались прежними. Так, размер пособий, на которые может рассчитывать сотрудник в зависимости от своего страхового стажа, составляет:
- 100 процентов среднего заработка, если стаж равен восьми годам и более;
- 80 процентов среднего заработка, если стаж составляет от пяти до восьми лет;
- 60 процентов среднего заработка, если стаж не превышает пять лет.
После того, как рассчитан средний дневной заработок и определен страховой стаж сотрудника, бухгалтер может посчитать сумму дневного пособия по формуле:
Дневное пособие | = | Средний дневной заработок | х | Процент, соответствующий продолжительности страхового стажа |
Наша справка 2
Работникам со страховым стажем менее шести месяцев пособие выплачивают в размере не более 1 МРОТ за полный календарный месяц с учетом районного коэффициента (п. 3 ст. Закона № 255-ФЗ). С 1 сентября 2007 года МРОТ установлен в размере 2300 руб. (ст.1 Федерального закона от 20 апреля 2007 г. № 54-ФЗ). Например, если в месяце нетрудоспособности 31 день, то сумма дневного пособия сотрудника, имеющего страховой стаж менее 6 месяцев, составит 74,19 руб. (2300 руб. : 31 дн). Проболев в этом месяце, скажем, 6 календарных дней, он получит пособие в размере 445,16 руб. (74,19 руб. Х 6 дн.).
----конец нашей справки 2----
Теперь нужно проверить еще одно ограничение СНОСКА 1: сумма пособия по временной нетрудоспособности не может превышать максимального размера пособия (ст. 5 Закона № 255-ФЗ). Эта величина утверждается в законе о бюджете ФСС на соответствующий год. Так в 2008 году максимальный размер больничных (за исключением пособия, выплачиваемого в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) за полный календарный месяц не может превышать 17 250 рублей. Напомним, в прошлом году максимальная сумма больничных за месяц составляла 16 125 рублей.
____
1 При производственных травмах и профзаболеваниях (их список установлен приказом Минздрава России от 14 марта 1996 года № 90) больничные начисляют в размере 100% среднего заработка независимо от страхового стажа работника. Кроме того, эти пособия выплачивают без ограничения по максимальному размеру.
Дневное пособие, рассчитанное исходя из среднего заработка с учетом страхового стажа, нужно сравнить с максимальным размером больничных за день. Его определяют отдельно для каждого месяца, на который приходится нетрудоспособность, как частное от деления максимального размера пособия на число календарных дней в этом месяце. Для расчета общей суммы больничных дневное пособия принимают равным наименьшей из посчитанных величин.
Общую сумму выплаты по больничному определяют так:
Сумма пособия | = | Сумма дневного пособия | х | Количество календарных дней нетрудоспособности |
Пример 4
И.М. Трифонов болел с 27 марта по 2 апреля 2008 года (5 календарных дней в марте и 2 дня в апреле). За расчетный период (март 2007 – февраль 2008 года) сотруднику были начислены выплаты, облагаемые ЕСН, в части зачисляемой в ФСС, в сумме 150 000 руб. На расчетный период, к которому относятся эти выплаты, приходится 214 календарных дней.
Среднедневной заработок сотрудника равен 700,93 руб. (150 000 руб. : 214 дн.). Страховой стаж сотрудника – 7 лет. Значит, сумма дневного пособия составит 80 процентов среднего дневного заработка – 560,74 руб. (700,93 руб. Х 80%).
Максимальный размер дневного пособия, которое можно выплатить работнику, равен:
- в марте 556,45 руб. (17 250 руб.: 31 дн.);
- в апреле 575,00 руб. (17 250 руб. : 30 дн.).
В марте дневное пособие, рассчитанное исходя из среднего заработка, превышает максимальную величину (560,74 > 556,45). Значит, пособие за дни, приходящиеся на март, нужно начислять исходя из 556,45 руб. в день. В апреле же размер дневного пособия не превышает максимум (560,74 < 575,00). Поэтому пособие за дни болезни в этом месяце нужно начислять из расчета 560,74 руб. за день.
Сумма, которую оплатит фирма, составит 1112,90 руб. (556,45 руб. Х 2 дн.). А ФСС России возместит пособие в размере 2790,83 руб. (556,45 руб. Х 3 дн. + 560,74 руб. Х 2 дн.).
Стандартные вычеты по НДФЛ сотруднику не предоставляются.
Бухгалтер организации сделает следующие проводки:
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 70
- 1112,90 руб. – начислены больничные за первые два дня нетрудоспособности (эта сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль в соответствии с подп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ);
ДЕБЕТ 69 субсчет «Расчеты с ФСС России по ЕСН» КРЕДИТ 70
- 2790,83 руб. – начислено пособие за счет средств ФСС;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68
- 507 руб. – ((1112,90 руб. + 2790,83 руб.) Х 13%) – удержан НДФЛ с суммы пособия по временной нетрудоспособности;
ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 50
- 3396,73 руб. ((1112,90 руб. + 2790,83 руб.) – 507 руб.) – выдано из кассы больничные.
-----конец примера4-----
КОММЕНТИРУЕТ ФСС РОССИИ
Ежемесячные премии начисляют не только месяц в месяц вместе с зарплатой, но и в следующем месяце. Как правильно учитывать последние при подсчете среднего заработка для выплаты больничных? На этот вопрос, часто возникающий у наших читателей, ответила Лидия Михайловна Новицкая, начальник отдела применения законодательства в сфере обязательно социального страхования ФСС России.
«Особенности учета премий в составе среднего заработка, исходя из которого рассчитывают пособия по временной нетрудоспособности, установлены пунктом 14 Положения, утвержденного постановлением Правительства РФ от 15 июня 2007 г. № 375 (далее – Положение). Так, ежемесячные премии и вознаграждения, выплачиваемые вместе с заработной платой данного месяца, включаются в заработок того месяца, за который они начислены. А премии (кроме указанных выше), вознаграждения по итогам работы за квартал, за год, единовременное вознаграждение по итогам работы за год, единовременные премии за особо важное задание включаются в заработок в размере сумм, начисленных в расчетном периоде.
Это значит, что ежемесячные премии лишь при условии выплаты вместе с заработной платой данного месяца следует включать в заработок месяца, за который они были начислены. Если же ежемесячные премии организация выплачивает не вместе с зарплатой данного месяца, то их нужно учитывать в среднем заработке в том месяце, в котором они были начислены.
Например, работник в период с 5 сентября по 30 октября 2007 года был болен. В расчетный период для расчета пособия по временной нетрудоспособности войдут сентябрь 2006 года – август 2007 года.
В сентябре 2006 года была начислена заработная плата за сентябрь и премия за август 2006 года, в августе 2007 года – заработная плата за август и премия за июль, в сентябре 2007 года – зарплата за сентябрь и премия за август 2007 года. Первые две премии нужно учесть при подсчете среднего заработка. А вот премия за август 2007 года, начисленная в сентябре (то есть за пределами расчетного периода), в составе заработка учитываться не должна.
В этом же расчетном периоде работнику была начислена одна годовая премия и пять квартальных, они полностью должны учитываться в среднем заработке.
Таким образом, при определении среднего заработка учитывают премии, начисленные в расчетном периоде, без исчисления их пропорционально отработанному времени. А премии, начисленные за пределами расчетного периода, в составе заработка учитываться не должны».
Автор - эксперт журнала
Начать дискуссию