Застройщик осуществляет организацию строительства объектов, контроль за его ходом, а также ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат. Как обеспечить полноту и достоверность отражаемых в учете расходов? Давайте разбираться.
Проблемы методологии
Согласно плану счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению, счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков, нематериальных активов.
План счетов и инструкция утверждены приказом Минфина России от 21 октября 2000 г. № 94н.
Основная методологическая проблема заключается в том, что застройщики, которые не являются инвесторами объекта строительства, по окончании строительства на своем балансе не формируют объект основных средств (Дебет 01 Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»). Объект капитальных вложений передается по акту приемки-передачи инвесторам (дольщикам) (Дебет 86 (76) Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»).
Основание использования застройщиками (не инвесторами) счета 08 дает очень устаревшее, не актуальное и противоречащее более поздним положениям по бухгалтерскому учету Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. Оно утверждено письмом Минфина России от 30 декабря 1993 г. № 160. Правда, в письме Минфина России от 18 мая 2006 г. № 07-05-03/02 такой подход вновь подтвержден.
В частности, предлагается расходы застройщика, связанные с возведением объектов строительства, в том числе объектов долевого строительства у основного застройщика, отражать с применением счета 08 независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом.
По мнению автора, такой подход методологически не верен.
Дело в том, что незавершенное строительство нарастающим итогом отражается в балансе застройщика в разделе I «Внеоборотные активы». Следовательно, заинтересованные пользователи отчетности (кредитные учреждения, заимодавцы, инвесторы, лизингодатели и др.) могут быть введены в заблуждение. Ведь по общему правилу незавершенное строительство в будущем должно сформировать стоимость объектов основных средств - активов организации.
В то время как внеоборотные активы, учитываемые застройщиком, выйдут из их состава в погашение кредиторской задолженности перед инвесторами (дольщиками).
Учитываем затраты
Вернемся к сложившейся практике учета затрат в долевом жилищном строительстве.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство определяет, что застройщики должны обеспечить формирование информации по объектам бухгалтерского учета по следующим показателям:
- незавершенное строительство;
- завершенное строительство;
- авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов, в соответствии с договорами на строительство;
- финансовый результат деятельности.
Положение утверждено приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. № 167.
В бухгалтерском учете у застройщика расчеты за объекты строительства отражаются исходя из их договорной стоимости.
СОСТАВ ЗАТРАТ
Затраты застройщика на строительство объекта складываются из расходов, связанных с возведением объекта (строительные работы, приобретение оборудования, работы по монтажу оборудования и др.), его вводом в эксплуатацию или сдачей инвестору. Согласно Положению по учету долгосрочных инвестиций в бухгалтерском учете, затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемых сметной документацией.
Указанным положением предлагается следующая, неудобная, по мнению автора, группировка расходов: на строительные работы, на работы по монтажу оборудования, на приобретение оборудования, сданного в монтаж и др.
Если говорить об оптимальном варианте учета капитальных затрат на строительство, то он, по мнению автора, должен строиться строго по каждому отдельному объекту в разрезе глав сводно-сметного расчета, составляемого в соответствии Методикой МДС 81-35.2004 и проектом. Это позволило бы достичь следующих целей в учете долгосрочных инвестиций:
- своевременное, полное и достоверное отражение всех произведенных расходов при строительстве объектов по их видам и учитываемым объектам;
- правильное определение и отражение инвентарной стоимости вводимых в действие основных средств;
- осуществление контроля за наличием и использованием источников финансирования долгосрочных инвестиций.
ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА
Итак, построение аналитического учета по бухгалтерскому счету 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» регламентировано законодательством только в части аналитического учета в разрезе объектов строительства.
Отметим, что, согласно ПБУ 2/94, под объектом строительства понимается отдельно стоящее здание или сооружение, вид или комплекс работ, на строительство которого должен быть составлен отдельный проект и смета.
Согласно Методике МДС 81-35.2004, под объектом строительства рассматривается отдельно стоящее здание (жилой дом), с прилегающими к нему инженерными сетямии и др. (при необходимости).
Дальнейшее построение аналитического учета определяется учетной политикой организации самостоятельно.
Система аналитического учета может быть представлена в виде уровней.
Первый уровень учета - это объекты строительства.
Второй уровень - виды укрупненных статей расходов (по главам сводного сметного расчета).
Третий уровень - отдельные виды затрат из состава укрупненных статей расходов.
Пример построения аналитического учета приведен в таблице.
Аналитический учет к счету 08 субсчет "Строительство объектов основных средств"
Первый уровень аналитического учета (объект строительства) | Второй уровень аналитического учета (наименование главы сводно-сметного расчета) | Третий уровень аналитического учета (наименование работ, затрат) |
Глава 1. Подготовка территории строительства | 1.1 Оформление земельного участка и разбивочные работы | |
1.2 Затраты по отводу земельного участка, выдаче архитектурно-планировочного задания и выделению красных линий застройки | ||
1.3 Плата за землю при изъятии (выкупе) земельного участка для строительства | ||
1.4 Земельный налог | ||
1.5 Затраты, связанные с получением заказчиком и проектной организацией исходных данных, технических условий на проектирование и проведение необходимых согласований по проектным решениям | ||
1.6 Плата за аренду земельного участка, предоставленного на период проектирования и строительства объекта | ||
1.7 Затраты, связанные с компенсацией за сносимые строения и садово-огородные насаждения и т.п., возмещение убытков и потерь по переносу зданий и сооружений (или строительству новых зданий и сооружений взамен сносимых) | ||
1.8. Расходы, связанные с получением разрешения на строительство (расходы на обременения застройщика) | ||
Глава 2. Основные объекты строительства … | Основные объекты строительно-монтажных работ по проекту: - общестроительные работы; - водоснабжение дома; … |
В рамках рекомендаций по организации аналитического учета целесообразно выделять общие расходы, подлежащие распределению между объектами строительства.
Так, стоимость сооружений и отдельных работ, общих для всех объектов, входящих, например, в состав микрорайона или комплекса, согласно Методике МДС 81-35.2004, распределяется:
- по внутриквартирным (дворовым) сетям водоснабжения, канализации, тепло- и электроснабжения и т. д. - пропорционально потребности объектов;
- в других случаях - пропорционально общей площади зданий (сооружений).
При этом порядок учета и базу распределения общих расходов между объектами строительства следует предусмотреть в учетной политике строительной организации.
МНЕНИЕ СПЕЦИАЛИСТА
На практике не многие строительные организации применяют предложенную трехуровневую аналитику. Но не потому, что это никому не нужно - причины другие: у кого-то еще нет сметы, а затраты уже есть, кому-то сложно организовать и обеспечить ведение учета по предлагаемой аналитике, кто-то считает, что достаточно иметь аналитику первого уровня (объекты). Ведь в конечном итоге для целей бухгалтерского и налогового учета необходимо сформировать именно стоимость объектов.
Однако, по мнению автора, предлагаемая в статье разбивка заслуживает внимания и может быть рекомендована для учета затрат. Тем более что она может понадобиться, например, для получения кредита. В частности, банк вправе затребовать перечень произведенных организацией затрат по строительному проекту с их разбивкой по главам и статьям сводного сметного расчета.
Комментарии
1А вы не расскажете, как заказчику (не инвестору) на 76 счете сформировать стоимость объекта строительства по статьям и элементам затрат? Как организовать распределение общих расходов? Как обеспечить передачу инвестору данных о структуре затрат на стр-во, т.е. из кучи передаваемого 76 счета выделить материалы, оборудование, СМР и др.?
Ценю Клерк.ру за интересные и полезные статьи.
А консультанту -2.