Может ли аудитор, заключивший договор аудита с какой-либо организацией, отказаться от его исполнения? В соответствии с законом “Об аудиторской деятельности”аудируемое лицо и лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг имеет право получить от аудиторской организации или индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, определенный договором оказания аудиторских услуг.
Более того, Гражданский Кодекс РФ, относящий аудиторское соглашение к договорам оказания платных услуг, призывает стороны соблюдать принципы верности договору. Тем не менее, на практике может сложиться ситуация, при которой проведение аудиторских действий, равно как и составление заключения просто невозможно.
Поэтому в обход общему правилу Закон наделяет аудитора правом отказаться от проведения аудиторской проверки или от выражения своего мнения о достоверности финансовой отчетности в аудиторском заключении. Такой отказ возможен в двух случаях:
1) Непредставления аудируемым лицом всей необходимой для проверки документации;
2) Выявления в ходе аудиторской проверки обстоятельств, оказывающих, либо могущих оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации или индивидуального аудитора о степени достоверности финансовой отчетности аудируемого лица.
Если с первым пунктом всё более или менее понятно, то вопрос об обстоятельствах, способных оказать влияние на мнение аудитора о степени достоверности бухгалтерской отчётности, в нормативных актах, составляющих правовую основу аудиторской деятельности, специально не урегулирован. Однако, исходя из общего смысла аудиторской деятельности, таковыми могут явиться обстоятельства, препятствующие составлению точного, объективного и непредвзятого аудиторского заключения. Поэтому основную группу причин, по которым аудитор вправе отказаться от аудиторского задания, составляют различного рода искажения финансовой документации проверяемых организаций.
Любой аудитор при выполнении своих профессиональных обязанностей время от времени вынужден сталкиваться с искажениями данных, содержащихся в отчётной документации аудируемого лица. При этом аудиторам приходится пользоваться специальными нормативными актами, устанавливающими стандарты действий аудиторов в случаях возникновения подобных внештатных ситуаций. Данные аспекты аудиторской деятельности регулируются Правилом № 13 “Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита”, утвержденным Постановлением Правительства № 532 от 7 октября 2004 года.
Все искажения бухгалтерской отчётности можно разделить на две большие группы – искажения, возникшие в результате ошибки и искажения, появившиеся вследствие недобросовестных действий руководства и бухгалтерии организации. Данная классификация не случайна и имеет практическое значение.
Под ошибкой понимается непреднамеренное искажение бухгалтерской отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации. Недобросовестными действиями считаются преднамеренные действия, совершенные одним или несколькими лицами из числа представителей собственника, руководства и сотрудников аудируемого лица или третьих лиц с помощью незаконных действий или бездействия для извлечения незаконных выгод.
Сама по себе ошибка не создаёт для аудитора правовых и этических оснований для прекращения аудиторского задания. С другой стороны, когда в отчетности наблюдаются множественные и систематические ошибки, аудитор обязан поставить перед руководством или представителем собственника аудируемого лица вопрос о компетентности и деловой порядочности ответственных за ведение бухгалтерии лиц.
Другое развитие событий предполагает обнаружение недобросовестных действий в составлении финансовой отчётности. Первым делом аудитору предстоит решить вопрос о том, по чьей именно вине произошло искажение финансовой отчётности – руководства, собственника или ответственных за составление отчётности лиц. Представляется, что во всех случаях, когда недобросовестные действия по искажению информации, содержащейся в бухгалтерской отчётности, совершаются руководством аудируемого лица, либо с его согласия, отказ аудитора от выполнения договорного задания должен расцениваться в качестве допустимого и правомерного.
Когда такие действия совершаются без ведома руководства, собственника, или представителя собственника проверяемой организации, аудитор должен соблюсти порядок, устраняющий искажения отчётности и исключающий повторения подобных недобросовестных действий в дальнейшем. Так, например, аудитором в обязательном порядке проверяется степень надежности средств и методов контроля в организации. Если, по мнению аудитора, организация не располагает должными средствами контроля и безопасности, аудитор сообщает о данном факте руководству и ставит перед ним вопрос о мерах по усилению контроля над бухгалтерией. Неприятие этих мер, а, равно как и попустительское отношение к рекомендациям аудитора, дают аудитору право на расторжение договорных отношений с организацией.
Примеры обстоятельств, указывающих на возможные недобросовестные действия, приведены в Приложении № 3 к Правилам. Здесь перечислены такие обстоятельства, как нереальные сроки проведения аудита, устанавливаемые руководством аудируемого лица, попытки руководства аудируемого лица ограничить объем аудита, записи на счетах бухгалтерского учета, которые трудно или невозможно подтвердить в ходе аудита, предоставление аудитору информации с большим опозданием и многие другие. Данный перечень является открытым и не исчерпывает всех случаев, которые имеют место на практике.
В качестве другого примера правомерного отказа от выполнения аудиторского задания можно привести ситуацию, при которой не соблюдается один из главных принципов аудиторской деятельности – принцип независимости аудитора. Как известно, данный принцип предполагает не только абсолютную независимость самого аудитора от руководства проверяемого лица, но также независимость его мышления и поведения.
Независимость мышления - это образ мышления, который позволяет выразить
мнение, не зависящее от влияния факторов, способных скомпрометировать его, и позволяет аудитору действовать честно, проявлять объективность и профессиональный скептицизм. Что касается независимости поведения, то под ней понимается линия поведения, которая позволяет избежать фактов и обстоятельств, которые настолько значимы, что разумное и хорошо информированное третье лицо, обладающее всей необходимой информацией, в том числе и о применяемых мерах предосторожности, может обоснованно посчитать, что честность, порядочность или профессиональный скептицизм аудиторской организации или члена проверяющей группы были скомпрометированы.
При угрозе независимости Кодекс этики аудиторов России обязывает аудиторов предпринять одно (или несколько) из следующих действий:
а) исключение из состава группы, выполняющей задание;
б) осуществление процедур надзора;
в) прекращение финансовых или деловых отношений, вызывающих угрозу;
г) обсуждение проблем со старшим руководством аудиторской организации;
д) обсуждение проблемы с уполномоченными лицами клиента.
Опять же, при неприятии вышеуказанных мер руководством аудируемого лица, или простом игнорировании им указаний аудитора, последний вправе прекратить выполнение всех аудиторских действий.
В случае принятия решения об отказе в завершении договорного задания, аудитор, во-первых, сообщает руководству и представителям собственника о причинах такого отказа, во-вторых, надлежащим образом оформляет сам отказ. Следует помнить, что правила аудита призывают воспринимать отказ как исключительное обстоятельство, поэтому требуют от аудитора учитывать свою профессиональную и юридическую ответственность, в том числе устанавливают обязательное требование для аудитора доложить информацию об искажениях в результате недобросовестных действий лицу или лицам, назначившим аудитора, или в установленных случаях уполномоченным государственным органам власти.
В дальнейшем, при прекращении всяких отношений с представителями руководства и собственника организации, аудитор при направлении к нему соответствующего запроса сотрудничает только с аудитором-преемником. При этом, согласно нормам об аудиторской этике, действующий аудитор указывает аудитору-преемнику исключительно на конкретные факты искажения документации и злоупотребления должностными полномочиями руководства и бухгалтерии организации, избегая делать выводы и строить собственные умозаключения.
Начать дискуссию