На практике обычно договора лизинга предусматривают учет лизингового имущества на балансе лизингодателя. Эта ситуация хорошо описана, и учет лизинговых операций редко вызывает вопросы у бухгалтеров. В то же время, хотя и намного реже, но встречаются договора лизинга, по условиям которых лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя.
Но трудностей добавляет ФСБУ 25/2018 «Аренда», который должны применять все организации. Как с ним работать разобрали наши эксперты на курсе по всем шести ФСБУ. Открыли вам бесплатный урок — узнаете о аренде ППА без дисконтирования в 1С.
В этом случае учет, особенно у лизингополучателя, существенно усложняется, а у бухгалтеров появляется много вопросов. В настоящей статье мы попробуем разобраться, как же правильно бухгалтеру лизингополучателя, учитывающего по условиям договора лизинговое имущество на своем балансе, отразить операции для целей бухгалтерского и налогового учета.
Нужно отметить, что лизинговые договора подобного типа могут быть двух вариантов.
Вариант I: по условиям договора по окончании срока лизинга ОС передается в собственность лизингополучателю без дополнительных платежей. Лизинговый платеж включает плату за аренду и выкупную стоимость. Основное средство переходит в собственность лизингополучателя по договору лизинга.
Примечание: Если договором вообще не определена выкупная стоимость, входящая в состав лизинговых платежей, ее нужно обязательно зафиксировать в Дополнительном соглашении к договору, иначе возникают проблемы учета лизинговых платежей в составе расходов для налога на прибыль.
Вариант II: договором определена выкупная стоимость ОС, по которой лизингополучатель по окончании срока лизинга вправе приобрести ОС в собственность. Выкуп происходит по отдельному договору купли-продажи. Лизинговый платеж включает плату за аренду и не включает выкупную стоимость.
По окончании срока договора лизинга основное средство переходит в собственность лизингополучателя по договору купли-продажи.
Примечание:
Разница в учете между Вариантом Iи Вариантом IIвозникает только при перечислении денежных средств лизингодателю. В первом варианте ежемесячный платеж включает сумму аренды и часть выкупной стоимости, а во втором варианте – только арендную плату. Выкупная стоимость оплачивается после выплаты всех арендных платежей по отдельному договору купли-продажи. Все остальные расчеты и учетные записи осуществляются одинаково как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
В статье мы рассмотрим Пример по Варианту II, поскольку на практике он более распространен.
Исходные данные Примера:
Основное средство по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.
Отчетный период – месяц.
Стоимость оборудования по данным лизингодателя (указана в договоре) - 800 000руб.
Срок договора лизинга – 10 месяцев.
Лизинговые платежи выплачиваются равномерно ежемесячно в сумме 115 000руб., кроме того НДС 20 700руб. Общая сумма лизинговых платежей за 10 мес. - 1 150 000 руб (без учета НДС). Первый лизинговый платеж производится в месяце, следующем за месяцем передачи ОС в лизинг.
Выкупная стоимость ОС по окончании срока лизинга – 50 000 руб., кроме того НДС 9 000руб.
Способ начисления амортизации – линейный
Коэффициенты ускоренной амортизации не применяются.
Основное средство введено в эксплуатацию в месяце получения от лизингодателя.
Срок полезного использования – 72 месяца как в БУ, так и в НУ. Норма амортизации в месяц: 1 : 72 месяца х 100% = 1,38889%
Первоначальная стоимость ОС в БУ формируется с учетом выкупной стоимости и составляет 1 200 000 руб.
Сумма амортизации в месяц по БУ: 1 200 000. х 1,38889% = 16 666,67руб.
Сумма амортизации в месяц по НУ: 800 000руб. х 1,38889% = 11 111,11руб.
Ниже представлена таблица с основными операциями, которые должен отразить в бухгалтерском и налоговом учете бухгалтер лизингополучателя.
Наименование операции | Бухгалтерский учет (БУ) | Основание (БУ) | Налоговый учет (НУ) | Основание (НУ) | Разницы в БУ и НУ |
Основное средство (ОС) – на балансе у лизингополучателя | |||||
Отражена в учете первоначальная стоимость ОС. В месяце принятия лизингового ОС от лизингодателя. | Дебет 08«Приобретение отдельных объектов ОС» Кредит 76 «Арендные обязательства» Стоимость ОС, учитываемого у лизингополучателя, равна сумме лизинговых платежей за весь период договора без НДС, включая выкупную стоимость,- 1 200 000руб. | Приказ Минфина от 17.02.97г. № 15, пункт 8. «Об отражении в бух.учете операций по договору лизинга» | Основное средство включено в состав амортизируемого имущества. Стоимость оценивается по сумме расходов на приобретение по данным лизингодателя. 800 000руб. | НК РФ, статья 257, пункт 1 | Разница в первоначальной стоимости ОС. 1 200 000руб. – 800 000руб. = 400 000руб. |
Введено в эксплуатацию ОС. В месяце ввода в эксплуатацию ОС. | Дебет 01«Арендованное имущество» Кредит 08«Приобретение отдельных объектов ОС» 1 200 000руб. | - | - | - | - |
Произведена оплата лизингового платежа. По графику уплаты лизинговых платежей (ежемесячно) | Дебет 76 «Задолженность по лизинговым платежам» Кредит 51«Расчетный счет» (115 000 руб.+20 700 руб.) = 135 700 руб. Итого за весь период договора 1 357 000 руб. | ||||
Начислены лизинговые платежи. В каждом периоде по графику начисления лизинговых платежей (ежемесячно) | Дебет 76 «Арендные обязательства» Кредит 76 «Задолженность по лизинговым платежам» Сумма лизинговых платежей за отчетный период без НДС 115 000 руб. Итого за весь период договора 1 150 000 руб. | Приказ Минфина от 17.02.97г. № 15, пункт 9 | - | - | - |
Учтен входной НДС. В каждом периоде по графику начисления лизинговых платежей | Дебет 19«НДС при приобретении ТМЦ» Кредит 76 «Задолженность по лизинговым платежам » НДС с суммы лизинговых платежей 20 700руб. Итого за весь период договора 207 000 руб. | Приказ Минфина от 31.10.00г. № 94н. План счетов. | - | - | - |
Установлен срок полезного использования ОС (СПИ). | Организация определяет самостоятельно из 3-х вариантов: 1) ожидаемого срока использования 2) ожидаемого срока физического износа 3) срока договора лизинга * По условиям примера- 72 месяца | Приказ Минфина от 30.03.01г. № 26н, пункт 20. ПБУ 6/01 | Срок службы ОС организация определяет в соответствии с амортизационной группой по Классификации ОС, утвержденной Правительством РФ. | НК РФ, статья 258, пункт 10 | Разница в СПИ (возможна). |
Определяется норма амортизации ОС. | Исходя из способа начисления амортизации. 1,3889 % в месяц. | Приказ Минфина от 30.03.01г. № 26н, пункт 19. ПБУ 6/01 | Исходя из способа начисления амортизации. 1,3889 % в месяц. | НК РФ, статья 259 | Разница в норме амортизации (возможна). |
Начисляется амортизация. Ежемесячно. | Дебет 20, 26, 44«Издержки производства и обращения» Кредит 02 «Износ имущества полученного в лизинг» Исходя из способа и нормы амортизации. Начиная с месяца, следующего за принятием ОС в лизинг. 16 666,67 руб. Итого за весь период договора (16 666,67х 10 мес).= 166 666,70 руб | Приказ Минфина от 17.02.97г. № 15, пункт 9 | Исходя из способа и нормы амортизации. Начиная с месяца, следующего за вводом в эксплуатацию ОС. 11 111,11 руб. Итого за весь период договора (11 111,11х 10мес.= 111 111,10 руб | НК РФ, статья 259 | Разница в сумме амортизации за месяц.** Ежемесячно 16 666,67руб.- 11 111,110руб. = 5 555,56руб. |
Принимается к вычету НДС. В каждом периоде по графику начисления лизинговых платежей | Дебет 68«Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19 «НДС при приобретении ТМЦ» Сумма НДС, относящаяся к сумме лизингового платежа за месяц 20 700руб. Итого за весь период договора 207 000 руб | НК РФ, статья 172 Письмо Минфина РФ от 7 июля 2006 г. N 03-04-15/131 | - | - | - |
Отражены расходы по лизинговым платежам | - | - | Сумма ежемесячных (арендных) лизинговых платежей за минусом амортизации 115 000руб. – 11 111,11руб. = 103 888,89руб. Итого за весь период договора 1 038 888,9руб | НК РФ, статья 264, пункт 1, подпункт 10 | Разница в прочих расходах по НУ. Ежемесячно 103 888,89руб. |
Выкуплено ОС. Отражается предъявленный лизингодателем НДС с выкупной стоимости. | Дебет 76«Арендные обязательства» Кредит 51«Расчетный счет» 59 000 руб. Дебет 19«НДС при приобретении ОС» Кредит 76«Арендные обязательства» 9 000 руб | ||||
Перешло право собственности по окончании договора лизинга (через 10 месяцев). | Дебет 01«Собственные ОС» Кредит 01«Арендованное имущество » Первоначальная стоимость: сумма лизинговых платежей, в т.ч. выкупная стоимость. 1 200 000руб. | Приказ Минфина от 17.02.97г. № 15, пункт 11 | Выкупная стоимость по договору. В НУ отражается выбытие ОС, полученного в лизинг: В сумме первоначальной стоимости - 800 000руб; В сумме начисленной амортизации - (11 111,11* 10 мес) = - 111 111,10 руб и приобретение ОС в собственность по выкупной стоимости (см. ниже). | НК РФ, статья 257, пункт 1 | Разница в первоначальной стоимости ОС. 1 200 000руб. – 50 000руб. = 1 150 000руб. Разница в сумме начисленной за 10 месяцев амортизации 5 555,56руб*10 мес= 55 555,6 руб |
НДС с выкупной стоимости и принимается к вычету на основании СФ лизингодателя. | Дебет 68«Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19 «НДС при приобретении ОС» Сумма НДС, относящаяся квыкупной стоимости. 9 000руб. | НК РФ, статья 172 | - | - | - |
Формирование остаточной стоимости собственного ОС. | Дебет 02«Износ имущества полученного в лизинг» Кредит 02«Износ основных средств» 16 666,67руб.х 10 мес. = 166 666,70 руб. | Приказ Минфина от 17.02.97г. № 15, пункт 11 | Арендованное ОС выбывает. Новая стоимость ОС формируется в размере выкупной стоимости по договору. 50 000руб. | НК РФ, статья 257, пункт 1 | Разница в остаточной стоимости ОС. (1 200 000 руб. – 166 666,70 руб.) – 50 000руб. = 983 333,30 руб. |
Установлен срок полезного использования ОС (СПИ). | СПИ установлен единовременно при получении ОС в лизинг (новый не устанавливается). Оставшийся СПИ = 72 мес. – 10 мес. = 62 мес. | Приказ Минфина от 30.03.01г. № 26н, пункт 23. ПБУ 6/01 | Срок службы ОС, приобретенного в собственность, организация определяет в соответствии с амортизационной группой по Классификации ОС, утвержденной Правительством РФ. 72 месяца *** | НК РФ, статья 258, пункт 10 | Разница в СПИ. 72 мес. – 62 мес. = 10 мес. |
Определяется норма амортизации ОС. | Норма установлена единовременно при получении ОС в лизинг. 1,38889 %. | Приказ Минфина от 30.03.01г. № 26н, пункт 23. ПБУ 6/01 | Исходя из способа начисления амортизации по вновь приобретенному объекту ОС. 1,38889 %. | НК РФ, статья 259 | Разница в норме амортизации (возможна). |
Начисляется амортизация собственного ОС. Ежемесячно. | Дебет 20, 26, 44«Издержки производства и обращения» Кредит 02 «Износ основных средств» Исходя из способа и нормы амортизации, определенной при получении ОС в лизинг (амортизация продолжает начисляться в прежнем порядке). 16 666,67руб. Итого в течение СПИ =16 666,67*62 мес= 1 033 333, 54 руб | Приказ Минфина от 30.03.01г. № 26н, пункт 21, 23. ПБУ 6/01 | Исходя из способа и нормы амортизации. Начиная с месяца, следующего за вводом в эксплуатацию собственного ОС. 694,44 руб. Итого в течение СПИ 50 000 руб | НК РФ, статья 259 | Разница в сумме амортизации за месяц и сроке начала амортизации. 16 666,67руб. – 694,44 руб. = 15 972,23руб. Итого =1 033 333,54- 50 000= 983 333,54 руб |
* рекомендуется 3 –й вариант. Выбор этого варианта значительно уменьшает разницы
в учете расходов между БУ и НУ
** может возникнуть разница в сроке начисления амортизации: в бух.учет – в месяце, следующем за принятием к учету ОС на 01 счете, в налоговом учете – в месяце, следующем за вводом в эксплуатацию ОС
*** срок полезного использования может быть установлен с учетом срока эксплуатации ОС в лизинге, если позволяют сроки соответствующей амортизационной группы ( например, 62 месяца, как в БУ). В настоящем примере СПИ для НУ отличается от СПИ в бухгалтерском учете.
Очевидно, что учет из-за различий требований бухгалтерского и налогового законодательства к учету лизинговых операций в случае, когда по условиям договора имущество приходуется на баланс лизингополучателя, достаточно сложен и потребует от бухгалтера внимания и терпения.
Ниже, исходя из условий рассмотренного выше примера, мы приводим сводный перечень проводок в бухгалтерском учете и операций в налоговом учете, которые должен сделать бухгалтер лизингополучателя.
Исходные данные Примера (приводятся для удобства повторно):
ОС по договору лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.
Стоимость оборудования по данным лизингодателя (указана в договоре) - 800 000руб.
Период выплат по лизингу – 10 месяцев.
Лизинговые платежи выплачиваются равномерно ежемесячно в сумме 115 000руб., кроме того НДС 20 700руб. Общая сумма лизинговых платежей за 10 мес. - 1 150 000 руб (без учета НДС). Первый лизинговый платеж производится в месяце, следующем за месяцем передачи ОС в лизинг.
Выкупная стоимость ОС по окончании срока лизинга – 50 000 руб., кроме того НДС 9 000руб.
Способ начисления амортизации – линейный
Основное средство введено в эксплуатацию в месяце получения от лизингодателя.
СПИ – 72 месяца в БУ и НУ. Норма амортизации – 1,38889%.
Сумма амортизации в месяц по БУ: 1 200 000 руб. х 1,38889% = 16 666,67руб.
Сумма амортизации в месяц по НУ: 800 000 руб. х 1,38889% = 11 111,11руб.
Бухгалтерский учет | Налоговый учет | ПБУ-18 | |||||||||
№ | Периодичность | Наименование операции | Проводка | Сумма руб | № | Периодичность | Наименование операции | Сумма | Разница за период в БУ | ПНО | ПНА |
1 | Единовременно | Приемка ОС по акту от лизингодателя | Д08 Кап вложения К76 Арендные обяз-ва | 1 200 000 | |||||||
2 | Единовременно | Ввод ОС в эксплуатацию | Д01 Арендов. ОС К08 Кап вложения | 1 200 000 | 1 | Единовременно | Отражение первоначальной ст-сти арендованного амортизируемого имущества (Н05.01) | 800 000 | |||
3 | По графику (ежемесячно) | Оплата лизингового платежа по условиям договора | Д76 Задол по лизингу К51 Счет | 135 700 | |||||||
ИТОГО в течение срока договора | Лизинговые платежи | Д76 Задол по лизингу К51 Счет | 1 357 000 | ||||||||
4 | По графику (ежемесячно) | Зачет лизинговых платежей в счет арендных обязательств (без НДС) | Д76 Арендные обяз-ва К76 Задол по лизингу | 115 000 | |||||||
ИТОГО в течение срока договора | Зачет лизинговых платежей в счет арендных обязательств | Д76 Арендные обяз-ва К76 Задол по лизингу | 1 150 000 | ||||||||
5 | По графику (ежемесячно) | НДС по лизинговым платежам | Д19.3 НДС по ТМЦ К76 Задол по лизингу | 20 700 | |||||||
ИТОГО в течение срока договора | НДС по лизинговым платежам | Д19.3 НДС по ТМЦ К76 Задол по лизингу | 207 000 | ||||||||
6 | По графику (ежемесячно) | Принятие НДС с лизинговых платежей к вычету (по СФ) | Д68.2 НДС К19.3 НДС по ТМЦ | 20 700 | |||||||
ИТОГО в течение срока договора | Принятие НДС с лизинговых платежей к вычету | Д68.2 НДС К19.3 НДС по ТМЦ | 207 000 | ||||||||
7 | Ежемесячно | Начисление амортизации лизингового ОС | Д20 Амортизация К02 Износ аренд ОС | 16 666,67 | 2 | Ежемесячно | Начисление амортизации лизингового ОС (Н05.02) | 11 111,11 | 5 555,56 | 1 111,11 | |
ИТОГО в течение срока договора | Начисленная амортизация лизингового ОС | Д20 Амортизация К02 Износ аренд. ОС | 166 666,7 | ИТОГО в течение срока договора | Начисленная амортизация лизингового ОС | 111 111,10 | 55 555,60 | 11 111,12 | |||
3 | По графику (ежемесячно) | Начисление расходов по лизингу | 103 888,89 | -103 888,89 | 20 777,78 | ||||||
ИТОГО в течение срока договора | Начисленные расходы по лизингу | 1 038 888,9 | -1 038 888,9 | 207 777,8 | |||||||
8 | Единовременно | Перечисление выкупной суммы | Д76 Арендные обяз-ва К51 Счет | 59 000 | |||||||
9 | Единовременно | Отражение НДС в выкупной сумме | Д19.1 НДС по ОС К76 Арендные обяз-ва | 9 000 | |||||||
10 | Единовременно | Принятие НДС с выкупной стоимости к вычету (по СФ) | Д68.2 НДС К19.3 НДС по ТМЦ | 9 000 | |||||||
11 | Единовременно | Переход права собственности на ОС | Д01 Собств. ОС К01 Арендов. ОС | 1 200 000 | 4 | Единовременно | Списание первонач. ст-сти арендованного амортизируемого имущества (Н05.01) | -800 000 | |||
12 | Единовременно | Формирование остаточной стоимости собственного ОС | Д02 Износ аренд. ОС Д02 Износ ОС | 166 666,7 | 5 | Единовременно | Списание накопленной амортизации по арендованному имуществу (Н05.02) | -111 111,1 | |||
6 | Единовременно | Отражение первоначальной ст-сти амортизируемого имущества (Н05.01) | 50 000 | ||||||||
13 | Ежемесячно | Начисление амортизации собственного ОС | Д20 Амортизация К02 Износ ОС | 16 666,67 | 7 | Ежемесячно | Начисление амортизации собственного ОС (Н05.02) | 694, 44 | 62 мес- 15 972,23* 10 мес- -694,44* | 62 мес- 3 194,45 | 10 мес- 138,89 |
ИТОГО (в течение оставшегося СПИ- 62 мес) | Начисленная амортизация собственного ОС | Д20 Амортизация К02 Износ ОС | 1 033 333,5 | ИТОГО (в течение СПИ- 72 мес) | Начисленная амортизация собственного ОС (Н05.02) | 50 000 | 983 333,5* | 196 666,7 | |||
* Разница содержит в себе элементы как постоянных так и временных разниц (разная первоначальная стоимость приводит к постоянной разнице, а разный СПИ- к временным). Однако поскольку трудозатраты на выделение постоянных и временных разниц велики, считаем, что можно отражать данную разницу как постоянную
Источник: консалтинговая компания BDO
Комментарии
3На какие счета всё это запихивать??
всю голову уже сломала
мес.Заплатили аванс 1млн.руб. На балансе лизингополучателя. Лизинговые платежи признаются расходами лизингополучателя. По договору лизинга сделала проводку:
08/76,9 -4млн.
19/76,9- 700т.рндс
01/08- приход на ОС
76,9/51- перечиление лиз.платежа
20/76,5-1млн.руб. получила сч.фактуру на авансовый платеж.( услуги по предоставлению лиз.платежей)
20/76,5-450 тыс.руб. текущие лиз.платежи(сч.фактура услуги по пред. лиз.платежей) и так до закрытия лизинга)
20/02- ежемесячный износ.
Авансовый платеж, пропорционально ежемесячно включен в счет фактуру.
Но, у меня проблема!В конце у меня по кредиту счета 76,5 остается
остаток на сумму приобретенного лизинга.Как закрыть ? Где ошибка? С
лизингом первый раз столкнулась. Подскажите пожалуйста!