Практические вопросы исчисления налога на доходы физических лиц

При удержании НДФЛ с работников организаций возникают различные неординарные ситуации, чем объясняется появление у работников бухгалтерских служб тех или иных вопросов по его исчислению и удержанию.

В прошлом номере журнала были опубликованы ответы на вопросы читателей по исчислению НДФЛ в отношении отдельных компенсационных выплат, а также о применении стандартных налоговых вычетов при его удержании. Поскольку вопросы на данную тему от читателей по-прежнему поступают, мы продолжим ее и ответим на некоторые из них, основываясь на положениях Налогового кодекса РФ, трудового законодательства и письмах Минфина РФ.

Стандартные налоговые вычеты

Можно ли перенести на следующий налоговый период сумму превышения стандартных вычетов над суммой доходов?

Согласно Письму Минфина РФ от 01.03.2006 № 03-05-01-0 4/41 , если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде окажется больше суммы доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, подлежащих налогообложению за этот же налоговый период, то применительно к этому налоговому периоду налоговая база принимается равной нулю. На следующий налоговый период разница между суммой налоговых вычетов в этом налоговом периоде и суммой доходов, подлежащих налогообложению, не переносится.

В каком порядке предоставляется стандартный налоговый вычет работнику на находящегося на его обеспечении ребенка в случае, если указанный работник поступил на работу в середине года, а до этого времени нигде не работал?

Пунктом 3 ст. 218 НК РФ определено, что стандартные налоговые вычеты предоставляются работнику одним из налоговых агентов, являющихся источником выплаты дохода, по выбору налогоплательщика на основании его письменного заявления и документов, подтверждающих право на такие налоговые вычеты. В случае начала работы налогоплательщика не с первого месяца налогового периода налоговые вычеты предоставляются по этому месту работы с учетом дохода, полученного с начала налогового периода по другому месту работы, в котором налогоплательщику предоставлялись налоговые вычеты. Сумма полученного дохода подтверждается Справкой о доходах физического лица (ф. 2-НДФЛ)[1], выданной налоговым агентом согласно п. 3 ст. 230 НК РФ.

С учетом того, что до поступления на работу в учреждение работник нигде не работал, а следовательно, объект налогообложения и налоговая база для исчисления НДФЛ отсутствовали, стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка, находящегося на обеспечении налогоплательщика, предоставляется только с месяца поступления его на работу и до месяца, в котором его доход превысит 40 000 руб. Указанный вычет предоставляется на основании письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на его применение на основании п. 3 ст. 218 НК РФ.

Возможно ли предоставление стандартных налоговых вычетов работнику за время его работы в учреждении, принятому на работу не с начала налогового периода, если заявление им подано спустя четыре месяца?

Стандартные налоговые вычеты предоставляются работнику за каждый месяц налогового периода, в течение которого между ним и работодателем не расторгнуты трудовые отношения. Основанием же для предоставления вычета являются заявление сотрудника и документы, подтверждающие право на вычет, однако НК РФ не связывает предоставление вычетов с датой подачи заявления. Поэтому стандартные налоговые вычеты должны быть предоставлены работнику с начала его трудовой деятельности в данном учреждении.

Сохраняется ли право родителя на стандартный налоговый вычет на сына – студента дневной формы обучения, который на время летних каникул временно работает в том же учреждении?

Налоговый вычет на ребенка (детей) предоставляется на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а также на каждого учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет родителям и (или) супругам родителей, опекунам или попечителям, приемным родителям (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Таким образом, Налоговый кодекс не ставит в зависимость предоставление вычета на детей с трудовой деятельностью ребенка.

По этим основаниям вышеуказанный налоговый вычет предоставляется родителям и (или) их супругам, опекунам или попечителям, приемным родителям независимо от того, имеет ли учащийся дневной формы обучения в возрасте до 24 лет постоянное место работы и пользуется ли сам стандартным налоговым вычетом.

Отдельные вопросы исчисления НДФЛ

Подлежит ли обложению НДФЛ сумма подарков?

При получении работником дохода от организации в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ.

Следовательно, подарок в соответствии с нормами гл. 23 НК РФ является доходом работника, полученным им в натуральной форме. Решение вопроса о том, подлежит ли он налогообложению, зависит от суммы подарков, призов, материальной помощи, полученных сотрудником в течение года.

Согласно п. 28 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ доходы, не превышающие 4 000 руб., полученные налогоплательщиком за налоговый период в виде подарков от организации.

Статьей 24 НК РФ определено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ.

При получении физическим лицом от организации дохода в виде подарка стоимостью не более 4 000 руб. организация не признается налоговым агентом, поскольку в данном случае у нее отсутствует обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налога на доходы физических лиц в бюджетную систему РФ.

В то же время, если физическое лицо в налоговом периоде получает подарки от организации общей стоимостью, превышающей 4 000 руб., организация должна выполнить обязанности налогового агента, предусмотренные ст. 226 НК РФ.

Подлежат ли обложению НДФЛ выплаты, производимые в виде дополнительных оплачиваемых четырех выходных дней в месяц одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет?

Согласно ст. 262 ТК РФ одному из родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет по его письменному заявлению предоставляются четыре дополнительных оплачиваемых выходных дня в месяц, которые могут быть использованы одним из указанных лиц либо разделены ими между собой по их усмотрению. Оплата каждого дополнительного выходного дня производится в размере и порядке, которые установлены федеральными законами.

Налоговым кодексом предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды (ст. 210 НК РФ).

Поскольку п. 1 ст. 217 НК РФ освобождены от обложения НДФЛ доходы физических лиц в виде государственных пособий, за исключением пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком), а также иные выплаты и компенсации в соответствии с действующим законодательством, следует выяснить, относится ли оплата дополнительных выходных дней к государственным пособиям.

Исходя из перечня видов государственных пособий, установленного ст. 3 Федерального закона от 19.05.1995 № 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей», данные выплаты к таковым не относятся, так как они там не поименованы.

Поскольку оплата дополнительных выходных дней одному из работающих родителей (опекуну, попечителю) для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства до достижения ими возраста 18 лет не перечислена в ст. 217 НК РФ, не упомянута и в Федеральном законе № 81-ФЗ, следовательно, эта выплата на общих основаниях подлежит обложению НДФЛ (Письмо Минфина РФ от 12.12.2007 № 03-04-05-0 1/407).

В какой момент следует перечислить в бюджет исчисленную и удержанную сумму НДФЛ с отпускных, начисленных в апреле, а выплаченных в июне?

Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ организации обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

При этом следует учитывать, что при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Поскольку согласно ст. 106 и 107 ТК РФ отпуск – это время, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей, выплату отпускных нельзя сравнивать с выплатой дохода за выполнение трудовых обязанностей.

Дата фактического получения доходов в виде оплаты отпуска определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ как день выплаты этих доходов, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках, независимо от того, за какой месяц она была начислена (Письмо Минфина РФ от 24.01.2008 № 03-04-07-0 1/8).

Следовательно, перечислять в бюджет сумму НДФЛ в данном случае нужно в июне.

Следует ли удерживать НДФЛ в случае отсутствия работника идентификационного номера налогоплательщика (ИНН)?

Согласно ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у него и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан в течение месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика.

Таким образом, при выплате работнику дохода необходимо с его суммы исчислить НДФЛ, а отсутствие идентификационного номера налогоплательщика (ИНН) не является основанием для неудержания НДФЛ (Письмо Минфина РФ от 18.01.2008 № 03-04-06-0 1/9).

[1] Приказ ФНС РФ от 13.10.2006 № САЭ-3-0 4/706@ «Об утверждении формы сведений о доходах физических лиц».

Автор - зам. главного редактора «Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение».