На вопросы корреспондента «Бухгалтерии и кадров» отвечает начальник отдела имущественных и прочих налогов департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Алексей Сорокин.
Налог на имущество
Организации, которая купила автомобиль, нужно поставить его на учет в ГИБДД. Довольно часто получается так, что покупка и регистрация происходят в разных месяцах. В таком случае возникает вопрос: в какой момент компания должна включить автомобиль в состав основных средств (отразить его на счете 01) и начать платить налог на имущество? Нужно ли дожидаться регистрации в ГИБДД? Можно ли считать, что до момента такой регистрации автомобиль пригоден к использованию?
Чтобы ответить на этот вопрос, давайте для начала посмотрим главу 30 Налогового кодекса и определим, что является объектом налогообложения. Согласно этой главе, объектом обложения налогом на имущество организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объекта основного средства в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. То есть в данном случае объект налогообложения привязан непосредственно к порядку формирования объектов основных средств в соответствии с нормативно-правовыми документами по бухгалтерскому учету. Например, порядок учета основных средств для коммерческих организаций определен ПБУ 6/01.
Положения ПБУ 6/01 говорят о том, что основные средства принимаются в бухгалтерский учет по первоначальной стоимости. Если в рассматриваемом случае автомобиль приобретен за плату, то первоначальная стоимость этого объекта будет формироваться, исходя из тех затрат, которые связаны с приобретением транспортного средства. В них, естественно, будет входить не только стоимость, по которой приобретен автомобиль, но и затраты, связанные, например, с его доставкой к покупателю. А также затраты, связанные с его государственной регистрацией в органах ГИБДД. Это в первую очередь уплата государственной пошлины за регистрацию транспортного средства, а также плата за прохождение технического осмотра. Поэтому в данном случае, как я уже сказал, автомобиль как объект основных средств будет сформирован после того, как будут осуществлены все затраты, связанные с его приобретением.
Что касается регистрации автомобиля, то в соответствии с нормативно-правовыми документами срок регистрации транспортного средства – пять дней с момента приобретения, если иной срок не установлен в транзитном номере. Но, как правило, этот срок ограничен где-то двумя неделями.
Давайте рассмотрим ситуацию на примерах…
Хорошо, для наглядности можно рассмотреть примеры. Допустим, транспортное средство приобретено в конце месяца. Скажем, 25 января. Регистрация в ГИБДД прошла 5 февраля. В данном случае важна не дата самой регистрации транспортного средства, а дата, когда будут сформированы все затраты, связанные с приобретением автомобиля. Если затраты, связанные с регистрацией, были произведены 4 февраля, то соответственно в качестве объекта налогообложения транспортное средство будет включено в базу по состоянию на 1 марта года приобретения.
Предположим, организация решила досрочно заплатить все расходы, связанные с регистрацией автомобиля. Например, 28 января того же года. Тут уже есть основания считать, что затраты в отношении данного транспортного средства сформированы в январе, и по состоянию на 1 февраля автомобиль будет являться объектом налогообложения, поскольку соответствует всем критериям, которые определены пунктом 4 ПБУ 6/01.
Третья ситуация: транспортное средство приобретается организацией для внутренних нужд. Например, производственное предприятие покупает самосвал, который будет эксплуатироваться внутри территории этого предприятия. В данном случае отсутствие регистрации не влечет запрета на эксплуатацию этого транспортного средства. Поэтому на дату приобретения, по существу, уже будет сформирована первоначальная стоимость этого объекта основных средств, которая уже будет рассматриваться как объект налогообложения.
Поэтому в данном случае мы и говорим, что на формирование объекта налогообложения влияет не столько дата приобретения или дата регистрации, сколько именно дата формирования первоначальной стоимости объекта.
Можно ли списать с баланса и соответственно прекратить платить налог на имущество с подлежащего утилизации автомобиля до момента снятия его с учета в ГИБДД?
В данном случае порядок регистрации транспортных средств и снятия его с регистрации не связан с возникновением или прекращением прав на автомобиль. Например, если у организации автомобиль попал в ДТП и не подлежит восстановлению, естественно, он уже не будет отвечать критериям ПБУ 6/01, поскольку уже не сможет использоваться организацией в рамках уставной деятельности, а также приносить экономическую выгоду, и соответственно организация может принять решение о выбытии транспортного средства и списании его с баланса до момента снятия с регистрационного учета.
Но при этом надо учитывать, что списание автомобиля с баланса не освобождает эту организацию от уплаты другого налога – транспортного. Поскольку именно дата – как регистрации, так и снятия с учета – непосредственно влияет на уплату именно этого налога. И поэтому, наверное, организация должна быть заинтересована, чтобы все это было сделано единовременно.
По основным средствам, которые не амортизируются, остаточную стоимость для расчета налога на имущество нужно определять как разницу между первоначальной стоимостью и суммой износа. Можно ли поступать таким образом с основными средствами, которые законсервированы на срок более трех месяцев и начисление амортизации по которым, соответственно, приостановлено?
Эта норма специфическая, она касается только тех объектов основных средств, по которым изначально для целей бухгалтерского учета предусмотрено начисление не амортизации, а именно износа. Если мы будем исходить из ПБУ 6/01, то мы увидим, что износ в отношении имущества, учитываемого на балансе, характерен только для некоммерческих организаций. Правда, до 1 января 2006 года износ в соответствии с этим же документом начислялся и в отношении таких объектов, как, например, объекты жилфонда, внешнего благоустройства, и некоторых других.
Но сейчас износ начисляется только некоммерческими организациями. Поэтому если мы говорим о коммерческой организации, у которой на балансе находятся основные средства, по которым изначально начислялся не износ, а амортизация, и организация принимает решение о консервации объектов основных средств на срок более трех месяцев, то по указанным объектам прекращается начисление амортизации. При этом начисление износа по данным объектам для коммерческой организации не предусмотрено. Поэтому, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налога на имущество организаций, остаточная стоимость на момент консервации объектов основных средств меняться не будет. По существу, в период консервации они будут облагаться по одной и той же остаточной стоимости.
Для целей налога на имущество облагаемую стоимость основных средств, которые используются в рамках как общего режима налогообложения, так и ЕНВД, определяют пропорционально удельному весу выручки от «обычной» деятельности в общих доходах компании. Какую выручку брать для этих целей: за месяц, за квартал, посчитанную нарастающим итогом за отчетный период?
Действительно, главой 26.3 Налогового кодекса предусмотрено, что если организация использует одно и то же имущество в деятельности как облагаемой, так и не облагаемой ЕНВД, то она обязана обеспечить раздельный учет данного имущества.
Но в данном случае ни глава 26.3, ни глава 30 НК РФ не предусматривает конкретного механизма такого раздельного учета, и Минфин уже не первый год дает разъяснения, что в целях раздельного учета целесообразно использовать такой показатель, как выручка.
Для примера возьмем торговый зал, в котором осуществляется одновременно розничная и оптовая торговля с использованием одних и тех же площадей, одного и того же оборудования, одних и тех же складских помещений и т. д. Возникает вопрос – как разделить это имущество, исходя из физических показателей? Вот в этом случае мы и рекомендуем брать не физический, а стоимостный показатель – выручку по каждому виду деятельности и пропорционально доле выручки определять долю имущества, облагаемого и не облагаемого налогом на имущество организаций.
Хотя сразу могу сказать, что в ряде случаев рекомендуется применять физические показатели. В частности, определять долю не в виде показателя выручки, а пропорционально используемой для разных видов деятельности площади. Но это в случае, если правоустанавливающие и инвентаризационные документы позволяют разделить объект на площади как используемые, так и не используемые в деятельности, подлежащей переводу на ЕНВД.
А если такой возможности нет, Минфин рекомендует исходить из показателя выручки. При этом применять показатель, который определяется исходя из налогового периода, установленного по ЕНВД, то есть из квартальной выручки. Это позволит избежать перерасчетов налога на имущество организаций за предыдущие отчетные периоды. Если мы будем брать показатель выручки квартальный, полугодовой и за 9 месяцев, это может привести к перерасчету доли имущества, которое используется и не используется для целей ЕНВД.
Хотя опять же оговорюсь: поскольку на сегодняшний день ни глава 26.3, ни глава 30 не определяет механизм раздельного учета, организация вправе сама определить, какую выручку она будет использовать для целей исчисления налога на имущество. Важно только, чтобы это было закреплено в учетной политике организации.
Это главное?
Да, это основной вопрос, чтобы не было претензий со стороны налоговых органов.
Транспортный налог
Кто должен платить налог по автомобилю, переданному в лизинг?
Давайте исходить из того, что написано в главе 28 Налогового кодекса. Плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых зарегистрированы транспортные средства. Объектом налогообложения признаются, в частности, легковые и грузовые автомобили, зарегистрированные в соответствии с законодательством РФ.
Если исходить также из закона о лизинге и положений нормативно-правовых актов, регулирующих порядок регистрации транспортного средства, то в данном случае предусматривается, что транспортное средство может быть зарегистрировано как на лизингодателя, так и на лизингополучателя – в зависимости от условий договора лизинга. Поэтому если транспортное средство будет зарегистрировано на лизингополучателя, то и налог будет уплачиваться лизингополучателем и зачисляться в бюджет того субъекта РФ, где произведена регистрация транспортного средства. То есть логика на самом деле простая.
Можно ли не платить налог, если автомобиль угнан?
Можно, конечно. Глава 28 Налогового кодекса предусматривает, что если автомобиль числится в розыске, то на основании документов, подтверждающих угон (выдаются органами МВД), которые нужно представить в налоговый орган, организация или физическое лицо освобождается от уплаты транспортного налога на период, пока этот автомобиль числится в розыске. Или пока он не будет снят с регистрационного учета. В связи с тем что не найден.
Отчетность
Нужно ли подавать отчетность по налогу на имущество, если на балансе организации нет основных средств?
По данному вопросу были разъяснения Минфина России. Из положений главы 30 Налогового кодекса следует, что организации, признаваемые плательщиками налога на имущество, независимо от наличия на балансе объекта налогообложения должны подать декларацию. При отсутствии объекта налогообложения подается так называемая нулевая декларация.
Правда, могу сообщить, что в настоящее время в Госдуму поступил законопроект, предусматривающий возможность освобождения данной категории организаций от представления нулевой отчетности. Минфин пока не высказал свое мнение по этому поводу, поскольку законопроект внесен совсем недавно. Но на сегодняшний день такого освобождения нет.
Должна ли организация, которая, скажем, в I квартале продала свой единственный автомобиль, продолжать подавать нулевые отчеты по транспортному налогу по итогам II и III кварталов?
Если у организации это действительно был единственный автомобиль и он был в собственности неполный налоговый период по транспортному налогу (который равен календарному году) и автомобиль реализован в течение года, то в этом случае налоговым периодом будет период с 1 января по дату снятия автомобиля с регистрационного учета.
И если это было в I квартале налогового периода, то организации ничто не мешает применить положения статьи 45 Налогового кодекса, которая предусматривает возможность досрочной уплаты налога. Таким образом, организация за период фактического нахождения транспортного средства в собственности сможет представить не налоговый отчет, а налоговую декларацию. И в дальнейшем у нее будет отсутствовать обязанность представлять эти налоговые отчеты.
То есть подаем декларацию и «закрываем тему» проданного автомобиля?
Да. По существу, если автомобиль продан в феврале, значит, налог исчисляется за два месяца с применением поправочного коэффициента, и соответственно заполняется уже не налоговый расчет, а налоговая декларация, и закрывается налоговый период по транспортному налогу.
Как нужно заполнять строки 3 и 4 раздела 2 декларации (расчета по авансовым платежам) по налогу на имущество организации, у которой есть право на применение нескольких льгот?
В данном случае организация, скорее всего, имеет льготы как федеральные, так и льготы со стороны субъекта Федерации, и ей придется заполнять столько экземпляров раздела 2, сколько предусмотрено льгот. И обязательно придется заполнять строки 3 и 4, а также в строке 160 указывать коды налоговых льгот согласно приложению 3 к декларации.
Как правило, льготы две, но по каждой льготе надо устанавливать свой код, и в одном разделе сделать это просто невозможно. Так что это чисто технический вопрос.
В этом году, несмотря на изменения, внесенные в Налоговый кодекс, организации были вынуждены сдавать авансовые расчеты по земельному налогу на прежних бланках. В следующем году эта форма отчетности, видимо, будет обновлена. А стоит ли ожидать новой декларации по земельному налогу?
Действительно, с 1 января 2008 года вступили в силу поправки, внесенные Федеральным законом от 24 июля 2007 г. № 216-ФЗ. В первую очередь они касались изменения отчетного периода. Отчетными периодами были квартал, полугодие и 9 месяцев, а с 1 января 2008 года отчетными периодами стали I, II и III кварталы. Соответственно, эти изменения повлияли на расчет авансовых платежей, если земельный участок находится у налогоплательщика неполный налоговый период. И, как следствие, это повлияло на порядок заполнения налоговой отчетности в части авансовых платежей.
Но сразу могу сказать, что ФНС в свое время выпустила письмо о порядке заполнения налогового расчета за II квартал 2008 года – это письмо от 24 июля 2008 г. № 3-7-04/178. Поясню, почему оно касалось только II квартала. Минфин готовил проект приказа, устанавливающего новые формы и авансовых платежей, и налоговой декларации по земельному налогу. Планировалось, что данный документ вступит в силу уже с III квартала 2008 года.
Сейчас этот приказ подготовлен. Он подписан 16 сентября 2008 года, № 95н, и в настоящее время находится на регистрации в Минюсте. Но вступит в силу он только начиная с расчетов за I квартал 2009 года. Поэтому в III квартале 2008 года будет действовать старый документ, с учетом тех рекомендаций, которые были в письме ФНС России, и которые будут касаться не только II, но и III квартала.
В общем, этот год придется «дотерпеть», а со следующего будут новые авансовые расчеты и новая декларация.
Это по земельному налогу. А по транспортному изменений в отчетности не планируется?
Мы сейчас связаны определенным регламентом, который гласит, что проекты нормативных актов разрабатывает ФНС и представляет в Минфин для утверждения. На сегодняшний день, к сожалению, по транспортному налогу ФНС нам ничего не представила.
К сожалению?
Да – к сожалению. Потому что есть вопросы, касающиеся крупнейших налогоплательщиков, а те приказы, которые утвердили формы налоговых расчетов и декларации по транспортному налогу, в определенной степени не учитывают эти нюансы. Но я думаю, что в любом случае либо новый документ, либо изменения в текущих должны появиться.
Тоже до конца года, как и по земельному налогу?
Будем надеяться, что да. Но, по крайней мере, для крупнейших налогоплательщиков мы выпускаем разъяснения.
Налог на недвижимость
Давайте теперь коснемся перспектив налога на недвижимость. Есть ли что-то новое в его подготовке?
Что тут сказать… Да, налог на недвижимость – налог актуальный. Он проходит в бюджетных посланиях обоих президентов Российской Федерации. Но главная проблема введения этого налога связана с тем, что объект и налоговая база связаны с формированием кадастра объектов недвижимости и с разработкой методов кадастровой оценки объектов. И на сегодняшний день, пока работа с кадастром не завершена, говорить о том, что мы можем ввести этот налог, наверное, не очень правильно.
Эта работа нацелена на довольно значительный период. Мы разработали план-график по введению этого налога (а он должен в первую очередь заменить налог на имущество физических лиц). И этот план предусматривает, что только в 2010 году будут подготовлены поправки в тот законопроект о налоге на недвижимость, который уже прошел первое чтение в Госдуме.
И налог будет вводиться, естественно, поэтапно начиная с 2011 года в тех муниципальных образованиях, где будет создаваться возможность его введения с учетом завершения работ по созданию кадастра объектов недвижимости. Естественно, будет переходный период, который будет позволять органам местного самоуправления принимать решение – либо вводить новый налог, либо сохранять налог на имущество физических лиц.
В общем, главное препятствие для введения этого налога прежнее – отсутствие базы со сведениями об объектах налогообложения?
Да. А для того, чтобы сформировать кадастр, надо еще и оценить объекты. Методика кадастровой оценки в настоящее время разработана только в отношении земельных участков. В Госдуме есть законопроект, внесенный депутатами, касающийся изменений в закон об оценочной деятельности, который вводит понятие кадастровой оценки объектов недвижимости.
Соответственно, после принятия этого закона, разработки соответствующих методик оценки и проведения оценки станет ясно, какова же будет база для этого налога. Исходя из этого, мы будем решать, какие можно применить ставки, коэффициенты, льготы, вычеты, поскольку этот налог рассчитан прежде всего на собственников жилья, на граждан, и, естественно, он будет затрагивать определенный социальный аспект. И чтобы не было каких-то социальных потрясений, мы должны учесть все нюансы. Чтобы этот налог не был в первую очередь обременителен для малообеспеченных слоев.
Собственно говоря, именно этого больше всего и опасаются потенциальные налогоплательщики… Резкого увеличения сумм налога по сравнению с налогом на имущество.
Ну, вообще говоря, такой налог – не российское изобретение. Мы опираемся на мировую практику. И эта практика говорит о том, что имущественные налоги имеют социально-распределительную направленность. Распределительную с той позиции, что в первую очередь облагается по максимуму дорогое недвижимое имущество, принадлежащее обеспеченным гражданам, в пользу малообеспеченных. Поэтому и мы не будем нарушать эту практику.
А разработка методики оценки – это тоже задача Минфина?
Нет, вопросами кадастра у нас официально занимается Минэкономразвития. В данном случае наш план-график разработан совместно с ними, и там расписаны этапы, за которые отвечает Минфин и за которые отвечает МЭРТ. Так что мы включимся на последнем этапе подготовки поправок. А вся техническая работа на этот раз досталась не нам.
В общем, нам ничего пока не остается, кроме как ждать. Потому что тот же закон о кадастре вступил в силу только с 1 марта 2008 года, и если посмотреть переходные положения данного закона, то, по существу, эта работа полностью может завершиться разве что к 2014 году.
Налог на недвижимость для физических лиц рассматривается как первый этап перед введением аналогичного налога для организаций?
В общем, да. Но что касается второго этапа… Есть концепция, предусматривающая, что помимо местного налога на недвижимость (для физлиц) должен быть еще региональный, который и будет заменять налог на имущество организаций. Но на сегодняшний день этот вопрос пока не рассматривается.
Все будет зависеть от условий и сроков проведения работы по формированию кадастра. Вполне возможно, что тот местный налог, над которым мы сейчас работаем, будет распространен и на юридических лиц – этого исключать нельзя.
То есть без разделения по уровням бюджета?
Да, потому что основное условие разделения состоит в том, что существующие налоги на имущество организаций и физлиц зачисляются в разные бюджеты. И чтобы не оголять бюджеты субъектов, было принято решение, что будет концептуально два налога на недвижимость. Хотя, с моей личной точки зрения, это не совсем правильно.
Начать дискуссию