Анализ новых Методических рекомендаций МНС РФпо применению главы 25 "Налог на прибыль" НК РФ

Discaimer: Методические рекомендации вышли всего несколько дней назад, так что здесь не могли быть учтены все нововведения. Впрочем, такая задача и не ставилась. Замечу также, что все изложенное является моей личной позицией и не связано с моей трудовой деятельностью.

Если вы не согласны с чем-то, просьба сообщить автору (Антон Каланов, kalanov@mail.ru). Особенно это касается последнего раздела: по тем вопросам я еще не успел сформировать мнения. Давайте думать вместе!

Если Вам этот текст показался полезным, буду очень рад!

С уважением,

Антон Каланов.

Содержание

ПРЕДСКАЗУЕМЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ МНС РФ
НЕБЛАГОПРИЯТНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ МНС РФ
БЛАГОПРИЯТНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ МНС РФ
СПРАВЕДЛИВЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ МНС РФ
НЕОДНОЗНАЧНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ МЕТОДИЧЕСКИХ РЕКОМЕНДАЦИЙ МНС РФ

Предсказуемые положения Методических рекомендаций МНС РФБЮ

Даты возникновения расходов при методе начисления определены статьей 272 НК РФ. При этом расходы учитываются в том периоде к которому они относятся исходя из условий сделки. То есть при осуществлении расходов период их учета, (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым подобные расходы осуществлены. В частности, при приобретении лицензии на срок три года подобные расходы включаются в состав расходов текущего периода ежемесячно равномерно по одной тридцать шестой от общей стоимости лицензии. Если период, к которому расходы относятся, не может быть определен исходя из документов, в соответствии с которым подобные расходы осуществлены, то эти расходы относятся к периоду их возникновения (начисления).

Это один из вариантов учета расходов будущих периодов по главе 25 НК РФ. Честно говоря, по моему мнению, обоснования у этого варианта, как такового, нет (хотя сегодня ГД приняла в третьем чтении закон о внесении изменений в НК, где в ст.272 закреплено нечто похожее).

То, что такой порядок закреплен в Методических рекомендациях МНС РФ, на мой взгляд, благоприятно скажется и на налогоплательщиках, и на сотрудниках налоговых органов: однозначность и определенность - это всегда плюс. Вместе с тем, иногда налоговые органы еще сами вольно или невольно вступают в противоречие с этим выводом из Методических рекомендаций (см. письмо МНС РФ от 10.09.2002 г. №02-5-11/202-АД088).

Естественно, такой порядок покажется благоприятным не для всех налогоплательщиков, но, как это не прискорбно, за счет них МНС РФ собирается исправлять недоработки законодателя, не установившего четкий порядок учета рассматриваемых расходов (а возможно, это правило было введено налоговыми органами вовсе не ради урегулирования спорных моментов (Есть, например, опасение, что такой вывод был сделан налоговиками в связи с тем, что при его применении большая сумма была бы включена в расходы базы переходного периода, убыток по которой согласно Закону №110-ФЗ не учитывается в этой части для целей налогообложения)). Такие налогоплательщики могут добиваться справедливости в судебном порядке.

Статьей 317 НК РФ определено, что доходы в виде причитающихся к получению штрафов, пени и иных санкций за нарушение условий договорных обязательств признаются доходами в соответствии с условиями заключенных договоров. То есть, если условиями договоров предусмотрены все обстоятельства при которых возникает ответственность контрагентов в виде штрафных санкций или возмещения убытков, то доходы признаются полученными налогоплательщиком при возникновении этих обстоятельств, с которыми условия договора связывают возникновение штрафных санкций или возмещение убытков, вне зависимости от претензий, предъявленных налогоплательщиком контрагенту, но при отсутствии возражений должника. Если обстоятельства, приводящие к возникновению вышеупомянутых обстоятельств, не могут классифицироваться однозначно, то подобные расходы признаются по мере признания их должником, либо по мере вступления в законную силу решения суда.

Жуткий, извиняюсь, бред. Налоговики не удосужились посмотреть в ст.271 НК РФ, где как раз и определяется дата признания таких доходов (а не сумма, как в ст.317 НК РФ).

А у нас в Москве до появления Методических рекомендаций МНС РФ было все нормально, Глинкин подошел к этому вопросу более грамотно и непредвзято (письма УМНС по г. МОСКВЕ от 6 сентября 2002 г. N 26-12/41812 и от 22 августа 2002 г. N 26-12/38980). Если его все же заставят "поменять" свою позицию, будем, обязательно будем судиться.

Согласно п.4 ст.250 и подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ доходы от аренды относятся к доходам от реализации, если налогоплательщик осуществляет такую деятельность на систематической основе, в противном случае - к внереализационным доходам.

Во-первых, согласно Методическим рекомендациям МНС РФ по применению главы 25 НК РФ отнесение арендной платы к той или иной группе доходов применяется вне зависимости от способа отражения указанных операций в бухгалтерском учете, с чем нельзя не согласиться.

Во-вторых, по мнению МНС РФ, понятие систематичности используется в значении, применяемом в пункте 3 статьи 120 НК РФ (два раза и более в течение календарного года).

Естественно, не совсем корректно исчислять передачу имущества в аренду в количестве раз, да и ссылка на ст.120 НК РФ в данном случае далеко не бесспорна, однако здесь нельзя корить налоговиков - фактически им приходится исправлять недоработки законодателя.

Если в трудовой договор, заключенный с конкретным работником не включены те или иные начисления, предусмотренные в упомянутых коллективном договоре и (или) локальных нормативных актах, либо на них нет ссылок, то такие начисления не могут быть приняты для целей налогообложения прибыли.

Согласно п.21 ст.270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров. А между тем, в статье 255 НК РФ говорится о том, что в расходы налогоплательщика включаются любые начисления работникам и расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Этот пример неаккуратности законодателя налоговые органы в настоящее время решили трактовать не в пользу налогоплательщика. Несмотря на то, что такое мнение в связи с его полной абсурдностью не найдет, по моему убеждению, поддержки в судебных инстанциях, возможность предъявления подобных претензий налоговыми органами целесообразно учитывать.

Стыдно, г-н Оганян! :(

Если организация в условиях действия главы 25 НК РФ вводит в эксплуатацию объект основных средств, капитальные вложения по которому производились еще до 2002 года, то в составе первоначальной стоимости учитывается вся сумма фактических расходов, понесенных налогоплательщиком до 2002 года, отраженная в соответствии с действовавшими до 2002 года правилами бухгалтерского учета на счете учета капитальных вложений.

Это еще О.Лапина первая придумала, теперь из ее книги это перекочевало в Методичку. По-моему, все справедливо.

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм возмещаемых налогов, в частности, возмещаемого в соответствии с нормами главы 21 НК РФ налога на добавленную стоимость.

Вместе с тем, по Кодексу: "за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом".

Для чего эта незамысловатая хитрость? А потому, что текст в Кодексе совсем никакой.

Так, согласно ст.257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов средства определяется за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. А в соответствии с подп.1 п.1 ст.264 НК РФ в состав прочих расходов относятся суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ.

Поэтому некоторые уже сделали формальный вывод, что раз ни таможенные пошлины, ни налог с продаж в ст.270 НК РФ не перечислены, соответственно, они относятся к прочим расходам и поэтому в первоначальную стоимость амортизируемого имущества включаться не должны.

Аргументов (формальных) нет, поэтому налоговикам приходится так бороться.

Если организация начисляет амортизацию по амортизируемому имуществу в период, когда оно не используется для ведения деятельности (то есть оно не исключается из состава амортизируемого имущества), направленной на получение дохода, то суммы начисленной амортизации не могут уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль.

Неприятно, конечно, но вполне предсказуемый, и, на мой взгляд, обоснованный вывод. К счастью, несложно придумать, как с этим бороться.

Неблагоприятные положения Методических рекомендаций МНС РФ

Для определения возможности применять кассовый метод организация ежеквартально исчисляет вышеупомянутый показатель путем суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления суммы на четыре. В случае, если полученный показатель окажется больше одного миллиона рублей, налогоплательщик обязан учесть доходы и расходы текущего налогового периода исходя из метода начисления начиная с начала этого налогового периода.

По-моему, особое внимание следует обратить на указание "в течение налогового периода". В п. 1 ст. 273 НК РФ речь идет не о налоговом периоде, а о предыдущих четырех кварталах. При этом согласно п.4 ст.273 НК РФ переход должен произойти, только если налогоплательщик "в течение налогового периода превысил" показатель, а не "обнаружил" это превышение в течение налогового периода.

В связи с этим, по моему мнению, согласно п. 4 ст. 273 НК РФ переходить на метод начисления задним числом необходимо только в том случае, если по итогам налогового периода, т.е. календарного года, сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж превысит один миллион рублей за каждый квартал. В этом случае налогоплательщик должен пересчитать налоговые обязательства за прошедший год и лишается права перейти на кассовый метод на I квартал следующего года

А вообще, хуже кассового метода нет - упаси вас бог его выбрать!

Величина доходов определяется исходя из цен сделки. А в случае получения доходов в натуральной форме, доходы определяются исходя из рыночных цен.

По-моему, важнейшее недоразумение Методических рекомендаций МНС РФ!

Пунктом 4 ст. 274 НК РФ предусмотрено, что доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученные в натуральной форме (включая товарообменные операции), признаются, если иное не предусмотрено Кодексом, исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

В итоге, основные отличия Кодекса и Методических рекомендаций заключаются в следующем:

1. Если согласно НК РФ доходы в натуральной форме отражаются налогоплательщиками "по умолчанию" в размере, установленной сделкой, то согласно Методическим рекомендациям - "по умолчанию" по рыночной цене.

2. По Кодексу доведение до рыночной цены может быть осуществлено только налоговым органом при наличии отклонения более чем на 20 процентов, то согласно Методическим рекомендациям доведение до рыночной цены должно быть осуществлено налогоплательщиком самостоятельно при наличии любого отклонения.

3. Налоговые органы фактически переложили обязанность по поиску рыночной цены с себя на налогоплательщиков.

4. Если по Кодексу доведение до рыночной цены может быть осуществлено налоговым органом только с доначислением налога и пени, то если признать верными Методические рекомендации, то неотражение налогоплательщиком в доходах рыночной цены послужит также основанием для начисления штрафных санкций.

Будем бороться, товарищи, на нашей стороне Кодекс (на этот раз)!

Если основное средство было приобретено в 2001 году, то дооценка (увеличение стоимости), осуществленная в 2001 году, для формирования восстановительной стоимости подобных объектов для целей налогообложения не учитывается.

Аналогично, если в 2001 году изменилась первоначальная стоимость основного средства (например, в результате модернизации), то мнению налоговиков эти изменения не учитываются при расчете 30%-ной величины - за основу берется только первоначальная стоимость по состоянию на 1 января 2001 года.

По-моему, такой подход верен только формально, однако он не вписывается в логику данного пункта. Упоминание о переоценке на 1 января 2001 года, очевидно, сделано законодателем лишь с той целью, чтобы уточнить, что при определении восстановительной стоимости (к которой применяется коэффициент 30%) учитываются результаты переоценок, проведенных налогоплательщиком ранее.

Если в конкретном споре логика не будет иметь силы, то можно попробовать применить такой же формальный подход к толкованию норм, который использовали в данном случае налоговые органы. Так, в отношении основных средств, приобретенных в 2001 году, формально можно сделать вывод, что величина их переоценки, учитываемой для целей налогообложения, может быть и более 30 процентов от первоначальной стоимости: к таким объектам неприменима формула, в которой множителем является стоимость объекта на 1 января 2001 года.

Если основное средство не поименовано ни в одной из амортизационных групп, установленных Классификацией основных средств, то налогоплательщик устанавливает срок полезного использования на основании рекомендаций завода-изготовителя или в соответствии с техническими условиями. Применение налогоплательщиком в целях исчисления амортизации сроков, установленных самостоятельно, законодательством о налогах и сборах не предусматривается.

По моему убеждению, отказывать налогоплательщикам в учете фактически произведенных обоснованных расходов на таких, по большому счету, формальных основаниях, недопустимо.

Если в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности работает основное средство, приобретаемое (передаваемое) налогоплательщиком по лизингу, то налогоплательщик может применять или коэффициенты, предусмотренные по договору лизинга, или повышающие коэффициенты по условиям эксплуатации объекта. Такой подход определяется требованием указанной нормы применения коэффициентов по лизингу и по условиям эксплуатации только к основной норме амортизации.

Опять буквоедство! Здесь спасет только п.7 ст.3 НК РФ.

Следует иметь в виду, что положения статьи 259 НК РФ по отношению к порядку начисления амортизации по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2002, применяются в соответствии с пунктами 4 и 5 статьи 259 НК РФ только в части определения норм амортизации.

Таким образом, коэффициенты к норме амортизации, установленные в ст.259 НК РФ, применяются только по отношению к объектам основных средств, приобретаемым и вводимым в эксплуатацию с 2002 года.

В отношении понижающих коэффициентов спорить с такой позицией, по-видимому, нет смысла.

Если же налогоплательщик имеет желание побороться за право применять к старым основным средствам повышающие коэффициенты, то можно предложить использовать, помимо п.7 ст.3 НК РФ, также следующие аргументы. Можно утверждать, что ссылка в ст.322 НК РФ только на п.4 и п.5 ст.259 НК РФ еще не означает, что применяются только эти пункты. Ведь никто не будет спорить, что применяется, например, и п.3 этой статьи, согласно которому налогоплательщик должен выбрать линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую - десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. О том, что установленные статьей 259 НК РФ коэффициенты распространяются на все основные средства, косвенно свидетельствует также тот факт, что в п.8 ст.259 НК РФ говорится об амортизации предметов договора лизинга, заключенного до введения в действие главы 25 НК РФ.

Срок использования нематериального актива должен составлять более 12 месяцев. При этом первоначальная стоимость объекта нематериальных активов для признания его амортизируемым имуществом в общем случае не имеет значения (пункт 1 статьи 256 НК РФ, пункт 3 статьи 257 НК РФ).

Понятно, к чему клонят. Кодексом допускается учет в целях налогообложения только исключительных прав на ЭВМ стоимостью менее 10 000 (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ). В отношении остальных объектов нематериальных активов с такой стоимостью формально нет оснований ни начислять амортизацию, ни вообще учитывать их в целях налогообложения.

По моему убеждению, столь формальный подход в данном случае недопустим. Во-первых, перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения, не ограничен, и условия признания расходов установлены лишь ст.252 НК РФ. Во-вторых, о том, что законодатель сам не предполагал вводить подобный порядок, свидетельствует и подп.3 п.2 ст.10 Закона №110-ФЗ, согласно которому в составе нематериальных активов для начисления амортизации в период после 01.01.2002 не должны числиться введенные в эксплуатацию до 2002 года объекты исключительных прав, стоимостью менее 10 000 руб.

В случае изменения налогоплательщиком в следующем налоговом периоде способа учета процентов, по долговым обязательствам, имеющим переходящий характер (то есть продолжающим действовать в новом налоговом периоде), ограничение процентов производится тем способом, который применялся к ним в налоговом периоде их выдачи (получения).

Долговые обязательства, соответствующие всем критериям сопоставимости, но принятые от разных категорий кредиторов - физических лиц или юридических лиц - считаются несопоставимыми.

Эти тезисы, как и многие другие в отношении расходов по долговым обязательствам, на Кодексе фактически не основаны. Что поделаешь - такая уж "лаконичная" ст.269 НК РФ!

Если по итогам налогового периода сумма расходов на гарантийный ремонт окажется больше чем созданный резерв, подобное превышение включается в состав расходов по итогам налогового периода.

На мой взгляд, из ст.267 НК РФ такой вывод следует лишь при большом желании. А применять ее по аналогии с резервами на ремонт ОС и на оплату отпусков (там это однозначно закреплено) нельзя - об этом еще ВАС РФ писал лет пять назад.

В случае, если у налогоплательщика есть основные средства, по которым будут осуществляться особо сложные и дорогие виды капитального ремонта, то он должен определить сумму дополнительных отчислений в резерв исходя из общей суммы ремонта по этим объектам, поделенную на количество лет, между которыми происходят указанные виды ремонта

Это тоже © МНС РФ. Согласно ст.324 НК РФ если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то указанный выше предельный размер отчислений в резерв может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, а по графику ремонт может производиться и не равномерно.

Под специализированными организациями (ст.275.1 НК РФ) следует понимать организации, созданные для осуществления деятельности, в том числе предпринимательской, в сфере жилищно-коммунального хозяйства, в социально-культурной сфере и т. п.

В целом согласен, но не с "созданными". По-моему, статус этих организаций будут подтверждать не коды ОКОНХ или учредительные документы, а бухгалтерская отчетность - реально осуществляемая организацией деятельность на практике может совершенно не совпадать с видами деятельности, перечисленными в уставе или справке из Госкомстата. Создали булочную, а она векселями торгует - чем специализированная организация?

Страховые премии (взносы) по обязательному страхованию (ст.263 НК РФ) могут быть признаны для целей налогообложения прибыли, если имеется закон об обязательном страховании, в котором предусмотрены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, а у страховой организации имеется лицензия на соответствующий обязательный вид страхования.

В соответствии с НК РФ для признания в целях налогообложения расходов лицензия требуется лишь при осуществлении следующих расходов на подготовку и переподготовку кадров на договорной осно-ве с образовательными учреждениями (п. 3 ст. 264 НК РФ), а также по договорам добровольного страхования (договорам него-сударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников (п. 16 ст. 255 НК РФ). И ВСЕ! Даже для учета аудиторских услуг Кодексом не предусмотрено наличие лицензии. Отсутствие лицензии - не аргумент, давно в судах доказано.

Благоприятные положения Методических рекомендаций МНС РФ

Да, есть и такие и смотрите, как их много! Честно говоря, я в целом доволен Методическими рекомендациями МНС РФ: разъяснили много спорных моментов и, к счастью, не все в пользу бюджета. В этом разделе я описал те идеи МНС РФ, с которыми не согласен, но рад, что они в пользу налогоплательщиков. А мысли налоговиков, которые в пользу налогоплательщиков, с которыми я совершенно согласен, см. в следующем разделе.

Согласно п.3.1 Методических рекомендаций МНС РФ при переносе "старых" убытков следует принимать во внимание, что на них распространяется 10-летний (начиная с 2002 года) период предоставления права переноса. Таким образом, все непогашенные до 2002 года убытки, право на использование которых у налогоплательщика осталось (т.е. все убытки с 1997 года включительно), могут быть перенесены на будущее вплоть до истечения 10-летнего срока с 2002 года, то есть до 2012 года включительно.

На мой взгляд, это не совсем так. Согласно ст. 10 Закона №110-ФЗ, убытки признаются в целях налогообложения в порядке, установленном ст. 283 главы 25 НК РФ. Поэтому, по моему мнению, убытки переносятся на 10 лет с момента их образования, поскольку согласно п. 2 ст. 283 НК РФ налогоплательщик вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. Таким образом, например, убытки 1998 года могут быть перенесены не до 2011 года, а не более чем на 10 лет - до 2008 года.-

Основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения принимаются по остаточной стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал объекта основных средств, которая определяется по данным налогового учета у передающей стороны.

Молодцы! Какая благотворительность и справедливость! (серьезно) А по кодексу такие основные средства "пролетали" (однако, к сожалению, в методичке четко не закреплено, что они амортизируются… )

При приобретении (создании) имущества с использованием бюджетных средств целевого финансирования, амортизация начисляется на стоимость имущества, приобретенного (созданного) налогоплательщиком за счет собственных средств.

То же самое. Снова исправляем недоработки законодателя - у него такое имущество вообще не амортизировалось, даже если тебе на приобретение самолета из бюджета рубль выделили.

Вместе с тем, налоговые органы при проверке могут не распространять это уточнение на иные средства целевого финансирования, помимо бюджетных. По моему убеждению, такой порядок ни в коей мере не согласуется с принципами налогообложения прибыли и налогообложения вообще, и поэтому не подлежит применению. Если налоговые органы будут с этим не согласны, налогоплательщику, столкнувшемуся с этими проблемами, безусловно, следует обращаться в арбитражный суд.

Амортизация по объектам нематериальных активов начисляется в порядке, установленном пунктами 1-6 статьи 259 НК РФ исходя из их первоначальной стоимости и срока эксплуатации. При этом исключение составляют случаи приобретения исключительных прав на программы для ЭВМ, стоимость которых составляет менее 10 000 руб. (срок использования которого не определен сделкой). Стоимость таких объектов на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 НК РФ подлежит единовременному учету в составе прочих расходов.

Согласно п. 2 ст. 258 НК РФ по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности налогоплательщика).

На мой взгляд, Кодекс оснований для выводов, к которым пришло МНС РФ, не дает. Поэтому до принятия решения списывать исключительные права на ЭВМ, срок использования которых не определен сделкой, необходимо получить дальнейшие разъяснения у налоговых органов и убедиться, что это не случайность, а действительно осознанное мнение налоговиков.

Следует учесть, что в состав прямых расходов не включаются расходы по добровольному страхованию всех работников организации (независимо от их участия в производственном процессе), учитываемые для целей налогообложения в соответствии с пунктом 16 статьи 255 НК РФ.

Ну никак не могу понять, в чем основания для такого вывода… Эти расходы, как остальные элементы оплаты труда должны вроде включаться в прямые согласно ст.318 НК РФ. Нет - ну и славно, меньше считать и меньше налога платить. Но желательно все же снова убедиться, что местная ИМНС в полной мере осознала этот пункт Методических рекомендаций.

Для учета расходов на НИОКР необходимо подтверждение налогоплательщиком использования результатов этих работ в его производственной деятельности. Если указанное подтверждение может быть обеспечено только через определенный промежуток времени, то вся сумма осуществленных расходов будет учитываться для налогообложения в течении срока, оставшегося до окончания трехлетнего срока, исчисляемого с даты окончания соответствующих работ, равномерно.

Тоже молодцы. А то по Кодексу получалось, что расходы, списанные до начала использования, не могут быть учтены в целях налогообложения - а вот не надо их пока списывать, говорит МНС РФ. Более того: "если указанные результаты не будут учитываться в его производственной деятельности, то данный показатель в размере 70 процентов будет включаться в расходы текущего отчетного (налогового) периода в размере 1/36 ежемесячно". То есть не только не давшие результата исследования, как в ст.262 НК РФ!

Справедливые положения Методических рекомендаций МНС РФ

Не учитываются в первоначальной стоимости приобретаемых материально-производственных запасов суммы налогов, подлежащих вычету либо включаемые в расходы в соответствии с НК РФ. В данном случае подразумеваются налоги, уплаченные налогоплательщиком при приобретении материально - производственных запасов, и которые согласно соответствующим статьям НК РФ подлежат вычету (НДС, акцизы), либо включаются в состав расходов (НДС). В соответствии с пунктом 5 статьи 170 НК РФ банки, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды имеют право включать в затраты, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль, суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам по приобретаемым товарам (работам, услугам).

Очень хорошо, а то уже некоторые налогоплательщики стали задумываться, куда им девать НДС по ТМЦ, приобретенным при осуществлении необлагаемой НДС деятельности и склонялись даже за счет собственных средств списывать. Нет, в стоимость! А "в расходы" - это про банки.

У налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, на дату составления налоговой отчетности в составе внерализационных доходов (расходов) учитываются курсовые разницы, возникающие только в связи с пересчетом имущества в виде валютных ценностей.

Вполне, по-моему, справедливо. У таких налогоплательщиков согласно ст.273 НК РФ учитываются только реально полученные доходы и произведенные расходы. Кстати, такая позиция МНС РФ, видимо, навеяна непрекращающимися спорами по курсовым разницам у организаций с методом "по оплате" до 2002 года.

Потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (естественная убыль) товарно-материальных ценностей обусловлены физико-химическими характеристиками этих ценностей.
К естественной убыли не относятся технологические потери и потери от брака, а также потери товарно-материальных ценностей при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации и повреждением тары.
Технологические потери при производстве и (или) транспортировке вызываются, в частности, эксплуатационными (техническими) характеристиками оборудования, используемого при производстве и (или) транспортировке товаров.
Натуральные показатели, характеризующие технологические потери, возникающие при ведении конкретного технологического процесса, должны быть обоснованы и документально подтверждены. При этом технологические потери учитываются в уменьшение налоговой базы в составе оценки стоимости материальных расходов, переданных в производство.

Все логично. Но применять естественную убыль до утверждения ее норм так и не разрешили… Десять лет такой беспорядок с этими нормами!!! А все потому, что министров больше чем граждан и никто ни за что не отвечает.

Первоначальная стоимость объекта основных средств собственного производства определяется на базе прямых расходов как стоимость готовой продукции, определяемой в соответствии со статьей 319 НК РФ (например, при использовании в организации на производственные цели автомобиля собственного производства, изготовленного налогоплательщиком). При изготовлении (сооружении) объекта основных средств хозспособом, формирование первоначальной стоимости этого объекта осуществляется в общеустановленном порядке, путем суммирования всех расходов, связанных с сооружением объекта и доведением до состояния пригодного к эксплуатации.

Очень хитро и логично вывернулись налоговики. Не совсем, правда, выгодно для налогоплательщиков, но скорее всего именно такой замысел и был у законодателя.

При безвозмездном получении объектов основных средств их первоначальная стоимость формируется как сумма дохода, признанного налогоплательщиком в составе внереализационных доходов (пункт 8 статьи 250 НК РФ), и расходов налогоплательщика, связанных с доведением этого объекта до состояния пригодного к эксплуатации.

Совершенно согласен. Такие расходы, как и в бухучете, в налоговом учете учитываются в стоимости.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком на дату ввода в эксплуатацию объекта основных средств в пределах сроков, установленных Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 №1. При этом дополнительного обоснования выбора того или иного конкретного срока эксплуатации, принятого для объекта в рамках установленных амортизационной группой сроков, не требуется.

Совершенно справедливо. Правительство РФ и законодатель, установив диапазон сроков по каждой амортизационной группе, тем самым подтвердили, что перенесение стоимости объектов основных средств в течение любого срока в этом диапазоне является оправданным с экономической точки зрения.

При этом по основным средствам, относящимся к одной амортизационной группе, могут быть установлены как различный срок эксплуатации по каждому объекту, так и метод начисления амортизации (линейный или нелинейный).

Действительно так. По одним основным средствам может быть выбран линейный метод, а по другим - нелинейный. В противном случае, если считать, что налогоплательщик должен выбрать только один метод и применять его ко всем основным средствам, было бы невозможно изменить метод начисления амортизации до тех пор, пока не перестанет начисляться амортизация по всем объектам, по которым метод уже определен.

В состав расходов включаются все налоги и сборы, начисляемые организацией. Налоги и сборы учитываются в составе расходов для целей налогообложения вне зависимости от того, определен ли источник уплаты подобных налогов и сборов в законодательном акте, устанавливающем порядок их уплаты

Признаюсь, не ожидал. Я думал, что налоговики к этому сами не придут, поскольку в п. 5 ст. 21 Закона об основах налоговой системы изменения внесены не были.

… выделяются расходы, формирующие налоговую базу, подлежащую налогообложению в особом порядке. К подобным расходам относятся расходы по операциям (деятельности), убытки по которым учитываются для целей налогообложения в особом порядке, то есть оказывающие влияние на налоговую базу отчетного периода только при выполнении особых условий, либо в строго установленном порядке. К подобным убыткам относятся убытки от реализации амортизируемого имущества, убытки от оказания услуг (выполнения работ) обслуживающими производствами и хозяйствами, убытки от операций с ценными бумагами, инструментами срочных сделок и т. п. Особо следует обратить внимание, что определенные виды внереализационных доходов и расходов, которые возникают при осуществлении видов деятельности, по которым формируются убытки, упомянутые в настоящем абзаце, также должны быть учтены при формировании прибыли (убытка) по этим видам деятельности;

По-моему, вполне справедливо. Если кредит берется для обслуживающего хозяйства, то и проценты должны учитываться в его налоговой базе, а не в общей.

При этом прибыль или убыток по объектам обслуживающих производств за отчетный (налоговый) период определяется исходя из данных по всем объектам, а не по каждому объекту отдельно.

Формально ст.275.1 НК РФ позволяет сделать такой вывод. Бороться можно, если это уж очень невыгодно (а может быть и выгодно - смотря какая ситуация сложится).

При расчете налога к уплате по обособленным подразделениям следует учитывать "удельный вес остаточной стоимости основных средств обособленного подразделения, числящихся в составе амортизируемого имущества на конец (последний день) отчетного (налогового) периода в остаточной стоимости основных средств, числящихся в составе амортизируемого имущества в целом по организации".

Довольно логичное разъяснение коллизии ст.288 НК РФ. Так, при расчете доли прибыли, приходящейся на обособленное подразделение, организация использует, с одной стороны, показатели остаточной стоимости амортизируемого имущества (абз.1 п.2 ст.288 НК РФ), а с другой стороны - показатели остаточной стоимости основных средств (абз.1 п.2 ст.288 НК РФ).

Таким образом, в расчете должна участвовать только остаточная стоимость основных средств, являющихся амортизируемым имуществом. То есть, объектов, удовлетворяющих требованиям п.1 ст.257 НК РФ и п.1 ст.256, в том числе перечисленных в п.2 ст.256 (по первоначальной (восстановительной) стоимости) и за исключением перечисленных в п.3 ст.256 (так как они вообще не являются амортизируемым имуществом).

При этом налогоплательщик имеет право самостоятельно выбирать показатель, который он будет использовать при распределении прибыли по обособленным подразделениям (среднесписочная численность работников или расходы на оплату труда).

Разъяснение в пользу налогоплательщиков (сравните абз. 4 и абз 3 п. 2 ст. 288 НК РФ - удивитесь).

В случае, когда вспомогательное производство выполняет работы (оказывает услуги) для основного производства, то их стоимость формируется также на основании прямых расходов, относящихся к деятельности этого цеха, но сама стоимость этих работ, услуг является косвенными расходами и в стоимость изготавливаемой продукции, работ, услуг основного производства не включается, а учитывается в составе косвенных расходов текущего периода.

Здесь, на мой взгляд, нет ничего удивительного. НЗП считается по каждому виду деятельности. А в прямые расходы работы и услуги вспомогательных производств не попадают, потому что не перечислены в составе прямых (однако этот пункт несправедлив, если результатом таких работ являются полуфабрикаты - тогда согласно п.1 ст.318 НК РФ их следует включать в прямые).

При оценке НЗП по работам и услугам "принимаются в расчет не все заключенные договоры, а только те договоры, по которым осуществляются работы в отчетном периоде".

Совершенно справедливо. Иначе величина НЗП бы неоправданно разрослась.

Распределение прямых расходов в виде транспортных расходов, связанных с приобретением, осуществляется в порядке, изложенном в последних четырех абзацах статьи 320 НК РФ. Прямые расходы в виде покупной стоимости товаров распределяются в соответствии с порядком, изложенным в подпункте 3 пункта 1 статьи 268 НК РФ.

Слава Богу! Как я рад, что появилась эта методичка! Так, признаюсь, утомился объяснять, что если включать в прямые и стоимость реализованных товаров, как того требует ст.320 НК РФ в новой редакции, то противоречия со здравым смыслом очевидны. По всей видимости, имелось в виду уточнение, что в расчет включается стоимость приобретенного в отчетном периоде товара, а не реализованного. В этом случае сумма прямых расходов, относящаяся к остатку товаров на складе, будет рассчитана не только в порядке, соответствующем бухгалтерскому учету и действовавшему до 2002 года законодательству (п. 2.18 Методических рекомендаций по учету в торговле), но и просто логически правильно. Если же применять ст.320 НК РФ дословно, то величина НЗП будет даже превышать сами транспотные расходы, то есть в остатках останется даже часть стоимости реализованных товаров. Viva МНС!

Неоднозначные положения Методических рекомендаций МНС РФ

В отношении следующих изменений в Методических рекомендациях МНС РФ я пока затрудняюсь, с чем они связаны и к чему приведут. Буду очень признателен за любые ваши мысли.

Зачем-то убрали перечень официальных источников информации о рыночных ценах, который был в первой версии Методических рекомендаций МНС РФ.

Теперь будет гораздо сложнее искать рыночную цену при получении товаров (работ, услуг) безвозмездно.

q "Порядок формирования стоимости материально-производственных запасов аналогичен порядку формирования первоначальной стоимости основных средств, разъясненных в разделе 5.3 настоящих Методических рекомендаций"

Чувствую какой-то подвох. Ведь не аналогичен же он полностью! Например, расходы по доведению до состояния, в котором объект пригоден к использованию - поименованы только в отношении основных средств, но не МПЗ…

Расходы организации по выдаче денежных компенсаций взамен части ежегодного оплачиваемого отпуска включаются в состав расходов по оплате труда и учитываются для целей налогообложения прибыли наряду с расходами на выплату заработной платы в месяце, в котором происходит начисление денежной компенсации.

Странно. Замена отпуска уплатой компенсации согласно ТК РФ не допускается - на это налоговики не пойдут. А если речь идет о дополнительном отпуске (сверх 28 дней), то здесь НК РФ однозначно сказано, что расходы по таким отпускам не учитываются…

Если работник до 1 февраля 2002 г. был принят на работу без заключения трудового договора, то документ, на основании которого он был принят на работу, следует рассматривать как трудовой договор.

А как же их же требование, что в трудовом договоре следует учитывать все начисления работнику?…

Порядок определения срока полезного использования объекта нематериальных активов установлен пунктом 2 статьи 258 НК РФ. Указанный порядок распространяется и на нематериальные активы, введенные в эксплуатацию до 01.01.2002. То есть при начислении амортизации к первоначальной стоимости применяются нормы амортизации исчисленные исходя из сроков, установленных согласно упомянутому пункту.

Снова чувствую подвох! Даже не знаю, почему.

По расходам, которые в соответствии с порядком, предусмотренным главой 25 НК РФ, учитываются для целей налогообложения в ограниченных пределах, применяются только нормы, установленные Правительством Российской Федерации.

А это к чему написано? Нет ли здесь скрытого смысла (паранойя, наверное )

Учитывая вышеизложенное, если в процессе производства конечной продукции (работ, услуг) у организации на определенном промежуточном этапе общего технологического процесса получается товарная продукция (работы, услуги), реализуемая (либо которую можно реализовать) на сторону, то расчет незавершенного производства ведется в отношении каждого вида промежуточной товарной продукции. При этом стоимость продукции, потребляемой на последующих стадиях производства, принимается в оценке по прямым затратам.

Для чего? Это же только усложняет расчеты!

Выплаты, полученные (подлежащие получению) при ликвидации организации сверх взносов в уставный капитал, не рассматриваются как дивиденды и подлежат включению в состав внереализационных доходов, в соответствии со статьей 250 НК РФ, при исчислении налоговой базы, облагаемой по ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 284 НК РФ.

Странно. А судя по ст.43 НК РФ эти суммы, как раз признаются дивидендами.

Расходы, для учета которых в целях исчисления прибыли установлен особый порядок, в первоначальную стоимость объекта основных средств не включаются. Например, расходы по страхованию имущества (статья 263 НК РФ), проценты по кредитам банка, полученного на приобретение основного средства, суммовые разницы (внереализационные расходы).

Это чрезвычайно принципиальный вопрос. Что считать общей, а что специальной нормой: ст.257 или 264 и 265 НК РФ? Если в ст.264 и 265 упомянуты какие-то расходы значит ли это безусловно, что они не включаются в стоимость основных средств??? Не об этом ли говорит данный пункт Методических рекомендаций? Здесь необходим серьезный анализ. Мыльте мысли по kalanov@mail.ru, буду рад сотрудничеству.

С уважением,
Антон Каланов.
28.12.2002