Итак, основное отличие договора лизинга от обычного договора аренды заключается в количестве участников договора (договор аренды заключается непосредственно между арендатором и арендодателем, а предметом такого договора, как правило, является имущество, ранее приобретенное арендодателем для собственных нужд или для передачи в аренду).
Еще одна особенность договора лизинга – то, что арендодатель не несет ответственности за выбор предмета аренды и продавца. Поэтому гражданским законодательством специально оговорено: договором финансовой аренды может быть предусмотрено, что выбор продавца и приобретаемого имущества осуществляется арендодателем.
Однако данная норма более категорична в отношении бюджетных учреждений. Дело в том, в что в 2010 году в статью 665 Гражданского кодекса РФ введено уточнение: «Договором лизинга, арендатором по которому является бюджетное учреждение, должно быть установлено, что выбор продавца имущества осуществляется арендодателем». При этом не пояснено, для каких целей учреждением приобретается лизинговое имущество (для использования в основной или приносящей доход деятельности).
Установлено, что положения абзаца 2 пункта 2 статьи 28 Закона № 164-ФЗ на бюджетные учреждения не распространяются. Данным пунктом установлено, что в случае, если стороны договора производят расчеты по лизинговым платежам продукцией (в натуральной форме), цена на такую продукцию определяется по соглашению сторон (она прописывается в договоре лизинга). Вероятно, запрет на подобное согласование цены продукции, выпускаемой учреждением, введен во избежание злоупотреблений.
Однако пунктом 20 статьи 30 Закона № 83-ФЗ предусмотрены особенности обращения взыскания на средства бюджетных учреждений. В частности, определено, что взыскание средств бюджетных учреждений возможно только на основании исполнительных документов (исполнительный лист, судебный приказ), где четко указаны взыскиваемые суммы.
Итак, норма пункта 1 статьи 13 Закона № 164-ФЗ о бесспорном взыскании лизинговых платежей исключительно на основании распоряжения, направленного лизингодателем в кредитную организацию, фактически не применяется.
Вместе с тем скорее всего в течение переходного периода (то есть до 1 июля 2012 года) будут внесены изменения в гражданское законодательство. При этом (как можно предположить исходя из проекта изменений) норма, запрещающая бесспорное взыскание задолженности со счетов учреждений, будет сохранена только в отношении казенных учреждений. Для бюджетных учреждений нового типа, а также для автономных учреждений предполагается сохранение запрета обращения взыскания на особо ценное имущество.
Отметим, что нормы бюджетного учета предусматривают правила отражения операций по заключению договора лизинга на все виды объектов основных средств (включая объекты библиотечного фонда), объекты нематериальных активов и некоторые виды материальных запасов (строительные материалы и прочие материальные запасы).
>|Объекты непроизводственных активов по договору лизинга приобретаться не могут. Так как действующим законодательством запрещено заключение лизингового договора в отношении земельных участков и подобных объектов. |<
Таким образом, предполагается создание системы, при которой будет действовать сеть лизингодателей – специализированных организаций, через которые учреждения будут заказывать и приобретать необходимые им нефинансовые активы. Но будут ли в этом случае применяться требования Федерального закона от 21 июля 2005 г. № 94-ФЗ?
Данный вопрос в настоящее время открыт.
Безусловным, на наш взгляд, является то, что в случае, если лизингополучателем является государственное или муниципальное учреждение, а имущество приобретается для государственных или муниципальных нужд (для основной деятельности бюджетного (казенного) учреждения), нормы закона будут применяться в полном объеме.
Это обусловленно тем, что приобретение имущества по договору лизинга – это разновидность договора покупки товаров, а оплата услуг лизингодателя – разновидность оплаты услуг, оказываемых для государственных (муниципальных) нужд.
При этом, по нашему мнению, требования по выбору исполнителя государственного или муниципального заказа будут в равной степени распространяться и на лизингодателя, и на ту организацию, у которой лизингодатель будет приобретать нефинансовые активы.
Что касается договоров лизинга, заключаемых в рамках осуществления деятельности, приносящей доход, то здесь скорее всего требования Закона № 94-ФЗ будут применяться в ограниченном объеме или не применяться вовсе.
Операции по договору лизинга могут быть отражены в учете по двум основным схемам – в зависимости от условий договора лизинга в части, определяющей, на чьем балансе (лизингодателя или лизингополучателя) будет учитываться имущество. Отметим, что в обоих рассматриваемых случаях бухгалтер учреждения должен принять к учету лизинговое имущество исходя из стоимости, определенной договором.
Отражаются операции в бухгалтерском учете так:
Содержание операции | Дебет | Кредит |
| Принят к учету лизингополучателя актив, который признается объектом основных средств | 101 00 000 «Основные средства» | 106 41 310 «Увеличение вложений в основные средства – предметы лизинга» |
| Принят к учету актив, который включен в состав нематериальных активов | 102 00 000 «Нематериальные активы» | 106 42 320 «Увеличение вложений в нематериальные активы – предметы лизинга» |
| Оприходованы строительные материалы | 105 44 340 «Увеличение cтроительных материалов – предметов лизинга» | 106 44 340 «Увеличение вложений в материальные запасы – предметы лизинга» |
| Оприходованы материальные запасы (например, спецоборудование для научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ) | 105 46 340 «Увеличение прочих материальных запасов – предметов лизинга» | 106 44 340 «Увеличение вложений в материальные запасы – предметы лизинга» |
Имущество учитывается на балансе лизингополучателя
Если договором предусмотрено, что лизинговое имущество будет числиться на балансе лизингополучателя, то соответствующая бухгалтерская проводка по зачислению полученных нефинансовых активов в состав имущества учреждения оформляется при их фактическом поступлении.
Причем из анализа норм Инструкции по применению Единого плана счетов можно сделать вывод, что при этом (в момент зачисления имущества на баланс учреждения) будет образовываться кредитовое сальдо на соответствующем аналитическом счете счета 106 40 000 «Вложения в предметы лизинга».
>|Сальдо по счету 106 40 000 «Вложения в предметы лизинга» погашается в течение всего срока действия договора лизинга при начислении лизинговых платежей (как правило, ежемесячно, если договором не предусмотрены другие сроки расчетов). |<
Первоначальная (фактическая) стоимость объектов нефинансовых активов, являющихся предметом договора лизинга (сублизинга), определяется условиями договора. Она признается в сумме расходов лизингодателя на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение имущества до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов.
Учреждение начисляет амортизацию на объекты основных средств и нематериальных активов, приобретенные по договору лизинга, с месяца, следующего за месяцем ввода объектов в эксплуатацию. Для отражения в учете сумм начисленной амортизации Планом счетов бюджетных учреждений предусмотрено открытие отдельных аналитических счетов.
Срок полезного использования объекта основных средств, являющегося предметом лизинга, определяется учреждением, принимающим объект в соответствии с условиями договора к учету, если иное не предусмотрено договором лизинга (сублизинга). Срок полезного использования объекта нематериальных активов, являющегося предметом лизинга, определяется комиссией по поступлению и выбытию активов учреждения.
В таком случае лизинговое имущество в течение всего срока действия договора числится на балансе лизингодателя. Лизингополучатель (бюджетное учреждение) суммы начисленных платежей относит на увеличение вложений в нефинансовые активы (соответствующий аналитический счет, открытый к счету 106 40 000 «Вложения в предметы лизинга»). Сформированная таким образом стоимость зачисляется на баланс после того, как все расчеты будут завершены. Причем, как правило, учреждение амортизацию не начисляет (это делает лизингодатель, он включает амортизацию в состав расходов, связанных с лизинговой деятельностью). При использовании данного условия договора лизинга нефинансовые активы учитываются учреждением за балансом – на счете 01 «Имущество, полученное в пользование» (по стоимости, определенной договором). Суммы, учтенные на этом счете, списываются после принятия лизингового имущества на баланс.
В практической деятельности учреждений, связанной с эксплуатацией и обслуживанием предметов лизинга, может возникнуть необходимость в дополнительных капитальных затратах (вложениях в отделимые или неотделимые улучшения арендованных ими объектов имущества). Помните, что такие суммы не увеличивают первоначальную стоимость объектов. Они принимаются к учету в составе отдельных объектов основных средств учреждения (в сумме произведенных им вложений). Хотя договором лизинга может быть предусмотрено включение подобных расходов в состав лизинговых платежей (уменьшение задолженности на сумму капитальных затрат).
Налоговый учет лизинговых операций организуется и ведется в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ («Налог на прибыль организации»). Для лизингополучателя существенное значение имеют следующие особенности:
– первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов (п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ);
– имущество, полученное по договору лизинга, включается в соответствующую амортизационную группу той стороной, у которой имущество должно учитываться согласно условиям договора (п. 10 ст. 258 Налогового кодекса РФ);
– допускается при начислении амортизации по лизинговому имуществу применять повышающий коэффициент (но не выше 3). Данное положение не распространяется на амортизируемое имущество, относящееся к первой -–третьей амортизационным группам (п. 2 ст. 259.3 Налогового кодекса РФ);
– лизинговые платежи за принятое в лизинг имущество учитываются в составе прочих расходов. Если имущество учитывается у лизингополучателя, расходами лизингополучателя признаются лизинговые платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу (подп. 10 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).
Важно запомнить
Статья напечатана в журнале "Учет в бюджетных учреждениях" №4, апрель 2011 г.
Начать дискуссию