Предприятие может заключить с покупателем договор, по которому право собственности на продукцию переходит только после оплаты. Для организации это способ застраховаться от возможных неплатежей, ведь она вправе потребовать возврата товара, если должник своевременно не рассчитается…
Условия перехода права собственности на товар
Согласно пункту 1 статьи 223 Гражданского кодекса РФ, право собственности на товар переходит в момент его передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. В свою очередь, передачей товара признается его вручение покупателю или сдача перевозчику для отправки покупателю. Причем передачей товара признают и сдачу его в организацию связи для пересылки покупателю (ст. 224 Гражданского кодекса РФ).
Законодательство не запрещает сторонам самостоятельно устанавливать в договоре вариант перехода права собственности на товар и предусмотреть наиболее удобный и подходящий для них момент перехода этого права. Право собственности может перейти к покупателю в момент полной оплаты товара, после внесения частичной оплаты, размер которой дополнительно оговаривается в договоре, или непосредственно в момент поступления продукции на склад покупателя. Однако стороны должны обязательно это указать в договоре.
Законодательство не запрещает сторонам самостоятельно устанавливать в договоре вариант перехода права собственности на товар и предусмотреть наиболее удобный и подходящий для них момент перехода этого права. Право собственности может перейти к покупателю в момент полной оплаты товара, после внесения частичной оплаты, размер которой дополнительно оговаривается в договоре, или непосредственно в момент поступления продукции на склад покупателя. Однако стороны должны обязательно это указать в договоре.
Отражение ситуации в бухгалтерском учете
Исходя из пункта 12 ПБУ 9/99 «Доходы организации», одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете назван переход права собственности на товар к покупателю. В том случае, когда по условиям договора право собственности переходит к покупателю в особом порядке, отгрузку продукции отражают на счете 45 «Товары отгруженные». Этот счет используют, например, если покупатель приобретает право собственности после полной оплаты товара.
Тогда в бухгалтерском учете записывают:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
– отгружена продукция, право собственности на которую еще не перешло к покупателю;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68
– начислен НДС;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– поступила оплата продукции от покупателя;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– признана выручка от реализации на момент перехода права собственности к покупателю (оплата продукции);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
– списана себестоимость отгруженной продукции;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 76
– отнесен на уменьшение выручки ранее начисленный НДС.
Если в срок, предусмотренный договором, полученный товар не будет оплачен, продавец имеет право потребовать его возврата.
Тогда в бухгалтерском учете записывают:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
– отгружена продукция, право собственности на которую еще не перешло к покупателю;
ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 68
– начислен НДС;
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– поступила оплата продукции от покупателя;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– признана выручка от реализации на момент перехода права собственности к покупателю (оплата продукции);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
– списана себестоимость отгруженной продукции;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 76
– отнесен на уменьшение выручки ранее начисленный НДС.
Налог на прибыль
Если организация применяет метод начисления, то выручка признается в момент перехода права собственности к покупателю (п. 3 ст. 271, ст. 39 Налогового кодекса РФ). Получается, что, установив особый переход права собственности, поставщик имеет возможность переносить момент признания выручки, а стало быть, и уплату налога до получения оплаты от покупателя? Однозначного ответа на этот вопрос чиновники не дают. Есть разъяснения, поддерживающие такой подход (письмо УФНС России по г. Москве от 21 ноября 2006 г. № 20-12/102011, письмо Минфина России от 20 июля 2006 г. № 03-03-04/1/598). А есть – его опровергающие (письмо Минфина России от 20 сентября 2006 г. № 03-03-04/1/667).
Судьи ВАС РФ считают, что организация все-таки может отсрочить момент признания налоговых доходов. Но только при соблюдении дополнительных условий. Мало предусмотреть особый переход права собственности на товар. Стороны должны обеспечить его сохранность (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).
То есть покупатель обязан принять меры по индивидуализации полученного товара, иными словами, отделить его от собственного. А вот продавец должен контролировать сохранность товара и его наличие у покупателя.
В противном случае условие договора о переходе права собственности в момент оплаты может быть признано формальным и неприменимым. Значит, положения договора об отложенном переходе права собственности на товар в данном случае не играют роли. Поэтому продавец должен учесть выручку от реализации в доходах в том периоде, когда продукция была передана покупателю.
Так что если организация хочет учесть выручку в тот момент, когда получит от покупателя оплату, необходимо обеспечить контроль за сохранностью товара на складе покупателя.
Судьи ВАС РФ считают, что организация все-таки может отсрочить момент признания налоговых доходов. Но только при соблюдении дополнительных условий. Мало предусмотреть особый переход права собственности на товар. Стороны должны обеспечить его сохранность (п. 7 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22 декабря 2005 г. № 98).
То есть покупатель обязан принять меры по индивидуализации полученного товара, иными словами, отделить его от собственного. А вот продавец должен контролировать сохранность товара и его наличие у покупателя.
В противном случае условие договора о переходе права собственности в момент оплаты может быть признано формальным и неприменимым. Значит, положения договора об отложенном переходе права собственности на товар в данном случае не играют роли. Поэтому продавец должен учесть выручку от реализации в доходах в том периоде, когда продукция была передана покупателю.
Так что если организация хочет учесть выручку в тот момент, когда получит от покупателя оплату, необходимо обеспечить контроль за сохранностью товара на складе покупателя.
Налог на добавленную стоимость
Отсрочка передачи права собственности на отгружаемую покупателям продукцию не отодвигает момент определения базы по налогу на добавленную стоимость. Поскольку моментом ее определения служит наиболее ранняя из двух дат:
– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);
– день получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок продукции (выполнения работ, оказания услуг).
Такие правила прописаны в статье 167 Налогового кодекса РФ.
Иными словами, переход права собственности на товар в данном случае роли не играет.
Так что организации придется начислить НДС на дату отгрузки. При этом под датой отгрузки понимается день первого по времени составления первичного документа, который оформлен на имя покупателя (заказчика) или перевозчика для доставки товаров покупателю (письмо Минфина России от 18 апреля 2007 г. № 03-07-11/110).
Пример. ООО «Сники» реализует продукцию. Согласно условиям договора право собственности на нее переходит только после оплаты 70 процентов ее стоимости. Отгрузка партии продукции на 118 000 руб. произошла в сентябре, оплата в размере 70 процентов стоимости – в октябре.
В ноябре покупателем погашена оставшаяся часть стоимости.
Себестоимость продукции составляет 90 000 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Сники» данные операции будут отражены следующим образом.
В сентябре 2010 года:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
– 90 000 руб. – отгружена продукция, право собственности на которую еще не перешло к покупателю;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет с отгруженной продукции.
В октябре 2010 года:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– 82 600 руб. – поступила оплата от покупателя за отгруженную продукцию в размере 70 процентов;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 118 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
– 90 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции;
ДЕБЕТ 90
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – списан в уменьшение выручки ранее начисленный НДС.
В ноябре 2010 года:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– 35 400 руб. – погашена задолженность за отгруженную продукцию (30%).
Важно запомнить
По общему правилу право собственности на продукцию переходит с момента ее передачи продавцом. Но в договоре купли-продажи можно предусмотреть особый порядок перехода права собственности.
Выручка от реализации товара признается доходом от обычных видов деятельности. Для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в учете, используют счет 45 «Товары отгруженные». НДС начисляют в момент физической отгрузки. ВАС РФ разрешил признавать выручку на дату перехода права собственности независимо от даты отгрузки. Но при этом до даты перехода права собственности покупатель должен учитывать продукцию продавца отдельно от собственных товаров, а поставщик – контролировать ее наличие и сохранность.
– день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг);
– день получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок продукции (выполнения работ, оказания услуг).
Такие правила прописаны в статье 167 Налогового кодекса РФ.
Иными словами, переход права собственности на товар в данном случае роли не играет.
Так что организации придется начислить НДС на дату отгрузки. При этом под датой отгрузки понимается день первого по времени составления первичного документа, который оформлен на имя покупателя (заказчика) или перевозчика для доставки товаров покупателю (письмо Минфина России от 18 апреля 2007 г. № 03-07-11/110).
Пример. ООО «Сники» реализует продукцию. Согласно условиям договора право собственности на нее переходит только после оплаты 70 процентов ее стоимости. Отгрузка партии продукции на 118 000 руб. произошла в сентябре, оплата в размере 70 процентов стоимости – в октябре.
В ноябре покупателем погашена оставшаяся часть стоимости.
Себестоимость продукции составляет 90 000 руб.
В бухгалтерском учете ООО «Сники» данные операции будут отражены следующим образом.
В сентябре 2010 года:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
– 90 000 руб. – отгружена продукция, право собственности на которую еще не перешло к покупателю;
ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет с отгруженной продукции.
В октябре 2010 года:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– 82 600 руб. – поступила оплата от покупателя за отгруженную продукцию в размере 70 процентов;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
– 118 000 руб. – отражена выручка от реализации продукции;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
– 90 000 руб. – списана себестоимость реализованной продукции;
ДЕБЕТ 90
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты по НДС»
– 18 000 руб. – списан в уменьшение выручки ранее начисленный НДС.
В ноябре 2010 года:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 62
– 35 400 руб. – погашена задолженность за отгруженную продукцию (30%).
Произведен окончательный расчет.
Важно запомнить
По общему правилу право собственности на продукцию переходит с момента ее передачи продавцом. Но в договоре купли-продажи можно предусмотреть особый порядок перехода права собственности.
Выручка от реализации товара признается доходом от обычных видов деятельности. Для обобщения информации о наличии и движении отгруженных товаров, выручка от продажи которых определенное время не может быть признана в учете, используют счет 45 «Товары отгруженные». НДС начисляют в момент физической отгрузки. ВАС РФ разрешил признавать выручку на дату перехода права собственности независимо от даты отгрузки. Но при этом до даты перехода права собственности покупатель должен учитывать продукцию продавца отдельно от собственных товаров, а поставщик – контролировать ее наличие и сохранность.
Статья напечатана в журнале "Учет в производстве" №9, сентябрь 2010 г.
Комментарии
1А если реализуется инновационная продукция, свойства которой покупатель не знает и ему требуется "тест-драйв". И только потом покупатель может сказать о своем решении приобретет он продукцию или нет, при том покупатель находится за несколько тысяч километров. Как в таком случае быть с начислением НДС?