Задолженность за неотработанные дни отпуска, которую невозможно удержать, повторно в расходах не учитывают

ПИСЬМО МИНИСТЕРСТВА ФИНАНСОВ РФ от 10.12.09 № 03-03-06/1/799

ПРАВО РАБОТНИКА НА ОТПУСК И ПРАВО ОРГАНИЗАЦИИ НА УДЕРЖАНИЕ
Право на использование оплачиваемого отпуска за первый год работы у сотрудника возникает через шесть месяцев непрерывной работы в данной организации. В дальнейшем оплачиваемый отпуск должен предоставляться ежегодно. Причем отпуск за второй и последующие годы работник может использовать в любое время года в соответствии с принятой в организации очередностью их предоставления (ст. 122 Трудового кодекса РФ).

Поэтому вполне возможна ситуация, когда работник увольняется по собственному желанию до истечения рабочего года, отпуск за который он уже отгулял. В этом случае организация производит удержание ранее выплаченных отпускных за неотработанные дни отпуска (ст. 137 ТК РФ). Погасить такую задолженность можно за счет заработной платы, которая подлежит выплате работнику на дату увольнения (ст. 137 ТК РФ), либо он добровольно внесет соответствующую сумму в кассу. Последнее происходит, когда сумма к удержанию превышает ограничение, установленное статьей 138 ТК РФ.

Если работник отказывается добровольно погасить задолженность, то работодатель вправе обратиться в суд в порядке гражданского судопроизводства для ее взыскания.

МИНФИН НА СТОРОНЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА
Конечно, обращение работодателя в суд - его право, а не обязанность. Поэтому он вполне может и отказаться от взыскания задолженности через судебное разбирательство. Например, если сумма долга незначительна или по каким-либо другим причинам. Для работника прощение долга не несет никаких налоговых последствий (так как налог на доходы физических лиц уже был удержан при выплате отпускных), чего, по нашему мнению, не скажешь о работодателе.

Однако специалисты финансового ведомства почему-то не усмотрели в такой ситуации возникновения налоговых последствий для компании. Их доводы основаны на том, что в момент начисления отпускных эти суммы уже были включены в расходы при налогообложении прибыли. В то же время пунктом 5 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что суммы, отраженные ранее в составе расходов организации, повторно в затраты не включаются.

Таким образом, подводят итог специалисты Минфина России, образовавшаяся задолженность по зарплате за неотработанные дни отпуска, по которой истек срок исковой давности, не может быть принята к учету в целях налогообложения прибыли.

ВСЕ ЛИ АСПЕКТЫ УЧТЕНЫ
Обратим внимание, что в финансовом ведомстве не учли тот факт, что переплата за отпуск, которая выявлена на момент увольнения, произведена вне рамок действующего трудового законодательства.

Из анализа положений статей 114, 121, 127, 137 ТК РФ следует, что оплате подлежит только отпуск, а при увольнении полагается компенсация за период, который отработан, но отпуск за него не предоставлен.

Следовательно, для включения в состав расходов на оплату труда, согласно нормам статьи 255 НК РФ, излишне выплаченных отпускных оснований не имеется. Поэтому налогоплательщик в периоде увольнения работника должен уменьшить расходы на оплату труда на сумму дебиторской задолженности по заработной плате. А вот когда истечет трехлетний срок исковой давности, данную сумму задолженности нужно списать в расходы.

Видимо, и автор вопроса рассуждал подобным образом и исключил суммы, подлежащие удержанию, из
состава ранее учтенных расходов при исчислении налога на прибыль.

Однако такая дебиторская задолженность не может быть учтена в составе внереализационных расходов, поскольку убытки от ее списания не подпадают под действие пункта 2 статьи 265 НК РФ.

ИНОЙ ВЗГЛЯД НА ПРОБЛЕМУ
На данную ситуацию можно взглянуть и с другой стороны. Ранее мы уже сказали об основных правилах предоставления отпусков. Из них следует, что трудовое законодательство разрешает использование работником отпуска авансом. В таком случае учет расходов на оплату отпуска в периоде его предоставления никоим образом не нарушает налогового законодательства. В тот момент налогоплательщиком все было сделано верно.

Переплата возникает только на дату увольнения работника. А раз в предыдущие годы расходы отражены правильно, то и корректировать базу по налогу на прибыль оснований нет. Ведь ошибки отсутствуют.

Поэтому, если организация не смогла или просто не захотела удержать с увольняющегося работника излишне выплаченные отпускные, выявлять сумму дебиторской задолженности не нужно. Тем более что статья 137 ТК РФ говорит не об обязанности работодателя удержать такой долг, а лишь о его праве на это.

НАЛОГОВЫЕ ПРЕТЕНЗИИ ВСЕ-ТАКИ ВОЗМОЖНЫ
Компании, оказавшиеся в подобной ситуации, могут воспользоваться выгодными для них разъяснениями Минфина России. Однако это не исключает вероятность претензий со стороны налоговых органов.

Например, в письме УФНС России по г. Москве от 30.06.08 № 20-12/061148 указано, что расходы в виде переплаты за отпуск не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку не соответствуют положениям статьи 252 НК РФ.

В случае разрешения возникшего спора в судебном порядке, как это ни печально, мы не можем поручиться, что налогоплательщик имеет шансы разрешить его в свою пользу. Но применение разъяснений финансового ведомства по крайней мере будет обстоятельством, исключающим вину организации в совершении налогового правонарушения (подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Статья напечатана в журнале "Документы и комментарии" №2, январь 2010 г.