Налоговые проверки: стратегия и тактика

Беседу провела Н.В. Горшенина, заместитель главного редактора

Как правильно поступить в такой ситуации с учетом поправок в Налоговом кодексе? Какие действия предпринять, получив требование налоговиков о представлении документов?

На эти и другие вопросы «Актуальной бухгалтерии» ответил Сергей Александрович Тараканов, советник государственной гражданской службы РФ III класса, заместитель начальника отдела методологии, автоматизации налогового контроля и организации межведомственного взаимодействия Контрольного управления ФНС России.

-  Здравствуйте, Сергей Александрович! Правительство РФ одобрило введение моратория на проверки представителей малого бизнеса, которые по итогам 2008 года показали убытки. Означает ли это, что налоговым инспекторам придется вовсе отказаться от проверок фирм с убытком, или будут разработаны какие-то дополнительные критерии для отбора кандидатов на проверку?

- Не давая оценку таким изменениям, имея в виду их целесообразность и последствия для общего уровня правосознания налогоплательщиков, необходимо отметить, что для введения такого моратория необходимы как минимум поправки в часть 1 Налогового кодекса либо вводный закон.
В настоящее время действует новая редакция (1) приказа ФНС России «Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок» (2).
Одним из общедоступных критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок, является отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов, а конкретнее — осуществление организацией финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение 2 и более календарных лет.
Планирование выездных налоговых проверок относится к внутренним процедурам налоговых органов и само по себе не затрагивает права налогоплательщиков.
При окончательном отборе налогоплательщиков для выездных налоговых проверок и в рамках концепции учитывается весь массив имеющейся информации о конкретных налогоплательщиках.
Введение же подобного моратория на практике будет означать, что проводить проверки малых предприятий, которые по итогам 2008 года показали убытки, используя какие-либо иные критерии, будет невозможно. В таком случае это будет прямое нарушение закона.

-  Инспектор заметил ошибку в декларации, когда принимал ее у представителя фирмы, и отказался ее принимать. Правомерны ли действия инспектора?

- На стадии принятия налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности все представленные документы подвергаются визуальному контролю на наличие следующих реквизитов:
-  полного наименования (ФИО физического лица, даты его рождения) налогоплательщика;
- идентификационного номера налогоплательщика;
- кода причины постановки на учет (для юридических лиц);
- периода, за который представляются налоговые декларации и бухгалтерская отчетность;
- подписей лиц, уполномоченных подтверждать достоверность и полноту сведений налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности налогоплательщика (руководителя и главного бухгалтера организации-налогоплательщика) или его представителя.
В случае отсутствия в представленных налоговых декларациях и бухгалтерской отчетности какого-либо из вышеуказанных реквизитов сотрудник отдела работы с налогоплательщиками должен в устной форме предупредить налогоплательщика или его представителя об этом и предложить внести необходимые изменения (О правилах работы инспекторов с налогоплательщиками читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 12, 2008). Вместе с тем сотрудник отдела по работе с налогоплательщиками не вправе отказать в принятии налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности, за исключением случая представления вышеуказанных документов не по установленной форме (3).

-  Фирма обнаружила ошибку в расчете налога, доплатила недоимку, а также перечислила пени в бюджет, но не сдает уточненную налоговую декларацию. Какую ответственность будет нести организация?

- Налогоплательщиком при самостоятельном обнаружении ошибки в целях освобождения от налоговой ответственности могут быть предприняты действия (4) в виде так называемого деятельного раскаяния. Оно выражается в выполнении ряда условий, одним из которых является заблаговременное (до подачи уточненной налоговой декларации) погашение недоимки и соответствующих пеней. Однако с формальной точки зрения для освобождения от ответственности, кроме вышеуказанных действий, необходимо внести исправления в налоговую декларацию и представить уточненную декларацию. При этом подать уточненную декларацию необходимо до того, как налогоплательщику стало известно о назначении выездной налоговой проверки. В таком случае все условия для освобождения от ответственности будут соблюдены.

-  Можно ли сдавать уточненную налоговую декларацию после того, как получено требование налоговых инспекторов о представлении документов для камеральной проверки по этому налогу?

- Статьей 81 Налогового кодекса регламентированы случаи, когда налогоплательщик обязан представить уточненную налоговую декларацию и когда сделать это он вправе. Так, он обязан это сделать при обнаружении в поданной налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, которые приводят к занижению суммы налога, подлежащей уплате. А имеет право — при обнаружении в налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.
Выполнение обязанности либо реализация права на подачу уточненной налоговой декларации не обусловлены получением требования о представлении документов (информации), предусмотренных статьей 93 Налогового кодекса. Более того, пунктом 4 статьи 88 Налогового кодекса прямо предусмотрен случай, когда налогоплательщик, получив от налогового органа сообщение о выявленных в ходе камеральной налоговой проверки ошибках в декларации (расчете) и (или) противоречиях между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявленных несоответствиях сведений, поданных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, с требованием представить в течение 5 дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок, направляет как альтернативу своим пояснениям уточненную налоговую декларацию в качестве результата внесения соответствующих исправлений.

-  Грозят ли фирме санкции, если она сдала декларацию на бумаге, в то время как по всем критериям обязана отчитываться электронно?

- Непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет за собой налоговую ответственность, предусмотренную статьей 119 Налогового кодекса. При этом налоговая декларация должна быть направлена по установленной форме — для бумажного носителя либо по установленному формату — в случае представления в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Сдача декларации на бумажном носителе в данном случае может быть квалифицирована как ее непредставление, поскольку обязанность подавать декларации в электронном виде одновременно означает отсутствие права на ее представление на бумажном носителе. В данном случае сдача налоговой декларации на бумажном носителе будет противоречить закону.

-  Налоговая инспекция считает, что организация необоснованно предъявила к вычету суммы НДС, поскольку представленные для обоснования вычета счета-фактуры являются факсимильными копиями. Оригиналы счетов-фактур компания получила позже, и в настоящее время они имеются в наличии. Правомерны ли действия налоговой инспекции?

- В соответствии с пунктом 2 статьи 93 Налогового кодекса истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.
Копия документа может быть изготовлена с использованием факсимильного аппарата, если она заверена надлежащим образом и получена, например, из удаленного структурного подразделения организации, то есть у налогоплательщика она имеется в наличии.
Однако если представленные для обоснования вычета счета-фактуры являются факсимильными копиями либо копиями с факсимильных копий, а оригиналы (5) у налогоплательщика отсутствуют, налицо фальсификация документов, подтверждающих применение налоговых вычетов по НДС (5). Следовательно, отсутствуют основания для их применения.
Кроме того, Кодексом не предусмотрен сбор документов для подтверждения применения налоговых вычетов в течение неопределенного срока. Поэтому заявление вычетов необходимо осуществлять в периоде, когда полностью собраны все документы, подтверждающие право на применение каждого конкретного вычета (Подробнее о вычете по авансовому НДС читайте в «Актуальной бухгалтерии» № 4, 2009).

-  По итогам камеральной проверки декларации по НДС инспекторы составили акт. Фирма не согласилась с его 2 пунктами и написала возражения. Налоговые инспекторы начали проведение дополнительных мероприятий. Могут ли они потребовать повторно документы по тем операциям, по которым в акте изначально вычеты НДС подтверждены?

- 1 января 2010 года вступит в силу новый пункт 5 статьи 93 Налогового кодекса, который будет применяться в отношении документов, представляемых в налоговые органы после 1 января 2010 года. Согласно новой норме в ходе проведения налоговой проверки налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок этого проверяемого лица. Данное ограничение не будет распространяться на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, направленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы.
Вместе с тем до вступления в силу новой нормы повторное истребование документов является недопустимым, так как это не отвечает целям налогового контроля, если не обусловлено объективными причинами. Например, если ранее были представлены документы нечитаемые, нестойкие к солнечному свету (выцвели к моменту рассмотрения материалов проверки при обычных условиях хранения — это к вопросу о копиях документов на термобумаге для факсимильных аппаратов), утраченные по иным объективным причинам, чем это предусмотрено пунктом 5 статьи 93 Налогового кодекса (переданы правоохранительным органам и этим органом утрачены), и т. д.
Что касается вопроса, могут ли документы быть истребованы повторно в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, то представляется, что и в этом случае действуют аналогичные ограничения.

-  Фирма подала в инспекцию промежуточный ликвидационный бухгалтерский баланс. В течение какого времени контролеры обязаны проверить организацию после подачи промежуточного баланса?

- Налоговый орган вправе назначить выездную налоговую проверку, осуществляемую в связи с реорганизацией или ликвидацией организа­ции-налогоплательщика в любой момент после получения уведомления о ликвидации либо реорганизации.

-  В феврале 2009 года из налоговой инспекции пришло требование о представлении документов по операциям с неким контрагентом за 2005 год. Правомерно ли это?

- В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Об этом говорит пункт 4 статьи 89 Налогового кодекса. Поэтому не исключено, что в такой ситуации документы истребованы в рамках проверки контрагента, начавшейся в 2008 году. При этом могут быть истребованы документы, относящиеся к 2005 году.

-  Налоговая инспекция доначислила ЕСН за прошлый отчетный период. Надо ли в связи с этим сдавать уточненные декларации по налогу на прибыль, или инспекция сделает корректировку сама?

- Если это была выездная налоговая проверка, ее предметом были ЕСН и налог на прибыль организаций за один и тот же период и, кроме ЕСН, были доначисления по налогу на прибыль организации, то да. Ведь доначисления должны отражать объективную картину и учитывать правила исчисления каждого конкретного налога, в данном случае налога на прибыль организаций, при исчислении которого в расходах учитываются начисления по отдельным налогам, в том числе ЕСН. Такие выводы делают в последнее время арбитражные суды.
Вместе с тем корректировка налога на прибыль по результатам камеральной налоговой проверки отчетности по единому соцналогу в принципе невозможна, так как выходит за предмет проверки. Тут принцип простой: одна декларация по одному налогу — одна самостоятельная проверка. Поэтому налогоплательщик вправе в данном случае представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций.

*1) ...- приказ ФНС России от 14.10.2008 № ММ-3-2/467@

*2) ... - приказ ФНС России от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@
*3) ... - абз. 2 п. 4 ст. 80 НК РФ
*4) ... - п. 4 ст. 81 НК РФ
*5) ... - ст. 172 НК РФ