Минфин не сдается без боя

М.В. Бурехина, эксперт «УНП»

Организации вправе самостоятельно устанавливать размер суточных расходов у командированных лиц. Уменьшать эти размеры для целей налогообложения можно лишь по налогу на прибыль. Ведь только для этого налога установлены специальные нормативы, в пределах которых суточные можно включить в расходы. Таково мнение ВАС РФ (см. решение от 26.01.05 № 16141/04).

Но Минфин всегда придерживался иного мнения, и ему трудно так сразу от него отказаться. Это доказывает письмо от 24.02.05 № 03-05-02-04/37. Этот документ вышел позднее, чем принято указанное судебное решение. Может быть, чиновники приводят в своем письме новые аргументы, которые сильнее доводов судей?

Что пишет Минфин

Письмо касается «упрощенцев» и их обязанностей по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Формально оно никак не связано с решением ВАС РФ от 26.01.05 № 16141/04 (в нем судьи рассматривали вопрос удержания НДФЛ).

Минфин рекомендует взимать взносы на обязательное пенсионное страхование со сверхнормативных суточных. Аргументы фискалов таковы: объект для начисления страховых взносов совпадает с объектом налогообложения ЕСН. То есть это выплаты и иные вознаграждения, которые налогоплательщики начисляют в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ и оказание услуг (п. 1 ст. 236 НК РФ). Командировочные расходы освобождены от обложения единым социальным налогом, но в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Если бы организация не была на упрощенной системе налогообложения, она не уплачивала бы взносы и с тех сумм, которые являются сверхнормативными. Ведь сверхлимитные суточные не являются объектом обложения ЕСН, так как не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу налога на прибыль (п. 3 ст. 236 и подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Но «упрощенцы» налог на прибыль не платят. Поэтому Минфин решил, что со сверхнормативных суточных они должны платить взносы в ПФР. Заметим, что в другом письме Минфина - от 12.05.04 № 04-04-04/57, которое также посвящено учету «упрощенцами» суточных расходов, чиновники ссылаются на то, что норматив по суточным, на который есть ссылка в статье 238 НК РФ, установлен постановлением Правительства РФ от 08.02.02 № 93. А вот в комментируемом письме от 24.02.05 № 03-05-02-04/37 фискалы уже не ссылаются ни на какие конкретные акты, в которых установлены такие нормативы.

Для кого это письмо

На наш взгляд, такая ссылка отсутствует не случайно: причиной этого является как раз упоминавшееся решение ВАС РФ. Хотя оно было издано в связи с налогом на доходы физических лиц, в нем есть весьма ценные общие выводы. Суд установил, что полномочия правительства издавать акты, которые касаются налогообложения, должны быть специально оговорены для каждой конкретной ситуации, для каждого конкретного налога. Поэтому акт, принятый правительством в отношении одного налога, не может быть применен в отношении другого случая и тем более к другому налогу.

Значит, для ЕСН и, следовательно, для взносов по обязательному пенсионному страхованию нельзя применять нормативы, установленные в постановлении Правительства РФ от 08.02.02 № 93. Право принять это постановление ему дано нормой, которая распространяется только на налог на прибыль (ст. 264 НК РФ). А статья 238 НК РФ не поручает правительству устанавливать нормативы по единому социальному налогу и не имеет ссылки на статью 264 НК РФ.

Ни в каких иных актах законодательства нет норм для учета суточных расходов в целях определения ЕСН. Следовательно, эти нормативы вообще не установлены. Это означает, что суточные, установленные организацией самостоятельно, не надо облагать взносами по обязательному пенсионному страхованию.

Но есть единственная категория организаций, которой надо взять на заметку мнение Минфина. Это юридические лица, финансируемые из федерального бюджета. На них распространяется постановление Правительства РФ от 02.10.02 № 729, поэтому они имеют ограничения по суточным. Но применить к ним позицию, изложенную в комментируемом письме, можно только если в коллективном договоре (или локальном акте организации) не предусматривалась выплата суточных в большем размере, чем установлено Правительством РФ.