Президиум ВАС РФ - на стороне компаний, которые не платят ЕСН и пенсионные взносы с сумм денежного возмещения за неиспользованный отпуск, выплаченных работающим сотрудникам. Это подтверждает опубликованное постановление ВАС РФ. Теперь во время налоговых проверок можно будет ссылаться еще и на этот документ. Кроме того, значительно возрастают шансы на победу в суде. (ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПРЕЗИДИУМА ВЫСШЕГО АРБИТРАЖНОГО СУДА РФ от 14.07.09 № 2590/09)
ВАС РФ ЗАНЯЛ БЛАГОПРИЯТНУЮ ПОЗИЦИЮ
В многолетнем споре о том, нужно ли платить ЕСН и пенсионные взносы с денежных выплат работающим сотрудникам за неиспользованный ими отпуск, появился весомый аргумент в пользу компаний (см. справку «Часть неиспользованного отпуска можно компенсировать деньгами»). В опубликованном постановлении Президиум ВАС РФ заключил, что данные выплаты этим налогом не облагаются. Также на них не начисляются пенсионные взносы*.
* До 1 января 2010 года объектом и базой для начисления страховых взносов в ПФР являются объект и налоговая база по ЕСН (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.01 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» в редакции, действующей до указанной даты). С 2010 года в связи с отменой ЕСН объект и база по пенсионным взносам определяются в соответствии с Федеральным законом от 24.07.09 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».
Проблема с налогообложением рассматриваемых компенсаций сводится к разрешению двух вопросов.
Первый: ограничивается ли перечень сумм, освобожденных от ЕСН, выплатами, непосредственно названными в статье 238 НК РФ? Ведь среди них прямо не поименовано денежное возмещение за неиспользованный отпуск работающим сотрудникам. В указанной статье фигурируют лишь выплаты за неиспользованные дни отдыха уволенным работникам.
Второй вопрос: относится ли такое возмещение к компенсационным выплатам, о которых говорится в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ? Напомним, что Трудовой кодекс предусматривает несколько видов компенсаций. В частности, возмещение затрат работника, связанных с исполнением его обязанностей (ст. 164 ТК РФ), компенсации, являющиеся составной частью его заработной платы (ст. 129 ТК РФ), компенсации за неиспользованный отпуск (ст. 126 ТК РФ).
В Налоговом кодексе список необлагаемых выплат открыт
Судьи ВАС РФ указали, что перечень освобожденных от налога сумм, приведенный в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ, не является исчерпывающим. В нем сказано, что не подлежат налогообложению:
«<...> все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат <...>, связанных с <...> выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов) <...>».
По мнению Президиума ВАС РФ, на основании этой нормы компании вправе исключать из налоговой базы по ЕСН выплаты за неиспользованный отпуск работающему сотруднику. Этому не препятствует то обстоятельство, что статья 238 НК РФ не содержит прямого указания на такие суммы.
Выплата за неиспользованный отпуск подпадает под действие статьи 238 НК РФ
В комментируемом постановлении судьи пришли к выводу, что положение подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ распространяется и на спорные выплаты. Они полагаются персоналу на основании статьи 126 ТК РФ. То есть предусмотрены трудовым законодательством и связаны с исполнением работниками трудовых обязанностей. Именно о таких компенсациях идет речь в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.
Заметим, что выводы, сделанные в комментируемом постановлении, актуальны не только в отношении денежного возмещения за неиспользованный отпуск. Плательщики могут применить их к любым нормативно установленным и не поименованным в Налоговом кодексе компенсационным выплатам.
СПОРИТЬ С НАЛОГОВИКАМИ ВСЕ РАВНО ПРИДЕТСЯ
Контролирующие органы занимают принципиально иную позицию. По их мнению, от ЕСН освобождаются только суммы, указанные в статье 238 НК РФ (cм., например, письма Минфина России от 11.10.07 № 03-03-06/2/189, от 01.06.06 № 03-03-04/3/10, УФНС России по г. Москве от 18.01.07 № 21-11/003925, от 28.09.06 № 18-11/3/86441). Обоснование прямо противоположно точке зрения, которую высказал Президиум ВАС РФ. По мнению Минфина России и налоговиков, перечень, приведенный в упомянутой статье Налогового кодекса, является закрытым и не подлежит расширению.
Вряд ли претензии инспекторов прекратятся после обнародования позиции Президиума ВАС РФ. Однако в спорах с ними у компаний прибавится уверенности. Ведь суды будут учитывать мнение высшей арбитражной инстанции, а значит, скорее всего станут выносить решения в пользу налогоплательщиков.
СУДЕБНАЯ ПРАКТИКА БОЛЬШЕ НЕ БУДЕТ ПРОТИВОРЕЧИВОЙ
До сих пор у судов не было единодушия по рассматриваемой проблеме. В арбитражной практике есть примеры как положительных, так и отрицательных для компаний решений.
В некоторых случаях судьи принимали доводы налоговиков и финансового ведомства: список необлагаемых компенсационных выплат закрыт, поэтому из базы по ЕСН исключаются только выплаты уволенным сотрудникам (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.07 № А42-1204/2006).
Иногда, отказывая налогоплательщику, суды приводили и другие аргументы. А именно: освобождение от ЕСН, предусмотренное в статье 238 НК РФ, распространяется только на компенсации, указанные в статье 164 НК РФ. То есть на возмещение затрат работника, которые связаны с исполнением его обязанностей. А выплаты за неиспользованный отпуск к такому возмещению не относятся. Они считаются частью заработной платы (ст. 129 ТК РФ) и для налога на прибыль учитываются в расходах на оплату труда (п. 8 ст. 255 НК РФ) (см., в частности, постановления ФАС Дальневосточного от 30.06.08 № Ф03-А80/08-2/2263, Северо-Западного от 13.11.08 № А05-12610/2007 округов).
Примерами решений, вынесенных в пользу компаний, являются постановления ФАС Московского от 19.12.08 № КА-А40/11889-08, Центрального от 27.05.08 № А62-4451/2007 округов.
ЧАСТЬ НЕИСПОЛЬЗОВАННОГО ОТПУСКА МОЖНО КОМПЕНСИРОВАТЬ ДЕНЬГАМИ
Если продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска сотрудника составляет более 28 календарных дней, он может подать работодателю заявление о замене денежной компенсацией той части отпуска, которая превышает указанное количество дней (ст. 126 ТК РФ). Заметим, что речь идет только о такой «сверхнормативной» части каждого ежегодного отпуска, а не о сумме неиспользованных дней отдыха за все время работы сотрудника. За каждый год работы ему необходимо предоставить стандартные 28 календарных дней отдыха. И Трудовой кодекс запрещает заменять эти дни деньгами.
Начать дискуссию