Ваша организация продает товары со скидкой

• 1. Договор, правовые основы скидок
• 2. Первичные документы
• 3. Бухгалтерский учет
  • 3.1. Скидка предоставляется в момент покупки
  • 3.2. Скидка предоставляется с отсрочкой от момента покупки товара
  • 3.3. Скидка за скорейшую оплату товаров
  • 3.4.Бонусные скидки
• 4 . Налоговые риски продавца

1. Договор, правовые основы скидок

Гражданским законодательством по-разному регулируются порядок предоставления скидок в оптовой и розничной торговле. Установление цены товара при реализации в оптовой торговле регулируется общими положениями о договоре, которые содержат гл.27 - 29 ГК РФ, и общими положениями о договоре купли - продажи, которые содержит гл.30 ГК РФ.

Принцип свободы договора, установленный в ст.421 ГК РФ, закрепляет положение о том, что условия договора определяются по усмотрению сторон (кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами). Это в полной мере относится и к цене - как к одному из условий возмездного договора. В соответствии со ст.485 ГК РФ покупатель обязан оплатить товар по цене, предусмотренной договором купли - продажи. Таким образом, ограничений для предоставления скидок гражданским законодательством не предусмотрено.

В соответствии с п.2 ст.426 ГК РФ, а также п.18 Правил продажи отдельных видов товаров, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 19.01.1998 N 55, цена товаров, работ и услуг, а также иные условия публичного договора устанавливаются одинаковыми для всех потребителей. Исключение составляют случаи, когда законом и иными правовыми актами допускается предоставление льгот для отдельных категорий потребителей. В частности, чтобы предоставление скидок отдельным конкретным покупателям не было нарушением гражданского законодательства, может быть указание на специфические особенности определенного товара, например качество (брак), сортность, комплектность и т.п.

Определение понятия "скидка" в документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета, а также в законодательстве о налогах и сборах отсутствует, но есть деление, сформированное практикой. Торговая скидка - это сумма, на которую снижается продажная цена товаров, продаваемых покупателю, исполнившему условия, установленные продавцом. Скидка может предоставляться покупателю либо в форме уменьшения обычной продажной цены, либо в форме бесплатной передачи определенного количества того или иного товара (бонусные скидки).

2. Первичные документы

Обоснованием применения скидок может быть маркетинговая политика организации как метод стимулирования продаж. Кроме того, указание на формирование цены сделки с учетом скидок в рамках проведения маркетинговой политики также необходимо отразить в тексте договора купли - продажи товаров, реализуемых со скидкой, в счете на оплату товара. Это является доказательством того, что цена товара не занижена вследствие иных причин. В обязательном порядке они должны быть закреплены в специальных внутренних документах. Это может быть приказ или распоряжение руководителя организации, утверждающего прайс-листы на весь ассортимент продаваемых товаров и т.п.

Рекомендации по порядку предоставления скидок и их документальному оформлению даны в письме Управления МНС РФ по г. Москве от 22.11.01 N 03-12/53959:

"Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4-11 ст. 40 НК РФ. В частности, учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки.

В п. 3 ст. 40 НК РФ приведен неисчерпывающий список элементов маркетинговой политики. То есть в рамках маркетинговой политики возможно предоставление и индивидуальных скидок новым потребителям, и каких-либо иных скидок.
В данном случае необходимо документальное подтверждение всех существенных обстоятельств, принимаемых во внимание при установлении ценовой политики, проводимой в рамках маркетинговой политики.

Установленные организацией цены, размеры и период применения скидок с цены после их обоснования (с проведением соответствующих расчетов) должны быть закреплены в специальных внутренних документах, составляемых при оформлении маркетинговой политики как составной части учетной политики. К ним могут относиться такие организационно - распорядительные документы, как приказ или распоряжение руководителя организации и др. Указание на формирование цены сделки с учетом размера соответствующих скидок (надбавок) в рамках проведения маркетинговой (в том числе ценовой) политики также необходимо в тексте договора купли - продажи товаров, реализуемых со скидкой".

Первичными документами, подтверждающими реализацию товара, являются:

- товарная накладная (унифицированная форма N ТОРГ-12) на отгрузку товаров, утвержденная постановлением Госкомстата России от 25.12.98 N 132) в организации оптовой торговли. Товарно-транспортная накладная выписывают при доставке товаров транспортом,

- счет-фактура, оформленный в соответствии с требованиями Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.

При выполнении условия о предоставлении скидки покупателю должен быть выставлен счет, в котором указывается сумма, на которую уменьшается его задолженность перед продавцом, то есть, выставляется "отрицательный счет" (кредит-нота) и счет-фактура на сумму скидки со знаком "минус". В счете и счете-фактуре указывается основание скидки, а также период, за который она предоставлена. Вопрос выписки товарной накладной со знаком "минус" не урегулирован в настоящее время. В качестве первичного документа унифицированной формы при предоставлении скидок покупателям может составляться акт об уценке товарно-материальных ценностей. Указанный акт составляется на всю партию товара, на который предоставлена скидка.

3. Бухгалтерский учет 

Типовые схемы учета приобретения товаров со скидкой в нормативных документах не описаны. На наш взгляд, стоимость товаров и кредиторскую задолженность следует корректировать на сумму предоставляемых скидок.

Бухгалтерский учет скидок зависит от момента предоставления скидки и цены товара, по которой он отражен в бухгалтерском учете (покупной или продажной ценам).

Поэтому мы приведем случаи учета для розничной и оптовой торговой организации при различных вариантах предоставления скидок.

3.1.Скидка предоставляется в момент покупки

Если покупатель единовременно приобретает товар в количестве или сумме, необходимой для получения скидки, то продавец фиксирует реализацию товаров и определяет выручку по цене со скидкой (п. 6.5 ПБУ 9/99 "Доходы организации"). Торговая организация (оптовая или розничная), учетной политикой которой предусмотрено ведение учета товаров по покупным ценам без использования счета 42, не отражает в бухгалтерском учете отдельной проводкой предоставленную в момент покупки товара скидку.

Пример.

Первоначальная стоимость партии товара составляет 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. Организация оптовой торговли отгрузила покупателю всю партию товара. Договором предусмотрена скидка 10 процентов. Фактическая отпускная цена составляет 108 000 руб., в т. ч. НДС - 18 000 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

-108 000 руб. - отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68

- 18 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам.

Факт предоставления скидки отражается в бухгалтерском учете специальной проводкой лишь тогда, когда учет реализуемых товаров ведется по продажным ценам. В этом случае предоставленная скидка сторнируется проводкой по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 42. В дальнейшем проводки отражают реализацию товара исходя из цены фактической реализации.

Необходимость составления сторнировочной проводки объясняется тем, что вариант учета товаров по продажным ценам предполагает соответствие стоимости товаров, отраженных на счете 41, ценам их фактической реализации покупателям. Это правило положено также в основу расчета величины реализованной торговой наценки. Следовательно, отсутствие при предоставлении скидок соответствующих корректировок продажной стоимости товаров приведет к завышению сумм реализованной торговой наценки.

Пример.

Розничная торговая организация учитывает товар по продажным ценам. Покупная цена товара составляет 84 000 руб., в т.ч. НДС - 14 000 руб. Торговая наценка на товар равна 50 000 руб. На всю партию товара покупателю в момент продажи предоставляется скидка 10 процентов. Весь товар реализован за 108 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб. Для упрощения расчета налоги с продаж, на пользователей автодорог и расходы на продажу не рассматриваются.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 70 000 руб. - оприходован товар от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60

- 14 000 руб. - учтен НДС по приобретенному товару;

Дебет 41 Кредит 42

- 50 000 руб. - начислена торговая наценка на приобретенный товар;

Дебет 50 Кредит 90-1

- 108 000 руб. - отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом предоставленной скидки);

Дебет 90-3 Кредит 68

- 18 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам;

Дебет 90-2 Кредит 41

- 108 000 руб. - списана стоимость проданных товаров

Дебет 41 Кредит 42

- 12 000 руб. - CТОРНО - сторнирована сумма скидки, предоставленной покупателю с продажной цены товара;

Дебет 90-2 Кредит 42

- 38 000 руб. - (50 000 - 12 000) - CТОРНО - отражена реализованная торговая наценка

Дебет 90-9 Кредит 99

- 20 000 руб. (38 000 - 18 000) - определен финансовый результат от реализации товара со скидкой.

3.2. Скидка предоставляется с отсрочкой от момента покупки товара

Покупателю может быть предоставлено право получить скидку при приобретении товаров в определенном количестве либо на определенную сумму не единовременно, а в течение какого-то периода, при котором суммарный объем закупок должен достичь установленного размера для предоставления скидки. До наступления данного момента не известно, воспользуется покупатель возможностью получения скидки или нет. В этом случае до исполнения условия скидки выручка отражается без учета скидки, а после выполнения условия о предоставлении скидки корректируется на сумму скидки способом "красное сторно".

В зависимости от условий договора скидка может предоставляться или на всю стоимость товаров (то есть приобретенных как до выполнения определенных условий, так и после их выполнения), или только на стоимость товаров, приобретенных после выполнения вышеуказанных условий.

Пример

Торговая организация учитывает товар по покупным ценам. Товар стоимостью 120 000 руб., в т.ч. НДС - 20 000 руб., покупатель приобретает в два приема, оплачивая по 60 тыс. руб. за каждую партию, и пользуется накопительной скидкой. Скидка предоставляется в размере 10% со всей партии при условии приобретения товара на 120 тыс. руб. Покупная цена товара составляет 84 000 руб., в т.ч. НДС - 14 000 руб. Для упрощения расчета налоги с продаж, на пользователей автодорог и расходы на продажу не рассматриваются.

В бухгалтерском учете оптовой торговой организации будут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 70 000 руб. - оприходован товар от поставщика

Дебет 19 Кредит 60

- 14 000 руб. - учтен НДС по приобретенному товару

Дебет 60 Кредит 51

- 84 000 руб. - перечислена оплата поставщику товара

Дебет 68 Кредит 19

- 14 000 руб. - принят к вычету НДС по приобретенному товару после оплаты поставщику.

Отражение реализации первой партии товара:

Дебет 62 Кредит 90-1

-  60 000 руб. - отражена выручка продажи первой партии товара (по продажной цене без учета скидки)

Дебет 90-3 Кредит 68 (76*)

- 10 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам

Дебет 90-2 Кредит 41

- 35 000 руб. - списана стоимость проданных товаров

Дебет 90-9 Кредит 99

- 15 000 руб. - определен финансовый результат от реализации товара без скидки.

Отражение реализации второй партии с учетом накопительной скидки на всю партию товара:

Дебет 62 Кредит 90-1

- 54 000 руб. - отражена выручка продажи второй партии товара (по продажной цене с учетом скидки)

Дебет 90-3 Кредит 68 (76*)

- 9000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам со скидкой

Дебет 62 Кредит 90-1

- 6000 руб. - (красное сторно) - отражена скидка по ранее проданной первой партии товара при достижении необходимых условий для предоставления скидки

Дебет 90-3 Кредит 68 (76*)

- 1000 руб. - (красное сторно) - скорректирован НДС с оборота по реализации первой партии ранее проданного товара с учетом предоставления скидки

Дебет 90-2 Кредит 41

- 35 000 руб. - списана себестоимость второй партии товаров

Дебет 90-9 Кредит 99

- 5000 руб. - определен финансовый результат от реализации товара с учетом предоставления скидки на ранее отгруженные товары.

В бухгалтерском учете розничной торговой организациибудут сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60

- 70 000 руб. - оприходован товар от поставщика

Дебет 19 Кредит 60

- 14 000 руб. - учтен НДС по приобретенному товару

Дебет 41 Кредит 42

- 50 000 руб. - начислена торговая наценка на приобретенный товар

Дебет 60 Кредит 51

- 84 000 руб. - перечислена оплата поставщику товара

Дебет 68 Кредит 19

- 14 000 руб. - принят к вычету НДС по приобретенному товару после оплаты поставщику.

Отражение реализации первой партии товара:

Дебет 50 (62**) Кредит 90-1

- 60 000 руб. - отражена выручка от продажи первой партии товара (по продажной цене без учета скидки)

Дебет 90-3 Кредит 68

-  10 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам

Дебет 90-2 Кредит 41

-  60 000 руб. - списана стоимость проданных товаров

Дебет 90-2 Кредит 42

- 25 000 руб. - (красное сторно) - сторнирована реализованная торговая наценка

Дебет 90-9 Кредит 99

-15 000 руб. - определен финансовый результат от реализации товара.

Дебет 50 (62**) Кредит 90-1

- 48 000 руб. - отражена выручка от продажи товара (по продажной цене с учетом скидки за обе партии товара)

Дебет 90-3 Кредит 68

-  8000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам

Дебет 90-2 Кредит 41

- 60 000 руб. - списана стоимость второй партии проданных товаров

Дебет 90-2 Кредит 42

- 12 000 руб. - (красное сторно) - сторнируется сумма скидки с продажной цены, предоставленной покупателю со всей партии товара

Дебет 90-2 Кредит 42

- 13 000 руб. - (25 000 - 12 000) - (красное сторно) - сторнирована реализованная торговая наценка

Дебет 90-9 Кредит 99

- 5000 руб. - определен финансовый результат от реализации товара со скидкой.

3.3. Скидка за скорейшую оплату товаров

Данный вид скидки применяется в оптовых торговых организациях. Она позволяет сократить временной интервал с момента отгрузки товаров до их оплаты и тем самым уменьшить срок предоставления покупателям беспроцентного кредита, что особенно важно в условиях инфляции. Скидка за скорейшую оплату побуждает покупателя оплатить счет без задержки.

Пример

Организация оптовой торговли отгрузила покупателю партию товаров на сумму 120 000 руб., в том числе НДС - 20 000 руб. Договором предусмотрена отсрочка оплаты товаров в 2 месяца. Кроме того, оговорено, что при досрочной оплате покупателю предоставляется скидка в размере 0,1% от стоимости товаров за каждый день до срока оплаты. Покупатель произвел оплату товаров на 20 дней раньше установленного договором срока, в результате сумма предоставленной ему скидки составила 2400 руб., в том числе НДС - 400 руб.

Дебет 62 Кредит 90-1

- 120 000 руб. - отражена выручка, подлежащая получению от покупателя за реализованные товары без учета скидки

Дебет 90-3 Кредит 68 (76*)

- 20 000 руб. - начислен НДС с оборота по реализованным товарам.

Дебет 51 Кредит 62

- 117 600 руб. (120 000 - 2400) - отражено поступление выручки на расчетный счет (с учетом скидки)

Дебет 62 Кредит 90-1

- 2400 руб. - (красное сторно) - отражена скидка по ранее проданной партии товара при поступлении оплаты

Дебет 46 (90-3) Кредит 68 (76*)

- 400 руб. - (красное сторно) - скорректирован НДС к уплате в бюджет с учетом предоставления скидки

Дебет 68 Кредит 76 *

- 19 600 руб. (20 000 - 400) - отражена задолженность бюджету по НДС при поступлении оплаты.

3.4.Бонусные скидки

Бонусные скидки можно отразить как безвозмездную передачу товара. В этом случае безвозмездная реализация подлежит налогообложению у обеих сторон сделки - как у продавца, так и у покупателя.

Из текстуального анализа положений Налогового кодекса можно сделать вывод о том, что скидкой признается уменьшение продажной цены, а не предоставление определенного количества товаров "бесплатно" при соблюдении покупателем условий предоставления скидки. Таким образом, если в счете указывается, что определенное количество товара передается по нулевой цене, возникает риск признания такой операции безвозмездной передачей, а не скидкой. Следовательно, чтобы избежать налоговых рисков, скидку следует оформлять как уменьшение продажной цены.

Во-первых, в счете должно быть указано, что дополнительно передаваемое клиенту количество продукции (товаров) представляет собой скидку.

Во-вторых, должна быть указана сумма, на которую предоставляется скидка (указана стоимость передаваемых товаров (продукции)).

Поэтому во избежание разногласий с налоговыми органами мы рекомендуем при предоставлении бонусных скидок не выписывать отдельные документы на бесплатный товар без указания стоимости, а включить этот товар в обычном порядке в основной документ на отгрузку всей партии. В таком случае сумма предоставленной бонусной скидки будет соответствовать уменьшению торговой наценки всей партии.

Например, при продаже дорогого телевизора покупатель получает второй недорогой небольшого размера бесплатно. В этом случае следует оформить в документации реализацию двух телевизоров со скидками, а не выдачу второго бесплатно. Бухгалтерский учет в этом случае будет аналогичен предоставлению обычной скидки в момент реализации товара.

4. Налоговые риски продавца

При отклонении цен более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени, налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам. То есть, если скидка предоставляется в размере, не превышающем 20 % продажной цены, налоговые риски не возникают.

Если отсутствуют фактические обстоятельства, обусловливающие необходимость предоставления скидок, либо не оформлены соответствующие документы, налоговые органы могут не принять во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику. В такой ситуации налоговые органы могут принять решение о доначислении налога и пеней с применением установленных статьей 40 НК РФ методов расчета рыночной цены. Причем такая позиция сформировалась как у главного налогового ведомства, так и у региональных управлений (см., например, письмо МНС России от 15.08.01 N ВГ-6-02/621, письмо УМНС РФ по Москве от 22.11.01 N 03-12/53959).

Поэтому во избежание разногласий с налоговыми органами мы можем посоветовать устанавливать максимальный размер скидки менее 20 процентов от уровня обычной цены (если цены держатся на уровне средних рыночных).

При определении рыночной цены учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки, согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 40 НК РФ (с учетом положений, предусмотренных п.п. 4-11 статьи 40 НК РФ). При этом, как разъяснено в письме Минфина России от 15.06.2000 N 04-02-05/1, под обычными следует понимать скидки, которые широко применяются в какой-либо сфере предпринимательской деятельности. При осуществлении налогового контроля налоговые органы должны учитывать предоставляемые налогоплательщиком скидки с учетом основания их предоставления. Скидки, применяемые конкурентами, также должны учитываться при оценке сопоставимости условий соответствующих сделок, если они являются обычными скидками (см. письмо Минфина России от 06.02.2001 N 04-02-05/2/7).

Таким образом, при предоставлении скидок в размере, превышающем 20 % продажной цены, в целях избежания налоговых рисков должно быть подготовлено обоснование предоставления скидки, указывающее на то, что:

- скидка является обычной;

- скидка предоставлена по основаниям, предусмотренным в пункте3 статьи 40 НК РФ.

Порядок предоставления скидок, превышающих 20 %, должен быть формализован в распорядительном документе (приказе руководителя). Данный документ должен содержать порядок расчета скидки, основание ее предоставления и указание на обычный характер скидки.

_______

* В зависимости от выбранной учетной политики для целей налогообложения обязательства по НДС могут определяться либо по мере отгрузки, либо по мере оплаты.

** Счет 62 вместо счета 50 будет применяться предприятием розничной торговли в случае предъявления покупателем кредитной карты. Одновременно она может являться и дисконтной.