Пунктом 1 статьи 40 части первой НК РФ предусмотрено, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Вместе с тем необходимо учитывать, что налоговые органы при контроле за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
- между взаимозависимыми лицами;
- по товарообменным (бартерным) операциям;
- при совершении внешнеторговых сделок;
- при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода.
В связи с этим, если организация, предоставляя отдельным категориям покупателей скидки при продаже им товаров (работ, услуг), допускает отклонение более чем на 20% от уровня цен, применяемых по идентичным товарам в пределах непродолжительного времени, то это является основанием для проведения налоговыми органами проверки на предмет соответствия применяемых организацией цен рыночным.
Порядок определения среднего уровня цен, применяемого для указанных целей сравнения определен письмом УМНС по городу Москве от 7 февраля 2002 года №26-12/05930, которым рекомендован расчет сложившейся в ходе хозяйственной практики налогоплательщика средневзвешенной рыночной цены идентичных (однородных) товаров в пределах непродолжительного периода времени.
Согласно пункта 3 статьи 40 НК РФ сравнение этой средневзвешенной рыночной цены с конкретной ценой сделки (в том числе складывающейся из цен товаров в каждой партии дает основание налоговым органам для возможного уточнения налогооблагаемой базы, если это отклонение превышает 20 процентов в ту или иную сторону.
Другими словами, налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней только в случаях, если цены на товары (работы, услуги) по таким сделкам отклоняются более чем на 20% от средневзвешенного уровня цен на идентичные (однородные) товары (работы, услуги).
При этом используется следующий порядок расчета средневзвешенной цены:
Формула расчета средневзвешенной цены :
Средневзвешенная цена = P1 x X1 + P2 x X2 + ... + P N x X N ,
где X1, X2 ... X N - цены, по которым продавались партии идентичных (однородных) товаров в течение непродолжительного периода времени (например, квартала);
P1, P2 ... P N - «вес» товаров, проданных по соответствующим ценам.
«Вес» товаров, проданных по определенной цене, определяется как отношение числа товаров, проданных по определенной цене, к общему числу проданных в течение непродолжительного периода времени (квартала) товаров.
Пример.
В течение непродолжительного периода времени (квартала) организация продала 14 крышек тремя партиями с разными ценами (таблица).
Товар | Количество (штук) | Цена без НДС | Цена за 1 штуку |
1-я партия | 5 | 320 | 64 |
2-я партия | 6 | 420 | 70 |
3-я партия | 3 | 240 | 80 |
Средневзвешенная цена = 64 рубля x 5/14 + 70 рублей x 6/14 + 80 рублей x 3/14 = 69 рублей.
Если отклонение цены одной крышки хотя бы в одной партии крышек от средневзвешенной цены составляет более 20 процентов, налоговый орган вправе проконтролировать цены для целей налогообложения.
Допустимое отклонение от средневзвешенной цены в данном случае составляет 13 рублей (69 рублей. x 20%).
В нашем примере отсутствует недопустимое отклонение (свыше 20%) цен товаров (крышек) во всех трех партиях от средневзвешенной цены, следовательно, налоговый орган не вправе осуществлять контроль за правильностью применения цен по данным сделкам.
В противном случае для последующего налогового контроля необходимо определить рыночную цену на эти товары в соответствии с порядком, изложенным в пунктах 4-11 статьи 40 части первой НК РФ. При этом корректировке в целях доначисления налогов и пеней будут подлежать только те цены, которые окажутся ниже рыночной цены (при условии, что эти цены отклоняются от рыночных более чем на 20%).
В соответствии с пунктом 3 статьи 40 НК РФ рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 настоящей статьи. При этом учитываются обычные при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами надбавки к цене или скидки. В частности, учитываются скидки, вызванные:
- сезонными и иными колебаниями потребительского спроса на товары (работы, услуги);
- потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
- истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
- маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки;
- реализацией опытных моделей и образцов товаров в целях ознакомления с ними потребителей.
Таким образом, при определении рыночных цен на товары учитываются скидки, вызванные маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынки новых товаров, не имеющих аналогов, а также при продвижении товаров (работ, услуг) на новые рынки.
При этом необходимо иметь в виду, что в пункте 3 статьи 40 НК РФ приведен неисчерпывающий список элементов маркетинговой политики. То есть в рамках маркетинговой политики возможно предоставление и индивидуальных скидок новым потребителям и каких-либо иных скидок.
Письмом УМНС по городу Москве от 21 ноября 2001 года №03-12/53672 разъясняется порядок обоснования применения организацией скидок. В частности, указывается, что организации необходимо документальное подтверждение всех существенных обстоятельств, принимаемых во внимание при установлении ценовой политики, проводимой в рамках маркетинговой политики.
Установленные организацией цены и размеры скидок с цены после их обоснования (с проведением соответствующих расчетов) должны быть закреплены в специальных внутренних документах, составляемых при оформлении маркетинговой политики как составной части учетной политики. К ним могут относиться такие организационно - распорядительные документы, как приказ или распоряжение руководителя организации, а также прайс - листы.
Пример.
«Утверждаю» генеральный директор ООО «Корт» О.Т.Жданов Приложение к приказу об учетной политике для целей бухгалтерского учета и налогообложения на 2005 года Маркетинговая политика ООО «Корт» на 2005 год. Для увеличения объемов продаж, привлечения новых клиентов, поддержания постоянного спроса на предлагаемые товары утвердить следующие виды скидок. 1. Праздничные Скидки предоставляются покупателям в следующие периоды: - с 10 февраля по 9 марта; - с 14 апреля по 4 мая; - с 1 по 31 декабря. Размер скидки - от 10 до 25 процентов в зависимости от вида и номенклатуры товара. 2. Накопительная Скидка предоставляется покупателям, которые с начала года приобрели товаров на сумму более 500 000 рублей, и распространяется на все последующие покупки. Размер скидки - 10 процентов. Право на скидку утрачивается, если в течение следующего календарного года клиент не совершит ни одной покупки. |
Приложение к учетной политике для целей бухгалтерского учета на 2005 год Приложение к учетной политике для целей налогообложения на 2005 год Утверждаю Сидоров ген. директор _______ Сидоров И.И. 31.12.2004 Маркетинговая политика ЗАО «Актив» на 2005 год Для увеличения объема продаж и получения прибыли утвердить следующие виды скидок. 1. Накопительные Цель: предоставляются для увеличения товарооборота и объемов продаж, а также для привлечения новых клиентов и поддержания спроса у постоянных клиентов. Порядок предоставления скидки: если клиент в течение года приобретает товар на общую сумму 80 000 рублей, то при каждой последующей покупке он имеет право на 10-процентную скидку. Когда объем закупок за год превысит 100 000 рублей, размер скидки увеличится до 15 процентов. Если покупатель в течение одного календарного года не совершает ни одной покупки, то право на скидку пропадает. 2. Индивидуальные Цель: предоставляются для привлечения новых клиентов, для продвижения на новые рынки, для увеличения товарооборота и объемов продаж. Порядок предоставления скидки: клиент, который при первой покупке приобретает товар на сумму, превышающую 200 000 рублей, имеет право на разовую скидку в размере 21 процента от стоимости покупки. |
Указание на формирование цены сделки с учетом размера соответствующих скидок (надбавок) в рамках проведения маркетинговой (в том числе ценовой) политики также необходимо в тексте договора купли - продажи товаров, реализуемых со скидкой.
При отсутствии вышеперечисленных соответствующим образом оформленных документов налоговым органом могут быть не приняты во внимание устные ссылки на проводимую маркетинговую политику. В этом случае, руководствуясь статьей 40 НК РФ, налоговый орган не вправе квалифицировать в качестве скидок, учитываемых в рамках маркетинговой политики (при исчислении налогооблагаемой прибыли), скидки (предоставляемые российской фирмой - продавцом покупателям товаров при их реализации) в размере, превышающем 20 процентов в сторону понижения цены сделки.
Финансовый результат (прибыль, убыток) по рассматриваемой в вопросе сделке следует при этом определять как от сделки, цена по которой отклоняется в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (услуг).
В такой ситуации правомерно принятие налоговым органом мотивированного решения о доначислении налога и пеней с применением установленных указанной статьей Кодекса методов расчета рыночной цены.
Начать дискуссию