«Авансовый» НДС. Учтите рекомендации чиновников

Позиция чиновников отражена, в частности, в письмах ФНС России от 10 марта 2011 г. № КЕ- 4-3/3790, от 15 февраля 2011 г. № КЕ-3-3/354. Инспекторы рассуждают так.

Моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

– день отгрузки (передачи) товаров;

– день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров.

Данные правила установлены в пункте 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, если более ранней датой является день получения предоплаты, то налог исчисляется дважды: в день поступления денег и на дату отгрузки товаров. Этот порядок применяется и в ситуации, когда получение аванса и реализация товаров происходят в рамках одного налогового периода. И даже при условии, что товары отгружаются буквально на следующий день после поступления денег. Ведь никаких исключений на этот счет Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Также инспекторы напомнили, что в течение пяти дней с момента получения предоплаты компания должна выписать «авансовый» счет-фактуру в двух экземплярах (п. 1 ст. 168 Налогового кодекса РФ). >|Реквизиты «авансового» счета-фактуры приведены в пункте 5.1 статьи 169 Налогового кодекса РФ.|<

Этот документ регистрируется в книге продаж.

После того как товары в счет поступившего аванса отгружены, фирма выставляет новый счет - фактуру на реализацию товаров (в двух экземплярах) и тоже фиксирует его в книге продаж. А ранее выписанный «авансовый» счет-фактуру регистрирует в книге покупок (п. 13 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914).

Причем принять к вычету НДС с ранее полученной предоплаты организация вправе в размере, пропорциональном стоимости отгруженных товаров (письмо УФНС России по г. Москве от 31 января 2007 г. № 09-14/8397). Получается, что если стоимость реализованных товаров меньше суммы аванса, то «авансовый» счет-фактура регистрируется в книге покупок частично.

Пример 1.
5 мая 2011 года оптовая фирма ООО «Луна» получила 100-процентную предоплату от магазина ЗАО «Солнце» в счет предстоящей отгрузки товаров. Сумма предоплаты – 944 000 руб. (включая НДС – 144 000 руб.). Товары в счет аванса были отгружены 6 мая. Их стоимость составила 932 200 руб., включая НДС – 142 200 руб.

В результате в учете ООО «Луна» числится задолженность перед покупателем на сумму 11 800 руб. (944 000 – 932 200), которую стороны договорились зачесть в счет будущих поставок.

Себестоимость реализованной партии составила 650 000 руб.

В учете оптовой фирмы были сделаны такие проводки.

5 мая:

ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»

– 944 000 руб. – получена предоплата от ЗАО «Солнце» в счет предстоящей поставки товаров;

ДЕБЕТ 76 субсчет «НДС по авансам полученным»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 144 000 руб. – начислен НДС с аванса.

6 мая:

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»

– 932 200 руб. – отражена выручка;

ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 41

– 650 000 руб. – списана себестоимость;

ДЕБЕТ 90 субсчет «НДС»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

– 142 200 руб. – начислен НДС с выручки;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
КРЕДИТ 76 субсчет «НДС по авансам полученным»

– 142 200 руб. – принят к вычету «авансовый» НДС (частично);

ДЕБЕТ 62 субсчет «Расчеты по авансам полученным»
КРЕДИТ 62 субсчет «Расчеты по отгруженным товарам»

– 932 200 руб. – зачтена предоплата (частично).

Такой подход, как указали инспекторы, отразится и в декларации по НДС (утверждена приказом Минфина России от 15 октября 2009 г. № 104н).

В ней компания укажет не только налоговую базу по сумме полученной предоплаты, но и налоговую базу по отгруженным в счет этой предоплаты товарам, а также заявит к вычету сумму налога, исчисленную с этого аванса.

Пример 2.
Воспользуемся условиями предыдущего примера. Для упрощения предположим, что других операций оптовая фирма ООО «Луна» во II квартале 2011 года не совершала. В декларации по НДС (в разделе 3) за II квартал будут отражены следующие суммы:

– по строке 010 – стоимость реализованных товаров (932 200 руб.) и сумма начисленного с выручки налога (142 200 руб.);

– по строке 070 – сумма полученной предоплаты (944 000 руб.) и сумма исчисленного «авансового» НДС (144 000 руб.);

– по строке 200 – сумма исчисленного «авансового» НДС, подлежащая вычету (142 200 руб.).

Таким образом, общая сумма начисленного налога по декларации составит 286 200 руб. (144 000 + 142 200).

В итоге сумма налога к уплате в бюджет будет равна 144 000 руб. (286 200 – 142 200).