Особенности налогообложения НДС средств целевого финансирования

В последнее время экономическая ситуация в стране нестабильна и многие компании переживают не лучшие времена ввиду спада производства, уменьшения заказов и объемов работ.

В связи с этим они вынуждены проводить модернизацию бизнеса, изменять технологические или организационные условия труда или вовсе сокращать персонал. В целях  минимизация масштабов экономического кризиса и смягчение его последствий для населения Правительством Российской Федерации предприняты первоочередные меры по борьбе с последствиями мирового финансового кризиса одной из которых является реализации дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда.(1)

Финансовое обеспечение дополнительных мероприятий, направленных на снижение напряженности на рынке труда осуществляется в пределах выделенных субсидий из федерального бюджета, а также за счет бюджетных ассигнований субъектов Российской Федерации

Субсидии предоставляются на софинансирование региональных программ и предусматривают следующие дополнительные мероприятия, направленные на снижение напряженности на рынке труда:

а) опережающее профессиональное обучение работников в случае угрозы массового увольнения (установление неполного рабочего времени, временная приостановка работ, предоставление отпусков без сохранения заработной платы, мероприятия по высвобождению работников);

б) организация общественных работ, временного трудоустройства, стажировки в целях приобретения опыта работы безработных граждан, граждан, ищущих работу, включая выпускников образовательных учреждений, а также работников в случае угрозы массового увольнения;

в) оказание адресной поддержки гражданам, включая организацию их переезда в другую местность для замещения рабочих мест, в том числе создаваемых в рамках реализации федеральных целевых программ и инвестиционных проектов;

г) содействие развитию малого предпринимательства и самозанятости безработных граждан.

Субсидии предоставляются юридическим лицам (за исключением государственных (муниципальных) учреждений), индивидуальным предпринимателям. Согласно заключаемым договорам предприятия получают бюджетные денежные средства в качестве компенсации (возмещения расходов) на оплату труда работников, профессиональное обучение.

Как показывает судебная практика, в финансовой деятельности коммерческих предприятий, использующих бюджетные денежные средства, часто возникают вопросы определения налогооблагаемой базы при исчислении НДС на суммы целевых бюджетных средств, полученных в связи с оплатой реализованных налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Согласно последним разъяснениям финансового ведомства, письмо Минфина от 01.09.2009 №03-07-11/215 в соответствии с п.1 ст.146 НК РФ операции по реализации работ на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, поэтому при возмещении бюджетом расходов связанных с проведением общественных оплачиваемых работ у предприятия возникает налогооблагаемая база. Возникает риторический вопрос, если у предприятия возникает объект налогообложения НДС, то с полученной компенсации необходимо заплатить в бюджет  НДС. (2) В соответствии с требованиями Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914 (далее - Порядок ведения журналов учета), плательщики НДС при совершении операций по реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых НДС, так и не облагаемых налогом, составляют счета-фактуры и ведут журналы учета счетов-фактур, книгу продаж и книгу покупок по формам согласно приложениям к указанным Правилам. (3) Следовательно, организация, которая получила бюджетные средства, обязана  выставить самой себе счет-фактуру, разнести ее в книге продаж и с полученных средств уплатить сумму НДС в бюджет.

Уплата НДС приводит к двойному налогообложению. Во-первых при получении из бюджета компенсации расходов связанных с проведением общественных оплачиваемых работ  предприятие обязано уплатить  сумму НДС. Во-вторых, предприятие при оказание услуг сторонним организациям в себестоимость услуг включает также расходы на оплату труда работников, являющиеся участниками программы, которые оказывают данные услуги и при выставлении счет-фактуры за оказанные услуги сторонним организациям предприятие обязано также заплатить НДС.

Налоговые органы доначисляют организациям НДС на суммы средств, полученных из бюджетов, мотивируя свои решения тем, что суммы субсидий следует рассматривать в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ как средства, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи или иные суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

На наш взгляд, суммы целевого финансирования, предоставляемые из бюджетов всех уровней связанные с компенсацией расходов организацией с привлечением работников на общественные работы, обучением, адресной поддержки граждан не включаются в налоговую базу по НДС, поскольку их получение не связано с расчетами по оплате товаров. В таких ситуациях у коммерческих организаций не возникает объекта налогообложения по уплате НДС.

Полученные бюджетные средства не включаются в налогооблагаемую базу по данному виду налога, поскольку такие средства нельзя расценивать как полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
В этой связи заслуживает внимания вывод Определение ВАС о том, что «при реализации тепловой энергии населению по государственным регулируемым ценам (тарифам) следует исходить из норм закона (ст. 40 НК РФ и ст. 154 НК РФ) с учетом того, что суммы дотаций (субсидий), получаемых из бюджета, в цены реализации не входят. (4)

1. Программа антикризисных мер Правительства Российской Федерации на 2009 год утв. Правительством РФ 19 июня 2009 г.

2. Письмо Минфина от 01.09.2009 №03-07-11/215

3. Постановление Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 "Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями).

4. Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 марта 2009 г. N 2502/09