Если инспекция нарушила сроки на бесспорное взыскание недоимки, у нее в соответствии с п. 3 ст. 46 НК РФ остается один законный способ пополнить бюджет: обратиться в суд с заявлением о взыскании недоимки. Установлен срок для подачи такого иска – шесть месяцев с момента истечения срока на добровольное исполнение требования1.
Может ли инспекция взыскать недоимку в судебном порядке по истечении названных шести месяцев? В п. 3 ст. 46 НК РФ дан, по сути, условно положительный ответ: сроки на обращение в суд восстанавливаются, если инспекция их пропустила по уважительным причинам. А вот тут уже очевидно, что оценка уважительности причин в каждом конкретном случае будет зависеть от усмотрения суда. На первый взгляд, суды ничем не ограничены в своем усмотрении. В то же время, изучая арбитражную практику (она только начала появляться2), можно выделить некоторые принципы, используя которые можно определить, есть ли основания для восстановления срока на судебное взыскание недоимки или нет.
Качество организации работы в налоговых органах
Инспекции, обосновывая необходимость восстановления срока на взыскание по суду недоимки, часто ссылаются на большой объем работы, на недостаток сотрудников в штате и пр. Суды по-разному оценивают это обстоятельство. ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 05.02.2009 по делу N А13-3227/2008 удовлетворил ходатайство налогового органа, признав уважительной причиной недостаток специалистов в юридическом отделе и большой объем работы по взысканию с физических лиц задолженности по налогам (в данном случае ответчиком был индивидуальный предприниматель).
На другой стороне – ФАС Восточно-Сибирского округа - «чрезвычайно обширный документооборот» не может быть основанием для восстановления срока на обращение в суд (постановление от 23.07.2008 N А19-15231/07-Ф02-3485/08). На Дальнем Востоке Пятый ААС в постановлении от 17.09.2008 от 10.09.2008 N 05АП-941/2008 признал, что работа юридического отдела в неполном составе не является уважительной причиной и не освобождает налоговый орган от обязанности соблюдать сроки подача иска.
Инспекции также ссылаются на то, что взыскание налогов было затруднено, поскольку налогоплательщик неоднократно менял место своего учета в налоговых органах. Единообразия в оценке этого обстоятельства в судах также нет. Например, на Урале в рамках одного 17 ААС судьи практически в одно и то же время приняли два противоречащих друг другу акта. Так, в постановлении от 12.08.2009 N 17АП-6365/2009-АК при восстановлении срока на судебное взыскание недоимки было учтено то, что налогоплательщик менял место своего учета. За несколько дней до этого судьи 17 ААС пришли к выводу, что вынесение решения о привлечении к ответственности одной инспекцией никак препятствует взысканию выявленной задолженности другой инспекцией. Поэтому было отказано налоговому органу в восстановлении срока на обращение в суд.
По сути, два приведенных выше аргумента инспекции – большой объем работы и смена места налогоплательщиком места учета – касаются одного и того же: проблемы организации работы в налоговых органах. Можно с человеческой точки зрения понять суды, которые поддерживают налоговые органы; они учитывают объективно сложившуюся ситуацию в системе: недостаток специалистов, большой документооборот, нечеткость взаимодействия между инспекциями.
Однако насколько правомерен такой подход? По сути, он означает, что гарантии налогоплательщику, предусмотренные п. 3 ст. 46 НК РФ и касающиеся срока давности взыскания недоимки, зависят от того, как организована работа в конкретном налоговом органе! Получается, что некачественное исполнение сотрудниками инспекции своих прямых обязанностей продлевает срок на судебное взыскание недоимки. Очевидно, что такая ситуация недопустима в публично-правовых отношениях. Поэтому такие причины, как большая загрузка налоговых органов, смена места учета налогоплательщика и пр., не могут быть основаниями для восстановления срока на судебное взыскание недоимки (пеней, штрафов).
Ошибки в применении налогового законодательства
Для иллюстрации этой группы обстоятельств рассмотрим ситуацию, встречающуюся в арбитражной практике. Налоговый орган провел налоговую проверку и по ее итогам доначислил налог (пени, штраф). В установленные сроки принял решение о взыскании недоимки, направил инкассовые поручения в банки, возможно, приостановил операции по банковским счетам. Налогоплательщик обжалует действия инспекции в арбитражном суде, ссылаясь на то, что инспекция не имела права вообще проводить внесудебное взыскание налога, поскольку в решении о привлечении к ответственности изменена юридическая квалификация деятельности налогоплательщика, статус и характер его деятельности. Суд соглашается с налогоплательщиком и на основании п. 2 ст. 45 НК РФ признает действия инспекции по бесспорному взысканию незаконными. Однако на момент принятия такого судебного акта, уже истекли шесть месяцев на обращение налогового органа в суд за взысканием недоимки. Вопрос: можно ли восстановить срок на подачу иска к налогоплательщику?
И тут нет однозначности. ФАС Северо-Западного округа признает указанное выше обстоятельство основанием для восстановления срока на обращение в суд (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.02.2009 по делу N А13-3227/2008). Противоположная позиция высказана в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 29.06.2009 N Ф03-2781/2009: спор о правовой квалификации деятельности налогоплательщика не является уважительной причиной для восстановления срока на судебное взыскание недоимки. Точку зрения ФАС Дальневосточного округа поддерживают арбитражные апелляционные суды Москвы и Урала (см. постановления Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.07.2008 N 09АП-6824/2008-АК; Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.08.2009 N 17АП-6206/2009-АК).
В юриспруденции один из основополагающих принципов звучит так: «Незнание закона не освобождает от ответственности». Инспекция является государственным органом, на которого возложены функции по контролю за соблюдением налогового законодательства. Налоговый орган в силу своего статуса не имеет права на заблуждение при выборе процедуры принудительного взыскания налогов, не имеет права на ошибку. Поэтому фактическое совершение таковой не должно рассматриваться как уважительная причина для восстановления срока на судебное взыскание недоимки.
В свете сказанного интересна ситуация, рассмотренная 5 ААС в постановлении от 30.10.2008 N 05АП-1672/2008. Инспекция своевременно обратилась в суд, однако заявление и документы были ей возвращены на основании п. 2 ст. 129 АПК РФ в связи с тем, что в заявлении соединены несколько требований, не связанных между собой. Инспекция «разъединила» требования и с новым иском обратилась в суд. Поскольку такое обращение состоялось после истечения законных шести месяцев, суд не удовлетворил иск налогового органа. При этом суд указал, что возврат заявления на основании ст. 129 АПК РФ не является уважительной причиной для восстановления срока на обращение в суд, поскольку при подаче заявления в суд налоговый орган должен знать установленные статьей 129 АПК РФ процессуальные основания возврата заявления. Таким образом, в этом деле суд де-факто указал на презумпцию знания закона, нарушение этого принципа налоговым органом означает невозможность восстановления срока на обращение в суд.
Итак, можно сделать вывод о том, что допущенные инспекцией ошибки в применении закона (как налогового, так и неналогового) не могут быть признаны уважительными причинами для восстановления срока на судебное взыскание недоимки (пени, штрафов).
В заключение
А какие тогда обстоятельства могут быть основанием для восстановления срока на обращение в суд? В некоторых постановлениях арбитражных судов указывается, что уважительные причины – это такие обстоятельства, которые никоим образом не зависят от воли инспекции (постановления ФАС Дальневосточного округа от 29.06.2009 N Ф03-2781/2009; от 07.09.2009 N Ф03-4354/2009). Именно из этой позиции необходимо, на мой взгляд, исходить, оценивая уважительность причин пропуска срока на судебное взыскание налогов.
1. Срок на добровольное взыскание рассчитывается в случае проведения налоговой проверки на основании п. 9 ст. 101, п. 2 ст. 70, п. 4 ст. 69 НК РФ, в иных случаях – в соответствии п. 1 ст. 70, п. 4 ст. 69 НК РФ.
2. Норма п. 3 ст. 46 НК РФ, предусматривающая возможности восстановления срока на судебное взыскание, вступила в силу только 01.01.2007.
Начать дискуссию