Учет выручки, или все не так просто

В некоторых случаях в бухгалтерском и налоговом учете выручка от реализации товаров (работ, услуг) формируется по-разному. Некоторые доходы по правилам бухгалтерского учета увеличивают выручку, а по правилам налогового учета - нет.

По правилам налогового учета в состав выручки от реализации не включают:

• суммовые разницы;
• проценты по коммерческим кредитам;
• проценты (дисконт) по векселям.

Рассмотрим эти виды доходов более подробно.

Суммовые разницы

Вы можете установить продажную цену на товары (работы, услуги) в условных единицах или иностранной валюте (например, долларах США, евро). Цену, установленную в условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.

Если с даты реализации товаров (работ, услуг) до даты их оплаты курс иностранной валюты вырос, после такого пересчета рублевая задолженность покупателя увеличится. Сумму, которую ему придется доплатить, называют положительной суммовой разницей.

Если с даты реализации товаров (работ, услуг) покупателю до даты их оплаты курс иностранной валюты понизился, то задолженность покупателя уменьшится. Сумму, на которую уменьшится долг, называют отрицательной суммовой разницей.

В бухгалтерском учете положительные суммовые разницы увеличивают выручку от продажи товаров (работ, услуг), а отрицательные уменьшают ее. В налоговом учете положительные суммовые разницы учитывают как внереализационные доходы, а отрицательные – как внереализационные расходы. На выручку от реализации они не влияют.

Обратите внимание: если фирма учитывает выручку по кассовому методу, то суммовые разницы при налогообложении прибыли не учитываются.

Пример

ООО «Пассив» реализует товары. По договору купли-продажи стоимость товаров выражена в долларах США и составляет 1000 долл. США (без НДС). «Пассив» учитывает выручку при расчете налога на прибыль по методу начисления.

Ситуация 1

Официальный курс доллара США составил:

– на дату отгрузки товаров покупателю – 30 руб./USD;

– на дату оплаты товаров – 33 руб./USD.

Бухгалтер «Пассива» сделал записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

– 30 000 руб. (30 руб./USD x 1000 USD) – отражена задолженность покупателя;

Дебет 51 Кредит 62

– 33 000 руб. (33 руб./USD x 1000 USD) – поступили деньги от покупателя;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 3000 руб. ((33 руб./USD – 30 руб./USD) x x 1000 USD) – отражена положительная суммовая разница.

Фирма получила от покупателя 33 000 руб., в том числе:

– 30 000 руб. – цена товаров;

– 3000 руб. – положительная суммовая разница.

Выручку от реализации товаров отражают так:

– в бухгалтерском учете – в размере 33 000 руб.;

– в налоговом учете – в размере 30 000 руб. Положительную суммовую разницу (3000 руб.) учитывают как внереализационный доход.

Ситуация 2

Официальный курс доллара составил:

– на дату отгрузки товаров покупателю – 33 руб./USD;

– на дату оплаты товаров – 30 руб./USD.

Бухгалтер «Пассива» сделал записи:

ДЕБЕТ 62 Кредит 90-1

– 33 000 руб. (33 руб./USD x 1000 USD) – отражена задолженность покупателя;

ДЕБЕТ 51 Кредит 62

– 30 000 руб. (30 руб./USD x 1000 USD) – поступили деньги от покупателя;

ДЕБЕТ 62 Кредит 90-1

– 3000 руб. ((33 руб./USD – 30 руб./USD) x 1000 USD) – уменьшена задолженность покупателя на отрицательную суммовую разницу.

Фирма получила от покупателя 30 000 руб. При этом отрицательная суммовая разница составила 3000 руб.

Выручку от продажи товаров отражают так:

– в бухгалтерском учете – в размере 30 000 руб.;

– в налоговом учете – в размере 33 000 руб. Отрицательную суммовую разницу (3000 руб.) учитывают как внереализационный расход.

Проценты по коммерческим кредитам и векселям

В договоре купли-продажи товаров (работ, услуг) ваша фирма может предусмотреть, что покупателю предоставляется отсрочка или рассрочка платежа (иными словами, покупателю предоставляется коммерческий кредит). Обычно при таких условиях договора покупатель должен оплатить как стоимость товаров (работ, услуг), так и проценты за отсрочку их оплаты.

В бухгалтерском учете проценты за отсрочку увеличивают выручку от реализации. В налоговом учете проценты, полученные по любым долговым обязательствам (в том числе коммерческим кредитам), учитывают как внереализационные доходы. На выручку от реализации товаров (работ, услуг) они не влияют. Порядок отражения процентов по кредитам в налоговом учете не зависит от метода определения выручки (метод начисления или кассовый метод).

Пример

ЗАО «Актив» продает товары, цена которых согласно договору составляет 12 000 руб. (без НДС). По условиям договора покупатель должен оплатить товары через 60 дней после их получения. При этом покупатель должен уплатить 0,1% от стоимости товаров за каждый день отсрочки платежа.

Общая сумма процентов за отсрочку по оплате товаров составит:

12 000 руб. x 0,1% x 60 дн. = 720 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать записи:

Дебет 62 Кредит 90-1

– 12 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 720 руб. – доначислена выручка от продажи товаров на сумму процентов;

Дебет 51 Кредит 62

– 12 720 руб. (12 000 + 720) – поступили деньги от покупателя.

Выручку от продажи товаров отражают так:

– в бухгалтерском учете – в размере 12 720 руб.;

– в налоговом учете – в размере 12 000 руб. Проценты по коммерческому кредиту (720 руб.) учитывают как внереализационный доход.

В аналогичном порядке отражают проценты (дисконт) по товарным векселям, выданным в оплату товаров (работ, услуг).

Пример

ЗАО «Актив» продает товары, цена которых составляет 25 000 руб. (без НДС). В оплату товаров покупатель выдал «Активу» собственный вексель. Номинальная стоимость векселя – 30 000 руб.

Бухгалтер «Актива» должен сделать записи:

Дебет 62 субсчет «Расчеты с покупателями» Кредит 90-1

– 25 000 руб. – отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 субсчет «Расчеты с покупателями» Кредит 90-1

– 5000 руб. (30 000 – 25 000) – доначислена выручка от продажи товаров на сумму дисконта по векселю;

Дебет 62 субсчет «Векселя полученные» Кредит 62 субсчет «Расчеты с покупателями»

– 30 000 руб. – учтен вексель, полученный от покупателя;

Дебет 51 Кредит 62 субсчет «Векселя полученные»

– 30 000 руб. – поступили деньги от покупателя в погашение векселя.

Выручку от продажи товаров отражают так:

– в бухгалтерском учете – в размере 30 000 руб.;

– в налоговом учете – в размере 25 000 руб. Дисконт по векселю (5000 руб.) учитывают как внереализационный доход.

Пересчет выручки по рыночным ценам

В общем случае выручка от продажи товаров (работ, услуг) рассчитывается исходя из тех цен, которые установлены в договоре с покупателем (заказчиком). Считается, что эти цены соответствуют рыночным. Однако в некоторых случаях налоговая инспекция имеет право проверить, действительно ли установленные в договоре цены соответствуют рыночным.

Налоговики могут это сделать в таких случаях (ст. 40 НК):

• фирма передает товары (работы, услуги) по товарообменному (бартерному) договору;
• покупатель и продавец считаются взаимозависимыми лицами;
• фирма продает товары (работы, услуги) по внешнеторговой сделке;
• в течение непродолжительного времени цена сделки отличается от других сделок с такими же товарами (работами, услугами) более чем на 20 процентов.

Если же в результате такой проверки будет установлено, что цена, установленная договором, отклоняется от рыночной более чем на 20 процентов, налоговикам дано право пересчитать выручку (а следовательно, и начислить налог на прибыль) исходя из рыночной цены. Поэтому в этих ситуациях выручку отражают в налоговом учете исходя из рыночной цены проданных товаров (работ, услуг).

Если бухгалтер не сделает этого сам, то выручку доначислят налоговики во время документальной проверки. Тогда помимо налога на прибыль фирме придется заплатить еще и пени за задержку платежа.

Владимир МЕЩЕРЯКОВ «Годовой отчет - 2004» (избранное)

Материал предоставлен журналом «Расчет», №1 2005 г.