"Упрощёнка" и ЕНВД: возможно совмещение?
Как известно, начиная с 1 января 2003 года действуют две новые главы НК РФ: 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.3 "Единый налог на вменённый доход". Прошло время общих вопросов и возникли вопросы конкретные, например: возможно ли совмещение этих двух налоговых режимов?
Леонид СОМОВ
НИЛ ВГНА МНС России
Как известно, начиная с 1 января 2003 года действуют две новые главы НК РФ: 26.2 "Упрощенная система налогообложения" и 26.3 "Единый налог на вменённый доход". Прошло время общих вопросов и возникли вопросы конкретные, например: возможно ли совмещение этих двух налоговых режимов?
ЕНВД
Переход на упрощенную систему налогообложения - дело добровольное, в отличие от уплаты ЕНВД. Так, организации или индивидуальные предприниматели, осуществляющие некоторые виды деятельности, обязаны применять специальный режим в виде уплаты единого налога на вмененный доход. К таким видам деятельности относятся:
оказание бытовых услуг;
оказание ветеринарных услуг;
оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств;
розничной торговли, осуществляемой через магазины с площадью торгового зала не более 70 кв. м, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади;
оказание услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 70 кв. м;
оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, использующими не более 20 автомобилей.
Таким образом, если вы занимаетесь хотя бы одним из перечисленных выше видом деятельности, вы обязаны в установленном порядке применять систему налогообложения в виде ЕНВД. Но НК РФ не запрещает в этом случае осуществлять иные виды деятельности.
На это указывают положения пункта 4 статьи 246.26 НК РФ, которые устанавливают замену уплаты ряда налогов единым налогом на вменённый доход. В частности, уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты:
налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
НДС и налога с продаж (в отношении операций, являющихся объектами обложения соответственно НДС и налогом с продаж, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом;
налога на имущество предприятий (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и ЕСН.
Любая организация, осуществляя деятельность, облагаемую ЕНВД, может вести и иную деятельность, и при этом налогообложение этих двух видов деятельности должно вестись раздельно и по разным правилам.
По каким именно? С одной стороны, ответ очевиден: деятельность, попадающая в перечень статьи 246.6 - по правилам ЕНВД, иная деятельность - по правилам общего режима налогообложения. Но есть и другая сторона, о которой мы расскажем ниже.
Что касается ПБОЮЛов, то уплата ими единого налога предусматривает замену уплаты:
налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от деятельности, облагаемой единым налогом);
НДС и налога с продаж (в отношении операций, являющихся объектами обложения соответственно налогом на добавленную стоимость и налогом с продаж, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом);
налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД);
ЕСН с полученных доходов и сумм, выплачиваемых своим работникам в связи с ведением деятельности, облагаемой единым налогом.
Индивидуальные предприниматели, также как и организации, вправе несколько различных видов деятельности.
Наконец, налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения (п. 4 ст. 346.6 НК РФ).
Упрощенная система
Как мы уже отмечали, организации и индивидуальные предприниматели имеют право перейти на упрощенную систему, но не обязаны этого делать. Однако право это ограничено несколькими условиями. Так, организация имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения, доход от реализации товаров (работ, услуг) не превысил 11 млн руб. (без учета НДС и налога с продаж). Не могут применять упрощённую систему налогообложения следующие организации:
организации, имеющие филиалы и (или) представительства;
банки;
страховщики;
негосударственные пенсионные фонды;
инвестиционные фонды;
профессиональные участники рынка ценных бумаг;
ломбарды;
организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением общераспространенных полезных ископаемых;
организации и индивидуальные предприниматели, занимающиеся игорным бизнесом;
нотариусы, занимающиеся частной практикой;
организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся участниками соглашений о разделе продукции;
организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;
организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;
организации, в которых доля непосредственного участия других организаций составляет более 25%. Это ограничение не касается организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;
организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период превышает 100 человек (среднесписочная численность работников определяется в порядке, установленном постановлением Госкомстата России от 17.12.98 № 121);
организации, у которых стоимость амортизируемого имущества, находящегося в их собственности, превышает 100 млн. руб.
Обратите внимание, хозяйствующий субъект не имеет право применять упрощённую систему налогообложения, если он применяет систему налогообложения в виде ЕНВД или единого сельскохозяйственного налога.
Суть проблемы
Возьмем конкретную жизненную ситуацию. Индивидуальный предприниматель (здесь и далее в примерах и ситуациях на месте индивидуального предпринимателя может быть и организация (юридическое лицо) - Примеч. автора) осуществляет розничную торговую деятельность через магазин, площадь которого не превышает 70 кв. м.
ПБОЮЛ обязан уплачивать единый налог на вменённый доход в соответствии с правилами, изложенными в главе 26.3 НК РФ и региональном законодательстве о ЕНВД (подп. 4 п. 2 ст. 346.6 НК РФ).
Спустя полгода индивидуальный предприниматель решил заняться оптовой торговлей (она не входит в перечень видов деятельности, облагаемых ЕНВД). Таким образом, предприниматель применяет общий режим налогообложения по операциям, связанным с оптовой торговлей, и режим налогообложения в виде ЕНВД по операциям, связанный с розничной торговлей.
Но осуществляя деятельность, облагаемую налогами по общим правилам, предприниматель как хозяйствующий субъект отвечает всем требованиям для перехода на упрощённую систему налогообложения. Подав заявление в налоговый орган по местожительству на переход на упрощённую систему налогообложения, предприниматель получает отказ.
Возникает вопрос: почему нельзя перейти на упрощённую систему налогообложения, если он осуществляет оптовую торговлю и отвечает всем требованиям статьи 346.12 НК РФ?
Действительно, положения главы 26.3. обязывают этого предпринимателя применять систему ЕНВД только по операция, связанным с розничной торговлей, и не запрещают по остальным операциям применять иные режимы налогообложения. Поэтому логика предпринимателя в данном случае понятна, но не верна. Дело в том, что организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде ЕНВД не могут применять упрощённую систему налогообложения (подп. 12 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Складывается интересная ситуация: с одной стороны хозяйствующие субъекты, применяющие систему ЕНВД, имеют права применять любую иную систему налогообложения, но с другой стороны - хозяйствующие субъекты применяющие упрощенную систему налогообложения не имеют права применять иные системы налогообложения, в том числе и ЕНВД.
С другой стороны
Предположим, что ПБОЮЛ применяет упрощённую систему налогообложения в течение шести
месяцев. Он выполняет все требования законодательства, предъявляемые к хозяйствующим субъектам, применяющим упрощенную систему налогообложения. Спустя шесть месяцев он открывает магазин, площадь которого менее 70 кв. м и начинает осуществлять розничную торговлю. Данный вид деятельности попадает под действие должен облагаться ЕНВД в порядке главы 26.3.
Вопрос: что должен делать индивидуальный предприниматель? Должен ли он перейти на уплату ЕНВД по операциям, связанным с розничной торговлей и на общий режим налогообложения по иным операциям или он может продолжать применять упрощённую систему налогообложения?
С одной стороны, статья 246.12 НК РФ запрещает этому предпринимателю применять упрощённую систему налогообложения при применении ЕНВД. А пункт 4 статьи 346.13 НК РФ обязывает предпринимателя перейти на общий режим налогообложения только в том случае, если по итогам налогового (отчетного) периода доход предпринимателя превысит 15 млн. руб.
Напомним, что для организации предусмотрено ещё одно условие, при котором оно обязано перейти на общей режим налогообложения - если стоимость амортизируемого имущества, находящегося в собственности такой организации превысит 100 млн. руб.
Статья 346.13 НК РФ не устанавливает обязанность налогоплательщика прекратить применять упрощённую систему налогообложения, если этот налогоплательщик начинает осуществлять вид деятельности, облагаемый ЕНВД, в бесспорном порядке.
В то же время пункт 4 статьи 346. 13 говорит, что в том случае, если налогоплательщик нарушит условия применения упрощённой системы налогообложения (доход превысит 15 млн руб. и/или стоимость амортизируемого имущества организации превысит 100 млн руб.), и соответственно потеряет право применять эту систему налогообложения, то суммы налогов, подлежащих уплате при использовании общего режима налогообложения, должны быть исчислены и уплачены в порядке, предусмотренном законодательством РФ о налогах и сборах для вновь созданных хозяйствующих субъектов. То есть все налоги и сборы будут пересчитаны по правилам общего режима налогообложения, а на недоимку будут начислены пени.
Следует отметить, что если начав деятельность, облагаемую ЕНВД, вам не удастся сохранить за собой право на применение упрощенной системы налогообложения и вас обяжут перейти на общей режим налогообложения по тем операциям, по которым вы применяли упрощенную систему, вы по крайней мере не будете обязаны пересчитывать уплаченные ранее налоги сборы. Ведь начало осуществления деятельности, облагаемой ЕНВД, не является основанием для автоматического прекращения упрощенной системы налогообложения (см. п. 4 ст. 346.13 НК РФ). В этом случае не будет действовать правила пункта 4 статьи 346.13 НК РФ относительно пересчета налогов и сборов.
Но вопрос о прекращении применения упрощённой системы налогообложения по-прежнему существует: одновременное применение двух специальных налоговых режимов запрещены статьей 346.12 НК РФ.
Прибегнем к дословному прочтению статьи 346.12 НК РФ: "не вправе применять упрощённую систему налогообложения организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на систему налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности".
Можно сделать вывод: не вправе применять упрощённую систему налогообложения те хозяйствующие субъекты, которые уже переведены на уплату ЕНВД, т. е. уже применяющие налоговый режим ЕНВД и желающие применять упрощённую систему налогообложения. В этой статье не сказано о том, что организации или индивидуальные предприниматели не имеют права применять ЕНВД, если уже применяют упрощённую систему налогообложения. Напомним, что глава 26.3. также не запрещает применять иные режимы налогообложения для тех, кто применяет ЕНВД.
Сопоставим:
отсутствие в условиях прекращения упрощенной системы налогообложения такого условия, как начало осуществление деятельности, попадающей под действие ЕНВД;
невозможность применения упрощенной системы налогообложения только теми хозяйствующими субъектами, которые уже применяют ЕНВД
и получим окончательный вывод.
Законодательство о налогах и сборах прямо не запрещает налогоплательщикам, изначально применяющим упрощённую систему налогообложения, осуществлять деятельность, облагаемую ЕНВД, и соответственно уплачивать этот налог по отдельным операциям.
Если предположить, что этот вывод не верен, то складывается следующая ситуация: предприниматель применяющий упрощённую систему налогообложения в случае начала им, например, осуществления розничной торговли, обязан прекратить применять упрощённую систему налогообложения и перейти на уплату ЕНВД и на уплату налогов по общим правилам. Однако возникает вопрос: почему условия применения ЕНДВ превалируют над условиями применения упрощенной системы налогообложения? На этот вопрос ответ может дать только арбитражный суд, однако есть веские основания рассчитывать на то, что суд последует той же логике, которую мы изложили в настоящей статье. По крайней мере, теперь вы сможете изложить эту логику судьям, которые, как известно, весьма часто прислушиваются к точке зрения налогоплательщика.
Можно предложить и ещё один выход из сложившейся ситуации. Предприниматель применяет упрощённую систему налогообложения в течение определённого времени без каких-либо нарушений, после чего параллельно начинает осуществлять деятель, попадающую под действие главы 26.3. Согласно положениям этой главы, хозяйствующий субъект обязан самостоятельно перейти на уплату ЕНВД. Таким образом, если он этого не сделает, налоговая инспекция должна потребовать от предпринимателя перейти на уплату ЕНВД, в противном случае она подаст в суд. Соответственно, выиграв судебное разбирательство, вы сможете потребовать от инспекции возмещения своих расходов на это разбирательство.
Итак, подводя итог, ещё раз отметим: если вы столкнулись с проблемой совмещения двух налоговых режимов, не стоит торопиться и менять более выгодную упрощенную систему налогообложения на навязанную вам налоговым законодательство систему налогообложения в виде ЕНВД. Есть возможность и основания отстаивать своё законное право.
Начать дискуссию