Вопрос от читательницы Клерк.Ру Екатерины (г. Санкт-Петербург)
У меня вопрос по порядку возмещения входного НДС по капвложениям при осуществлении экспортных операций. Ситуация следующая: предприятие осуществляет производство и реализацию продукции частично на экспорт. Долю входного НДС предприятие распределяет и НДС относящуюся к экспорту, учитывает на отдельном субсчете и принимает к возмещению в момент подтверждения экспорта. Но в то же время, предприятие начало строить новый цех, для производства новой продукции (производство и реализация которой еще не началось). Подскажите, входной НДС по этим капитальным вложениям не должен участвовать в распределении (на экспортный и не экспортный), и должен сразу возмещаться из бюджета, ведь к текущей реализации он не имеет отношения?
И еще вопрос, когда этот цех запустится и начнется реализация новой продукции, то это тоже будет на экспорт, сейчас это может иметь какое-то значение, для возмещения входного НДС по этим капвложениям?
Налоговым кодексом РФ не определено, каким образом производятся вычеты сумм НДС, если основное средство используется для производства и реализации товаров как на экспорт, так и на внутреннем рынке.
В Письме от 13.07.2007 N 03-07-08/198 Минфин России указал, что вычеты сумм НДС по основным средствам, используемым при производстве товаров, реализуемых как на внутреннем рынке, так и на экспорт, следует принимать в той части, в которой эти основные средства использовались для производства и (или) реализации экспортной продукции на основании отдельной декларации по НДС по ставке 0 процентов.
При этом, по мнению финансового ведомства, организация должна предусмотреть в учетной политике порядок распределения сумм НДС, предъявленных по товарам (работам, услугам), использованным при производстве и (или) реализации товаров на внутреннем рынке и на экспорт, поскольку НК РФ не устанавливает правил ведения такого раздельного учета.
Исходя из разъяснений финансового ведомства организации не удастся произвести вычет сумм НДС в полном объеме по таким основным средствам сразу после их принятия на учет.
Однако существует иная позиция по данному вопросу, т.к. НК РФ не ставит право на применение налоговых вычетов (возмещение сумм НДС) по построенным (приобретенным) основным средствам в зависимость от факта последующего использования этих средств для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по разным ставкам НДС. Выполнение строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления является объектом налогообложения по НДС (п.п. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ). При выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (п. 2 ст. 159 НК РФ).
При этом рекомендуется иметь ввиду, что при выполнении СМР смешанным способом (с привлечением подрядчиков) налоговая база по НДС не должна включать в себя стоимость строительных работ, выполненных подрядчиками (Решение Высшего Арбитражного Суда РФ от 06.03.2007 N 15182/06).
Моментом определения налоговой базы при выполнении СМР для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода (п. 10 ст. 167 НК РФ).
Принимать к вычету указанный НДС можно в конце каждого налогового периода (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК РФ) при выполнении следующих условий:
- объект, в отношении которого выполняются СМР, должен быть предназначен для операций, облагаемых НДС;
- стоимость этого объекта будет включена в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в том числе через амортизационные отчисления (абз. 3 п. 6 ст. 171 НК РФ, Письмо ФНС России от 23.03.2009 N ШС-22-3/216@).
Что касается сумм "входного" НДС по товарам (работам, услугам), использованным при выполнении СМР для собственного потребления, то они принимаются к вычету в общеустановленном порядке: после принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг) при наличии выставленных организации счетов-фактур и соответствующих первичных документов (п. 6 ст. 171, п. 5 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемом случае организация осуществляет помимо операций по реализации готовой продукции на территории РФ, облагаемых НДС по ставке 18%, также операции по реализации продукции на экспорт, которые облагаются НДС по ставке 0% (п.п. 1 п. 1 ст. 146, п.п. 1 п. 1, п. 3 ст. 164 НК РФ).
Для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при экспорте продукции в налоговые органы представляются документы, предусмотренные п. 1 ст. 165 НК РФ.
Согласно п. 3 ст. 172 НК РФ вычеты сумм НДС, предусмотренных п. п. 1 - 8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167 НК РФ, т.е. после подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%.
Порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС по налоговой ставке 0%, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения (п. 10 ст. 165 НК РФ).
Строящийся объект (здание цеха) будет использоваться при производстве продукции (реализация которой может облагаться НДС как по ставке 18%, так и по ставке 0%) только после окончания строительства, начала выпуска продукции на этом объекте и реализации выпущенной продукции.
Таким образом, суммы НДС, исчисленные со стоимости выполненных СМР, не могут быть отнесены к текущим операциям (распределены между текущими операциями) по реализации, облагаемым НДС по ставкам 18% и 0%. Поэтому применять к данным суммам НДС порядок, установленный п. 3 ст. 172 НК РФ, представляется необоснованным.
В то же время, применяя норму п. 10 ст. 165 НК РФ, целесообразно закрепить в учетной политике, что суммами НДС, относящимися к товарам (работам, услугам), приобретенным для совершения операций, облагаемых НДС по ставке 0%, являются только суммы "входного" НДС, относящиеся к произведенным организацией текущим расходам, и не являются суммы "входного" НДС по приобретаемым основным средствам, нематериальным активам, а также выполненным СМР.
Правомерность вышеизложенного подхода подтверждается арбитражной практикой (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.05.2007 N 485/07 по делу N А29-11486/04а, Определение ВАС РФ от 20.02.2009 N ВАС-1796/09, Постановления ФАС Московского округа от 09.08.2007, 10.08.2007 N КА-А41/7726-07, ФАС Центрального округа от 07.08.2008 N А62-471/2008, ФАС Уральского округа от 25.07.2007 N Ф09-5751/07-С2, Постановление ФАС Поволжского округа от 26.09.2006 по делу N А55-36946/05-39).
Учитывая изложенное, если организация примет к вычету суммы НДС по строящемуся основному средству, которое в последствии будет использоваться для производства товаров, реализуемых как на экспорт, так и на внутреннем рынке, в полном объеме в момент постановки на учет этого основного средства, ей, возможно, придется отстаивать свою позицию в суде.
При этом следует иметь в виду, что суды при рассмотрении дел о правомерности принятия к вычету сумм НДС по описываемому основному средству в полном объеме в периоде его строительства будут руководствоваться правовой позицией ВАС РФ, изложенной в Определении ВАС РФ от 20.02.2009 N ВАС-1796/09, а также в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.05.2007 N 485/07 по делу N А29-11486/04а, и, соответственно, у организации есть все основания отстоять свою позицию в суде.
Что касается исчисления соответствующего НДС после ввода нового цеха в эксплуатацию, то рекомендуется обратить внимание на следующее.
В соответствии с п.п. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению в случае их дальнейшего использования для осуществления операций, не признаваемых объектом налогообложения, либо для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.
Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, в периоде, когда в новом цехе будет изготавливаться и экспортная продукция, НДС, приходящийся на сумму амортизации нового цеха, будет подлежать восстановлению в той пропорции, в которой цех используется для изготовления продукции на экспорт.
После подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0%, организация может предъявить ранее восстановленный НДС, применяя положения п. 3 ст. 172 НК РФ.
Получить персональную консультацию по любому налогу в режиме онлайн очень просто - нужно заполнить специальную форму. Ежедневно будут выбираться два-три наиболее интересных вопроса, ответы на которые вы сможете прочесть в консультациях Татьяны Потаповой.
Начать дискуссию