Отчетность по налогу на имущество

К декларации по налогу на имущество многие еще не привыкли. Поэтому мы решили рассказать об ошибках, допущенных бухгалтерами в прошлом квартале, и способах их исправления, особенностях начисления и уплаты налога, новых указаниях чиновников.

Отчет без оплаты

Форма декларации по налогу на имущество была утверждена приказом МНС России от 23 марта 2004 г. № САЭ-3-21/224 и опубликована, когда началась отчетная компания. Поэтому разбирались с ней бухгалтеры в спешке, а теперь возникают вопросы 1 .

Начнем с тех, что касаются подачи декларации. Поскольку налоговая база с 2004 года сократилась, некоторые предприятия, ранее платившие налог, теперь его не начисляют. А часть таких компаний решила и вовсе не отчитываться. Но подавать декларации обязаны налогоплательщики (п. 1 ст. 386 НК РФ), а ими признаются все российские предприятия (п. 1 ст. 373 НК РФ). За непредставление "нулевой формы" штрафуют организацию на 100 рублей (п. 1 ст. 119 НК РФ), а также руководителя или главбуха на сумму от 300 до 500 рублей (ст. 15.5 КоАП РФ). Суммы небольшие, поэтому многие предпочитают их отдать, хотя санкции можно оспорить (см. статью "Штраф небольшой" в этом номере журнала).

Следующая ошибка - по старой памяти заполняются лишние декларации. Сейчас их не нужно приносить по каждому подразделению, поскольку с 2004 года они представляются только в те инспекции, где зарегистрированы головная организация или подразделение с отдельным балансом, или недвижимость, которая находится вне как головного предприятия, так и подразделения. К примеру, если у московской фирмы есть филиалы в Ярославле и Самаре и на отдельный баланс выделен только первый, то сдаются две декларации и исчисляются налоговые базы по головной организации (здесь же показывается стоимость самарских активов), а также по основным средствам, находящимся в Ярославле. Когда в Самаре у компании будет здание, то отчитываться потребуется и в этом городе. Тогда местным инспекторам придется передать декларацию со сведениями только о недвижимости, а не обо всех основных средствах.

Иной порядок введен в столице. Если имущество предприятия разбросано по разным районам города, то отчитываться нужно там, где зарегистрированы подразделения с отдельным балансом, а также там, где учтена головная фирма. В декларации последней показывается стоимость всей недвижимости, не отраженной в отчетности подразделений (письмо УМНС России по г. Москве от 27 февраля 2004 г. № 23-01/1/12408).

К декларации по налогу на имущество многие еще не привыкли. Поэтому мы решили рассказать об ошибках, допущенных бухгалтерами в прошлом квартале, и способах их исправления, особенностях начисления и уплаты налога, новых указаниях чиновников.

К декларации по налогу на имущество многие еще не привыкли. Поэтому мы решили рассказать об ошибках, допущенных бухгалтерами в прошлом квартале, и способах их исправления, особенностях начисления и уплаты налога, новых указаниях чиновников.

Баланс на два делится?

Есть вопросы, на которые пока нет доступного всем ответа МНС России. Например, неясно, что должно быть записано в балансе подразделения, то есть надо ли его составлять так же, как у организации, или есть упрощенная форма№ Частично эту проблему пояснили налоговики в пункте 30 своих рекомендаций, предназначенных для служебного пользования, прилагаемых к письму МНС России от 19 апреля 2004 г. № СА-14-21/53дсп (далее - Рекомендации). Они указали, что общих требований нет. Вместе с тем компания обязана утвердить перечень показателей, вносимых в отдельный баланс. Информации, приведенной в нем, должно быть достаточно для начисления налога на имущество. На практике это означает, что тем, у кого есть "подразделения с балансом", стоит издать приказ наподобие: "Установить, что по филиалу, расположенному в... ведется свой баланс по форме, введенной Минфином России". Если же вы подготовили этот баланс сами, то напишите "по образцу, разработанному на основании формы № 1, прилагаемой к приказу Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н". Еще одно распоряжение МНС России - если филиал либо представительство перешли на отдельный баланс, то это стоит указать в учредительных документах фирмы, а также в положении о филиале (представительстве). Те же, кто составляет балансы по иным подразделениям, обязаны сделать оговорку в учетной политике компании.

Налоговая арифметика

Пока еще не все привыкли к новой декларации и измененному способу расчета налога. Поэтому скажем, что остаточную стоимость основных средств надо брать на первое число каждого месяца и по сведениям не налогового, а бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ). Рассчитанные таким образом суммы показываются в строках 010-070 первой таблицы раздела 2 декларации за полугодие. Сложив все показатели по этим строкам, их нужно разделить на 7 (увеличенное на единицу количество месяцев в отчетном периоде). Так мы узнаем среднюю за период стоимость имущества, которую запишем в строке 140 того же раздела.

Пример 1
ООО "Марокко" состоит на учете в одной из ИМНС г. Москвы. Остаточная стоимость основных средств за первое полугодие 2004 года, как правило, увеличивалась, поскольку фирма покупала новое оборудование. По состоянию на 1 января эта стоимость равнялась 20 000 руб., на 1 февраля - 16 000 руб., на 1 марта - 23 000 руб., на 1 апреля - 25 000 руб., на 1 мая - 25 000 руб., на 1 июня - 28 000 руб., на 1 июля - 30 000 руб. Эти суммы будут записаны в строках 010-070 раздела 2, а в строке 140 показывается средняя стоимость всего имущества. В нашем примере - 23 857 руб. ((20 000 + 16 000 + 23 000 + 25 000 + 25 000 + 28 000 + 30 000) : 7).
Допустим, что у предприятия нет льгот. Тогда при ставке налога, равной 2,2%, он составит 525 руб. (23 857 руб.х 2,2%). Эту сумму следует учесть в строке 200 раздела 2 и строке 030 раздела 1.

Из ошибок, допускаемых на этом этапе, можно выделить перенос суммы, приведенной в строке 140, в строку 160 "Налоговая база" раздела 2. В этом случае плательщики забывают о статье 375 НК РФ, а из нее видно, что налоговая база исчисляется за год. В промежуточной отчетности строка 160 (так же, как и 210) остается пустой. Это сказано в пункте 5.4 инструкции к декларации по налогу на имущество. Там же написано, что налог берется с разницы сумм, показанных в строках 140 и 150 (соответственно средняя стоимость имущества и того, что не облагается). Раз так, то в строке 140 отражаются все основные средства, а не только те, с которых взимается налог. А поскольку "основа" для строки 140 - строки с 010 по 130, то в них также надо показывать общую стоимость основных средств 2 . Если же вы не учли этого правила в декларации за I квартал, то советуем ее заменить. И еще нужно сверять данные графы 3 строк 010, 040, 070, 100 и 130 первой таблицы раздела 2 и баланса. В частности, из пункта 26 раздела IV Рекомендаций видно, что, по мнению налоговиков, стоимость имущества в декларации должна быть не меньше суммы сальдо по счетам 01 и 03 за вычетом остатков по счетам 02 и 010. Есть фирмы, у которых стоимость облагаемых активов зачастую будет больше той, что определена фискалами. Это участники простого товарищества. У них основные средства, внесенные как вклад по договору о совместной деятельности, облагаются налогом, но приводятся не на 01-м счете, а на 58-м. Кроме того, такие компании вносят налог и с доли от стоимости активов, приобретенных или созданных при совместной деятельности.

Бывают и такие организации, у кого в декларацию внесена только часть стоимости основных средств, показанных в балансе. Это "вмененщики".

Вокруг ЕНВД

Предприятия, начисляющие ЕНВД, но помимо этого работающие на общем режиме, налог перечисляют. Но неясно, как его считать с того имущества, что используется и для "вмененной", и для обычной деятельности. Например, со склада для товаров, продаваемых и в розницу (с уплатой ЕНВД), и оптом. Сейчас нет официального способа уплаты, а есть лишь три трактовки законов.

Первая приведена в пункте 40 Рекомендаций. Из него следует, что когда имущество нельзя "разделить", то налог надо платить за весь объект. Это не так, поскольку противоречит пункту 4 статьи 346.26 НК РФ, где сказано, что имущество, используемое для "вмененной деятельности", налогом не облагается. Действительно, в пункте 7 этой же статьи говорится о необходимости раздельного учета, но неясно, каким он должен быть. Похоже, что этот пункт Рекомендаций налоговики писали второпях. Они и сами сознают его абсурдность - так сказал нам один из высокопоставленных сотрудников Управления ресурсных и имущественных налогов МНС России. Он же предложил второй вариант расчетов с бюджетом. По словам чиновника, уже готовится письмо, где "мы порекомендуем записывать в учетной политике, как предприятием организован и ведется раздельный учет. Предположим, что у налогоплательщика четко установлено, что 1/3 часть имущества используется во "вмененной", а 2/3 - в обычной деятельности. Тогда он должен также распределять стоимость основных средств, и у него не будет проблем. Конечно, разбивка имущества должна быть реальной".

Этот подход верен, однако в инспекциях с ним могут не согласиться, а нужного письма еще нет. Но есть третий вариант - определять платежи в два этапа. Сначала найти соотношение выручки, облагаемой по обычным правилам, к ее общей сумме. А потом полученное значение умножить на остаточную стоимость распределяемого имущества.

Пример 2
ООО "Сокол" торгует в розницу, уплачивая ЕНВД, и оптом, начисляя обычные налоги. Весь товар хранится на складе, и по итогам I квартала бухгалтер начислил налог на имущество со всей стоимости этого основного средства. Но он решил пересчитать налог в декларации за полугодие.
Для того чтобы правильно определить платеж, надо знать выручку компании. Допустим, что с января по май фирма ежемесячно зарабатывала по 1 000 000 руб. 3 , причем от оптовой торговли получено только 30% от этой суммы. Следовательно, в строках 010-060 первой таблицы раздела 2 нужно показывать всего 30% от стоимости склада. В июне месячная выручка не изменилась, а оптовой торговлей общество заработало 420 000 руб. Значит, за полугодие оптовая выручка составила 1 920 000 руб. (300 000 руб. х 5 мес. + 420 000 руб.), или 32% от всех доходов ((1 920 000 руб. / (1 000 000 руб. х 6 мес.)) х 100%). Поэтому в строке 070 бухгалтер покажет 32% от остаточной стоимости основного средства на 1 июля.

Инспектор может усомниться в законности подобного распределения. Но ему, помимо статьи 346.26 НК РФ, нужно учесть пункт 9 статьи 274 кодекса, где сказано, что относительно выручки делятся расходы "вмененщика". Мы считаем, что этот подход можно применить и к имуществу, поскольку иного в кодексе не прописано. Кстати, до 2004 года он устраивал налоговиков. Ведь в старом законе о налоге на имущество предложенный нами способ распределения стоимости тоже не обговаривался. Однако чиновники с ним соглашались (п. 10.2 инструкции Госналогслужбы России от 8 июня 1995 г. № 33). Так что законность уменьшения стоимости налогооблагаемого имущества, может, и придется доказывать в суде, но полагаем, что это выполнимая задача.

И о лизинге

Но мы считаем, что налог на имущество все равно лучше перечислять. Право на использование налогового освобождения будет крайне сложно отстоять в арбитраже. Маловероятно, что судьи решатся дать столь значительную льготу многим организациям. Да и законность неуплаты налога сомнительна.

Алексей Кузнецов
старший менеджер компании Ernst & Young:
- Я не могу согласиться с утверждением о том, что предмет лизинга, учитываемый на балансе лизингодателя, не должен признаваться основным средством. На мой взгляд, неверно приравнивать предмет лизинга к товарам, предназначенным для перепродажи. По моему мнению, налог на имущество должен быть уплачен, иная позиция представляется крайне агрессивной.

Кроме того, не надо забывать о том, что ПБУ 6/01 применяется и к доходным вложениям в материальные ценности (п. 2 ПБУ 6/01), то есть к лизинговому имуществу. Поэтому его могут признать основным средством, что и сделали сотрудники Минфина России в пункте 50 Методических указаний по учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н). Из определения предмета лизинга (ст. 3 Федерального закона от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ) также видно, что это не товар, стоимость которого освобождена от налога.

1 Ряд проблем, связанных с расчетом налога, рассмотрен в статьях "Имущество "подешевеет"" ("ДЗ" № 4, 2004) и "Налог на имущество" ("ДЗ" № 12, 2003).

2 В нее не включается только стоимость активов, используемых для получения доходов, облагаемых ЕНВД. Так сказано в пункте 5.3 инструкции к декларации.

3 Все суммы даны без НДС, поскольку он не включается в выручку (ст. 248 НК РФ) и не учитывается при распределении доходов.