Программный учет без хлопот

Л. Мишина, аудитор

Приобрести компьютерную программу можно как с исключительными правами на ее использование, так и без них. От этого будет зависеть способ ее отражения в учете.

Не секрет, что работа фирмы подчас невозможна без современного программного обеспечения. Поэтому каждый бухгалтер рано или поздно сталкивается с необходимостью отразить в учете его приобретение и списание.

Так, если компания покупает программный продукт у другой фирмы, важно, какие права она при этом получает: исключительные или нет. В последнем случае значительную роль сыграет договор с поставщиком. А именно, оговорен в нем срок пользования программой или нет. Как видите, вариантов немало.

Исключительные права...

Очень часто бухгалтеры полученные программы приходуют как нематериальные активы. Но это не всегда правильно. Дело в том, что таковым программный продукт считается только в одном случае. А именно, когда фирма получает исключительное право на его использование (п. 4 ПБУ 14/2000, п. 3 ст. 257 НК РФ).

Такое возможно, если предприятие разрабатывает программу собственными силами. Или приобретает ее у специализированной фирмы. Тогда вы тоже получите исключительные права на нее (ст. 10 Закона от 23 сентября 1992 г. № 3523-1).

В бухучете стоимость программы значения не имеет. Она будет амортизироваться в течение всего срока полезного использования (п. 15 ПБУ 14/2000). В налоговом учете ситуация иная. Если стоимость программы меньше 10 000 рублей, затраты на ее приобретение единовременно списываются в составе прочих расходов (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Другими словами, покупка программного продукта дешевле 10 000 рублей приведет к возникновению в учете налогооблагаемых временных разниц, которые формируют отложенное налоговое обязательство (п. 12 ПБУ 18/02). Его начисление и погашение покажем на примере.

Пример 1

В декабре 2004 года ЗАО «Актив» приобрело компьютерную программу (с исключительными правами пользования). Ее стоимость без НДС – 9000 руб. Срок полезного использования – 3 года.

Программа была введена в эксплуатацию с 1 января 2005 года. Бухгалтер начислил отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77

– 2160 руб. (9000 руб. x 24%) – начислено отложенное налоговое обязательство.

Начиная со следующего месяца в бухучете ежемесячно начисляется амортизация по норме 2,78 процента (1/36 x 100%). При этом происходит частичное погашение отложенного налогового обязательства:

Дебет 26 Кредит 05

– 250 руб. (9000 руб. x 2,78%) – начислена амортизация по программе за январь;

Дебет 77 Кредит 68 «Расчеты по налогу на прибыль»

– 60 руб. (250 руб. x 24%) – погашена часть отложенного налогового обязательства за январь.

...и неисключительные

Однако необходимость в эксклюзивной программе возникает крайне редко. Обычно достаточно приобрести ее копию. В этом случае исключительные права на нее не передаются.

По соглашению с правообладателем оплату можно вносить периодическими платежами. В этом случае затраты на приобретение программы считаются расходами по обычным видам деятельности (п. 5, 7 ПБУ 10/99). В налоговом учете они относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Основание тому – подпункт 37 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

Если программу вы оплачиваете разовым платежом, отразите затраты как расходы будущих периодов (по дебету счета 97). Впоследствии списывайте их на текущие расходы равномерно в течение срока ее использования. Такой позиции на сегодняшний день придерживаются как налоговая служба (письмо УМНС по г. Москве от 15 ноября 2001 г. № 03-12/52588), так и Минфин (письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. № 04-02-05/3/40). В налоговом учете эти затраты тоже относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Но в этом случае на основании подпункта 26 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса.

Возникает закономерный вопрос. Когда можно зачесть входной НДС: в момент приобретения или по мере списания стоимости программы на затраты? Сразу скажем, законодательство запрета на вычет НДС в полном объеме по расходам будущих периодов не содержит. Чтобы зачесть налог, нужно, чтобы работы были приняты к бухгалтерскому учету (например, учтены на счете 97), оплачены и использованы для операций, облагаемых НДС. Кроме того, не забудьте получить правильно оформленные документы (счет-фактуру, накладную, акт).

Сроки имеют значение

В зависимости от того, определен или нет договором срок пользования программой, в бухгалтерском и налоговом учете есть различия.

Если стороны его установили, то в бухучете затраты, как мы и сказали ранее, являются расходами будущих периодов. Порядок налогового учета в этом случае предусмотрен пунктом 1 статьи 272 кодекса. Здесь сказано, что такие расходы списываются равномерно в течение всего срока действия договора. Как видите, если стороны определят в соглашении срок пользования программой, и бухгалтерский, и налоговый учет по приобретению программы будет одинаков.

Совсем иная ситуация, если срок неизвестен. В этом случае в бухучете фирма устанавливает его самостоятельно и утверждает приказом руководителя. Но затраты, относящиеся к нескольким отчетным периодам и числящиеся в бухучете на счете 97, не всегда учитываются так же и в налоговом учете. В отношении большинства расходов 25-я глава кодекса этого не предусматривает.

Иными словами, если по условиям договора произведенные затраты невозможно отнести к какому-то периоду, они в полном объеме списываются в момент возникновения. То есть принцип равномерного формирования расходов применяется только к сделкам с конкретными сроками (письмо Минфина России от 29 августа 2003 г. № 04-02-05/5/13).

В данном случае прибыль, отраженная в бухучете, будет больше «налоговой» прибыли. Это приведет к появлению налогооблагаемых временных разниц, а соответственно и отложенных налоговых обязательств (ОНО). Покажем на примере.

Пример 2

В декабре 2004 года ООО «Пассив» приобрело программу стоимостью 59 000 руб., в том числе НДС – 9000 руб. Срок использования договором не установлен. В бухучете «Актив» определил его в 3 года.

Дебет 97 Кредит 60

– 50 000 руб. – приобретена программа;

Дебет 19 Кредит 60

– 9000 руб. – отражен НДС.

В январе 2005 года программа была введена в эксплуатацию. Бухгалтер сделал следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 97

– 1389 руб. (50 000 руб. : 36 мес.) – списана на расходы часть стоимости программы;

Дебет 68 Кредит 77

– 11 667 руб. ((50000 руб. – 1389 руб.) x 24%) – отражено возникновение ОНО в месяце ввода программы в эксплуатацию.

Далее ежемесячно до конца срока использования программы бухгалтер будет списывать возникшее ОНО:

Дебет 77 Кредит 68

– 333 руб. (1389 руб.x 24%) – отражено уменьшение ОНО.

Через 36 месяцев отложенное налоговое обязательство будет полностью погашено.