Личные автомобили в служебных целях

Сергей САЗОНТОВ, Аудитор ООО "Информационно-консультационный центр XXI века"
Владимир МАЛЫШКО, Эксперт "ПБУ"
Вадим ШУСТОВ, Эксперт

С 1 февраля 2002 года введен в действие Трудовой кодекс РФ. Статьей 188 ТК РФ установлено, что при использовании работником с согласия или ведома работодателя и в его интересах личного имущества работнику выплачивается компенсация за использование, износ (амортизацию) инструмента, личного транспорта, оборудования и других технических средств и материалов, принадлежащих работнику, а также возмещаются расходы, связанные с их использованием. Размер возмещения расходов определяется соглашением сторон трудового договора, выраженным в письменной форме.

Таким образом, в соответствии с ТК РФ выплачиваемые работнику средства в связи с использованием личного автотранспорта разделены на два вида: компенсационные и суммы в возмещение расходов, связанных с использованием автотранспорта.

Налог на прибыль

Статьей 264 НК РФ определен состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, которые учитываются при налогообложении прибыли. Среди них указаны и расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов в пределах норм, установленных Правительством РФ (подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ). Постановлением Правительства РФ от 08.02.02 N92 установлены следующие нормы компенсации:

До введения главы 25 НК РФ условия выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок были установлены письмом Минфина России от 21.07.92 N57. Конкретный размер компенсации определялся в зависимости от интенсивности использования личного легкового автомобиля для служебных целей. Выплата производилась только в тех случаях, когда работа сотрудников по роду производственной (служебной) деятельности связана с постоянными служебными разЪездами в соответствии с их должностными обязанностями. При этом в компенсацию включались и расходы по эксплуатации личного автомобиля. В настоящее время постановлением Правительства РФ N92 указанные ограничения не установлены.

Выплата компенсации за использование личного легкового автомобиля производится на основании приказа руководителя организации. Компенсация начисляется ежемесячно в твердой сумме, независимо от количества календарных дней в месяце. При этом начисления производятся за время фактического использования автомобиля в служебных целях. За период нахождения работника в отпуске, командировке, невыхода его на работу вследствие временной нетрудоспособности и по другим причинам компенсация не начисляется, так как работником автомобиль в этот период для служебных поездок не используется.

Начисление сумм возмещения расходов по эксплуатации автомобиля осуществляется на основании соглашения работника и администрации, заключенного в письменной форме. Для произведения компенсационных выплат и сумм в возмещение произведенных расходов, связанных с использованием автомобиля, работник представляет технический паспорт автомобиля. Если автомобиль находится у работника в пользовании по доверенности, то дополнительно представляется доверенность на право пользования автомобилем. Если сумма в возмещение произведенных расходов не оговорена соглашением в твердом размере, то представляются документы о фактически произведенных расходах (документы об оплате произведенных ремонтов, об оплате ГСМ и т. п.).

Выплачиваемая работнику компенсация за использование личного легкового автомобиля в служебных целях и сумма возмещения расходов по его эксплуатации являются для организации расходами по обычным видам деятельности (п. 5 ПБУ 10/99 "Расходы организации"; утв. приказом Минфина России от 06.05.99 N33н).

Вероятнее всего, налоговые органы отнесутся отрицательно, если при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики учтут суммы возмещения расходов по эксплуатации личного легкового автомобиля для служебных поездок. Аргументом, на их взгляд, может быть то, что автомобиль не относится к служебному автотранспорту, не является амортизируемым имуществом организации, а также не является арендованным имуществом.

Однако учет возмещения эксплуатационных расходов можно обосновать следующим. Расходами, как известно, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты (п. 1 ст. 252 НК РФ). Перечень прочих расходов открыт (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Без топлива автомобиль не сможет передвигаться, а без этого работник не выполнит свои функциональные обязанности.

Кроме того, выплаты, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором, относятся к расходам на оплату труда (п. 24 ст. 255 НК РФ). Возможность же компенсационных выплат можно предусмотреть в этих документах.

Налог на доходы и ЕСН

В части налога на доходы физических лиц статьей 217 НК РФ предусмотрено, что не подлежат налогообложению все виды определенных действующим законодательством РФ компенсационных выплат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. В текущем году нормы компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, а также суточные и полевое довольствие при командировках установлены для учета их в прочих расходах при определении налоговой базы налога на прибыль (постановления Правительства РФ от 08.02.02 N92 и N93).

Отметим, что и до введения главы 25 НК РФ постановлением Правительства РФ от 20.06.92 N414 были утверждены нормы компенсации за использование личных легковых автомобилей в служебных целях, которые использовались при исчислении себестоимости продукции (работ, услуг) (п. 1 постановления Правительства РФ от 20.06.92 N414). Величины норм впоследствии неоднократно изменялись Минфином России, которого уполномочило на это Правительство РФ (п. 3 постановления Правительства РФ от 24.05.93 N487). Налоговое же ведомство распространило утвержденные нормы компенсации для учета их в себестоимости вначале на подоходный налог, а с 2001 года и на налог на доходы физических лиц.

Однако каждый налог регулируется отдельной главой НК РФ или федеральным законом. Лишь изредка получается, что нормы, регулирующие один налог, затрагивают налогообложение и другого налога (ст. 170, 237 НК РФ). Но это прямо определено в НК РФ. Перенос же норм, утвержденных для использования их при исчислении налога на прибыль, на налог на доходы физических лиц без нормативного на то указания несколько некорректен.

ТК РФ устанавливает возможность возмещения расходов на основании соглашения сторон. Если в договоре будет предусмотрено возмещение эксплуатационных расходов в сумме фактических затрат, то эту сумму можно принять как компенсационные выплаты, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей. А такие доходы освобождены от налогообложения налогом на доходы физических лиц (п. 3 ст. 217 НК РФ). Работнику в таком случае необходимо представить документы, подтверждающие фактически произведенные затраты - чеки АЗС. Неплохо бы иметь и маршрутный лист, который подтверждал бы израсходованное топливо.

Аналогично следует поступать и в части единого социального налога _ идентичная норма содержится в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.

• невключения в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, затрат по эксплуатации автомобиля;
• распространения утвержденных норм компенсации по налогу на прибыль на налог на доходы физических лиц,

то обе эти суммы необходимо включить в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц. При этом в бухгалтерском учете необходимо дополнительно произвести запись:

Дебет 73 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДФЛ"

- 364 руб. ((1500 руб. - 1200 руб. + 2500 руб.) х 13%) - начислен налог на доходы физических лиц совокупной величины выплат, составляющих возмещаемые расходы по эксплуатации личного автомобиля и превышение компенсации над установленной нормой.

В этом случае работнику полагается выплатить 3636 руб. (4000 - 364). Датой получения дохода работником суммы за использование личного автомобиля для служебных поездок является день ее выплаты (п. 1 ст. 223 НК РФ). При этом организация обязана перечислить суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств или не позднее дня, следующего за днем фактического получения дохода, если источником выплаты являются иные средства (п. 6 ст. 226 НК РФ).

В налоговом учете в расходы, принимаемые в целях исчисления налога на прибыль, будет включена только сумма компенсации в пределах установленных норм - 1200 руб.

Начислять единый социальный налог и в этом случае нет необходимости, так как сумма 1200 руб. является компенсационной выплатой в пределах норм, установленных законодательством. Превышение же - 300 руб. (1500 - 1200) и возмещаемая сумма эксплуатационных расходов - 2500 руб. не учитываются при исчислении налога на прибыль и не признаются обЪектом налогообложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Возможно, только одна из вышеупомянутых составляющих не будет признана работниками налоговой инспекции в качестве компенсационных выплат работнику. И тогда эту сумму необходимо включить в доход работника.

__________________________________

Как видно из примера, законодательство о налогах и сборах в очередной раз позволяет по-разному трактовать одну и ту же ситуацию. И если налогоплательщик готов идти до конца, отстаивая свои интересы, то ему можно воспользоваться вышеприведенными аргументами. Напомним также, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).