Слово «дивиденд» произошло от латинского dividendum – то, что подлежит разделу. Сегодня мы под дивидендами понимаем часть прибыли общества, распределяемую между его акционерами или участниками.
С точки зрения Налогового кодекса (п. 1 ст. 43) дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) про-порционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации. К дивидендам также относятся любые доходы, получаемые из источников за пределами РФ, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств. Основная норма, регулирующая правила обложения дивидендов налогом на прибыль, – ст. 275 НК РФ, и здесь мы также можем видеть понятие дивидендов – это доходы от долевого участия в деятельности организаций. Как видим, в последней приведенной норме (именно она должна применяться при налогообложении прибыли) не говорится о пропорциональности, но обо всем по порядку.
Принимаем решение?
Строго говоря, решение о выплате дивидендов может быть принято далеко не всегда, а лишь в случае, если на это не установлены запреты.
Такое решение, в частности, нельзя принимать:
1) до полной оплаты всего уставного капитала общества;
2) до выплаты действительной стоимости доли или части доли участника ООО в случаях, предусмотренных Законом об ООО , а также до выкупа всех акций, которые должны быть выкуплены в соответствии со ст. 76 Закона об АО ;
3) если на момент принятия такого решения общество отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с Законом о банкротстве или если указанные признаки появятся у общества в результате принятия такого решения;
4) если на момент принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или (что касается АО) превышения над номинальной стоимостью определенной уставом ликвидационной стоимости размещенных привилегированных акций либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения (п. 1 ст. 29 Закона об ООО, п. 1 ст. 43 Закона об АО).
К сведению:
Порядок оценки стоимости чистых активов АО утвержден Приказом Минфина России № 10н, ФКЦБ России № 03-6/пз от 29.01.2003. Указанный нормативный акт может также применяться для расчета стоимости чистых активов в ООО (Письмо Минфина России от 13.05.2010 № 03 03 06/1/329).
Даже если на момент принятия решения о выплате дивидендов ни одного из перечисленных признаков не было, это еще не означает, что дивиденды будут безоговорочно выплачены. Дело в том, что с момента принятия соответствующего решения до его исполнения имущественное положение организации может измениться не в лучшую сторону – на этот случай законодатель предусмотрел дополнительные гарантии для организаций. А именно: общество не вправе выплачивать участникам (акционерам) прибыль, решение о распределении которой принято, если на момент выплаты имеют место быть обстоятельства, перечисленные выше (см. п. 3, 4).
Обратите внимание:
Согласно п. 10 ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» распределение между участниками чистой прибыли по результатам деятельности организации за отчетный год признается событием после отчетной даты, при этом в отчетном периоде никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся, а информация о данном событии раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках за отчетный год.
Такие разные дивиденды…
Выше мы сказали, что обложение налогом на прибыль дивидендов регулируется ст. 275 НК РФ. В рамках данной статьи предусмотрено три случая – каждый со своими особенностями расчета налоговой базы:
– дивиденды получены от иностранной организации;
– дивиденды выплачиваются иностранному акционеру (участнику);
– дивиденды выплачиваются российской организацией российской организации или иностранной организацией – участнику-акционеру (см. Письмо Минфина России от 30.11.2010 № 03 03 06/1/748), который владеет не менее чем 50%-й долей голосующих акций.
Рассмотрим каждую из указанных позиций подробнее.
Дивиденды и иностранцы
Получение дивидендов. Налог на прибыль. Если источником дохода налогоплательщика является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и налоговой ставки: 0 или 9% (п. 1 ст. 275, п. 3 ст. 284 НК РФ).
Давайте разбираться, когда какая ставка должна применяться.
Право на применение ставки 0% возникает, если:
– на день принятия решения о выплате дивидендов получающая дивиденды организация в течение не менее 365 календарных дней непрерывно владеет на праве собственности не менее чем 50%-м вкладом (долей) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарными расписками, дающими право на получение дивидендов;
– сумма дивидендов не меньше 50% общей суммы выплачива-
емых организацией дивидендов;
– постоянное местонахождение иностранной организации не включено в Перечень офшорных зон .
Ранее был установлен еще один критерий – стоимость приобретения и (или) получения в соответствии с законодательством РФ в собственность вклада (доли) в уставном (складочном) капитале (фонде) выплачивающей дивиденды организации или депозитарных расписок, дающих право на получение дивидендов, должна была превышать 500 млн руб. Но для дивидендов, начисленных по результатам деятельности организаций за 2010 год и последу-
ющие периоды, этот критерий не применяется (п. 2 ст. 5 Федерального закона от 27.12.2009 № 368-ФЗ).
Важно понимать, что указанное ограничение не действует с 01.01.2011, то есть при получении в 2010 году промежуточных дивидендов для применения льготной ставки (0%) должен соблюдаться «стоимостный» критерий (письма Минфина России от 30.11.2010 № 03 03 06/1/748, от 07.09.2010 № 03 03 06/2/158, от 01.11.2010 № 03 03 06/1/677).
Традиционно возникают вопросы по поводу исчисления срока в 365 дней при реорганизации предприятия. Ответ финансистов весьма прогнозируем. По их мнению (письма от 28.09.2010 № 03 03 05/210, от 01.11.2010 № 03 03 06/1/678), при реорганизации юридического лица в форме преобразования указанное лицо считается реорганизованным с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица.
При реорганизации в форме преобразования происходит изменение организационно-правовой формы предприятия, при этом к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица.
Таким образом, при реорганизации юридического лица в форме преобразования возникает новое юридическое лицо.
При этом у собственника вклада (доли) в уставный (складочный) капитал (фонд) преобразуемой организации право собственности на указанный вклад (долю) прекращается в момент реорганизации, тогда как право собственности на вклад (долю) в уставный (складочный) капитал (фонд) вновь образованной организации возникает в момент ее государственной регистрации.
Учитывая изложенное, при исчислении в целях применения пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ срока непрерывного владения учитывается срок владения вкладом (долей) с момента государственной регистрации новой организации.
С позицией финансистов вполне можно поспорить. Действительно, право собственности не может возникнуть ранее того момента, когда вновь созданная организация образовалась, тем не менее в Налоговом кодексе есть специальные нормы, регулирующие правопреемственность при реорганизации, и о них чиновники почему-то умолчали. Ну что ж, дадим необходимую ссылку. Согласно п. 2 ст. 50 НК РФ исполнение обязанностей по уплате налогов за реорганизованное юридическое лицо возлагается на его правопреемника (правопреемников), который пользуется всеми правами, исполняет все обязанности (в отношении обязанностей никаких вопросов не возникает – см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 23.03.2010 № 13753/09) в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом для налогоплательщиков. Выделенные слова «всеми правами» наталкивает нас на мысль, что в срок 365 дней должны включаться дни владения акциями (долями) не только вновь созданной организацией, но и предыдущим владельцем. К сожалению, судебная практика по данной проблематике нам не известна. Кто знает, может, служители Фемиды встанут на сторону налогоплательщиков.
Автор не сторонник аналогий в отношении налогообложения, тем не менее решил напомнить одну историю, дошедшую до Президиума ВАС (Постановление от 01.04.2008 № 13584/07). Тогда речь шла также о преемстве права на применение регрессивной шкалы по ЕСН при реорганизации общества. Суд указал буквально следующее: законодатель не определил иного порядка исчисления ЕСН с учетом его особенностей в случае реорганизации.
Следует иметь в виду и цель ст. 50 НК РФ: обеспечение на прежнем уровне размеров налоговых поступлений в бюджет независимо от реорганизации налогоплательщиков и недопущение снижения этого уровня в связи с реорганизацией.
Сохранение права на применение регрессивной шкалы ставок реорганизованной организацией не приводит к уменьшению суммы поступлений ЕСН в бюджетную систему по сравнению с суммой, подлежащей уплате при отсутствии реорганизации.
Перейдем к ставке 9%. Она применяется ко всей сумме полученных дивидендов, только если иное не предусмотрено международным договором. Надо сказать, таких договоров более чем достаточно – по состоянию на 01.01.2009 целых 74 штуки (см. приложение к Письму ФНС России от 15.01.2009 № ВЕ-22-2/20@). О существовании более актуальных перечней нам ничего не известно. Работает это обычно следующим образом (возьмем первое соглашение из перечня).
Пример 1.
ООО «Патриот» получило дивиденды от австралийской компании в сумме 500 000 руб. (для простоты примера будем отражать все операции в рублях), с которых в Австралии был удержан налог по ставке 5% (см. ст. 10 Соглашения ). Ставка 0%, предусмотренная пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, неприменима.
Согласно ст. 22 Соглашения австралийский налог, уплаченный в соответствии с законодательством Австралии и настоящим Соглашением напрямую или путем удержания, в отношении дохода, полученного резидентом России из источников в Австралии, вычитается из российского налога на доход, уплаченного в отношений такого дохода.
При этом указанный вычет не должен превышать сумму налога на такой доход, рассчитанную в России (абз. 2 п. 3 ст. 311 НК РФ).
В бухгалтерском учете ООО «Патриот» будут составлены проводки:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Отражено начисление дивидендов австралийской компанией | 76-3 | 91-1 | 500 000 |
Отражен прочий расход в виде налога, удержанного в Австралии (500 000 руб. х 5%) | 91-2 | 76-3 | 25 000 |
Получены дивиденды | 51 | 76-3 | 475 000 |
Начислен налог на прибыль с сумм полученных дивидендов (500 000 руб. х 9% - 25 000 руб.) | 99 | 68 | 20 000 |
Получение дивидендов. НДФЛ. Если получателем дивидендов от иностранной организации является физическое лицо – резидент РФ , то сумма налога определяется налогоплательщиком самостоятельно применительно к каждой сумме полученных дивидендов по ставке, предусмотренной п. 4 ст. 224 НК РФ, – 9% (п. 1 ст. 214 НК РФ). При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от источников за пределами РФ, вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с настоящей главой, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, только в случае, если источник дохода находится в иностранном государстве, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. В случае если сумма налога, уплаченная по месту нахождения источника дохода, превышает сумму налога, исчисленную в соответствии с настоящей главой, полученная разница не подлежит возврату из бюджета.
К сведению:
Выплата дивидендов иностранцам и нерезидентам. В случае если российская организация – налоговый агент выплачивает дивиденды иностранной организации и (или) физическому лицу, не являющемуся резидентом РФ, налоговая база налогоплательщика – получателя дивидендов по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется ставка 15% (пп. 3 п. 3 ст. 284, п. 3 ст. 224 НК РФ). При этом полученные организацией дивиденды во внимание не принимаются (Письмо Минфина России от 15.03.2010 № 03 03 06/1/134).
При выплате дивидендов иностранной организации необходимо учитывать, что удержанная сумма налога в налоговой декларации не отражается. Она должна быть учтена при заполнении Налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов (Письмо ФНС России от 19.01.2009 № ВЕ-17-3/12@). Сам налог должен быть перечислен в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 4 ст. 287 НК РФ).
Если получателем дивидендов будет физическое лицо – нерезидент РФ, то налог должен быть уплачен в бюджет либо в день перечисления дивидендов на счет акционера (участника), либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
Однако при выдаче средств из кассы уплата удержанного налога должна производиться не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дивидендов (п. 6 ст. 266 НК РФ).
Пример 2.
ООО «Патриот» 10.03.2011 выплатило дивиденды иностранной организации в сумме 100 000 руб. и физическому лицу – нерезиденту РФ в сумме 50 000 руб. путем перечисления денежных средств на соответствующие счета.
В бухгалтерском учете ООО «Патриот» будет составлена следующая корреспонденция счетов:
Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
Отражена задолженность по выплате дивидендов иностранной организации | 84 | 75‑2‑1 | 100 000 |
Отражена задолженность по выплате дивидендов физическому лицу – нерезиденту РФ | 84 | 75‑2‑2 | 50 000 |
10.03.2011 | |||
Удержан налог на прибыль с иностранной организации (100 000 руб. х 15%) | 75‑2‑1 | 68-прибыль | 15 000 |
Удержан НДФЛ с физического лица – нерезидента РФ (50 000 руб. х 15%) | 75‑2‑2 | 68-НДФЛ | 7 500 |
Выплачены начисленные дивиденды (100 000 + 50 000 - 15 000 - 7 500) руб. | 75‑2-1, 75‑2‑2 | 51 | 127 500 |
Перечислена в бюджет сумма НДФЛ | 68-НДФЛ | 51 | 7 500 |
11.03.2011 | |||
Перечислена в бюджет сумма налога на прибыль | 68-прибыль | 51 | 15 000 |
Особая формула дивидендов
Для налогоплательщиков, не перечисленных в предыдущем разделе, если источником их доходов является российская организация, нало-говая база исчисляется налоговым агентом по следу-
Н = К x Сн x (д - Д), где:
Н – сумма налога, подлежащего удержанию;
К – отношение суммы дивидендов, подлежащих распределению в пользу налогоплательщика – получателя дивидендов, к общей сумме дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом;
Сн – соответствующая налоговая ставка, установленная пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284 НК РФ (0 или 9%) или п. 4 ст. 224 НК РФ (9%);
д – общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей;
Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде (за исключением дивидендов, облагаемых по ставке 0%), к моменту распределения дивидендов в пользу налогоплательщиков – получателей дивидендов, при условии что данные суммы дивидендов ранее не учитывались при определении налоговой базы в отношении доходов, полученных налоговым агентом в виде дивидендов.
Если значение Н составляет отрицательную величину, обязанность по уплате налога не возникает и возмещение из бюджета не производится.
Думаем, нелишне дать пояснения по поводу ряда показателей, представленных в формуле.
«К» и «д». С 1 января 2010 в ст. 275 НК РФ внесены изменения, согласно которым при определении показателей «К» и «д» учитывается общая сумма дивидендов, подлежащая распределению налоговым агентом в пользу всех получателей, включая дивиденды, распределяемые в пользу паевых инвестиционных фондов и публично-правовых образований (РФ, субъекты РФ или муниципальные образования). В связи с тем что п. 2 ст. 275 НК РФ определяет порядок исчисления налога на прибыль с дивидендов, выплачиваемых российским организациям и физическим лицам, являющимся резидентами России, при определении общей суммы дивидендов, подлежащих распределению налоговым агентом, в порядке, установленном указанным пунктом, не учитываются дивиденды, выплачиваемые в пользу иностранных организаций и физических лиц, не являющихся резидентами РФ (Письмо Минфина России от 25.05.2010 № 03 03 05/109).
Напомним, ранее (до 2010 года) не нужно было учитывать дивиденды, выплачиваемые неплательщикам налога на прибыль (НДФЛ): публично-правовым образованиями и паевым инвестиционным фондам (письма Минфина России от 04.09.2008 № 03 03 06/2/114, от 01.10.2008 № 03 03 06/1/556).
Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом. Причем в эту сумму не включаются дивиденды, облагаемые по ставке 0%, а также суммы, ранее участвовавшие в расчете. Кроме перечисленных ограничений, в п. 2 ст. 275 НК РФ содержится еще одно: налоговый агент вправе учесть только дивиденды, полученные в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде. Однако, как показывает практика, далеко не все предприятия выплачивают дивиденды ежегодно, поэтому последнее условие нередко вызывает вопросы. На один из них отвечал Минфин в Письме от 29.10.2010 № 03 03 06/2/187. Общество интересовало, вправе ли оно, выплачивая в 2010 году дивиденды, учесть суммы дивидендов, полученных в 2007, 2008, 2009 годах, а также в 2010 году?
По мнению департамента, при определении показателя «Д» учитываются только дивиденды, полученные налоговым агентом в текущем и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, по отношению к периоду, в котором налоговым агентом распределяются дивиденды. В связи с этим дивиденды, полученные налоговым агентом ранее предыдущего налогового периода, при расчете показателя «Д» не учитываются. При распределении дивидендов в 2010 году при осуществлении расчета, предусмотренного п. 2 ст. 275 НК РФ, налоговый агент вправе учесть дивиденды, полученные в 2010 и 2009 годах. Аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина России от 30.07.2010 № 03 03 06/1/503.
Тем не менее это не единственно возможный подход. Так, ФАС ПО в Постановлении от 24.02.2010 № А55-11827/2009 установил, что в соответствии с формулой д – сумма дивидендов, которую общество выплатило налогоплательщикам, составляющая 19 млн руб.; Д – общая сумма дивидендов, полученных самим налоговым агентом – обществом, в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, составля-
ющая 59 млн руб. Вследствие этого Н – сумма налога, подлежащего удержанию, получается отрицательной, что не порождает обязанности у общества удержать и перечислить НДФЛ.
Факт получения обществом общей суммы дивидендов в 2004 – 2005 годах в размере 59 652 351 руб. отражен в решении и не оспаривается налоговым органом.
Доказательств того, что данные суммы дивидендов ранее учитывались при определении налоговой базы, налоговым органом не представлено.
Довод налогового органа о том, что суммы дивидендов, полученные в 2004 году, не подпадают под понятие предыдущего отчетного (нало-гового) периода в отношении 2006 года и включать их в расчет общество не имело право, не принят судьями во внимание. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности должны трактоваться в пользу налогоплательщика.
При этом арбитры исходили из следующего. В пункте 4 Постанов-ления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 указано: в связи с тем что в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы. Суд указал, что формулировка п. 2 ст. 275 НК РФ – «предыдущий отчетный (налоговый) период» – не может однозначно свидетельствовать о том, что под ним подразумевается только период, непосредственно предшествующий отчетному. Налоговый период 2004 года также является предыдущим по отношению к налоговому периоду 2006 года, не предшествующим налоговому периоду 2006 года, но все равно предыдущим.
Увы, мы не можем сказать, что судебная практика по описанной проблеме сложилась, и поэтому, прежде чем принять решение, идущее вразрез с позицией чиновников, оцените свои силы, и постарайтесь исследовать судебные акты вашего региона.
Акции на доверии
Довольно любопытная ситуация складывается в отношении дивидендов, выплачиваемых по акциям, находящимся в доверительном управлении (далее – Д. У.). Как известно, ПИФ не является плательщиком ни налога на прибыль, ни НДФЛ, поэтому при выплате дивидендов по акциям, находящимся в Д. У., указанные налоги удерживать не нужно.
Сложность в том, что эмитент зачастую не знает об этих обстоятель-ствах и удерживает налог.
Выход из данной ситуации попытался найти Минфин. Так, в Письме от 20.01.2011 № 03 03 06/1/17 отмечается, что согласно п. 4 ст. 11 Федерального закона от 29.11.2001 № 156-ФЗ «Об инвестиционных фондах» (далее – Закон № 156-ФЗ) управляющая компания совершает сделки с имуществом, составляющим ПИФ, от своего имени, указывая при этом, что она действует в качестве доверительного управляющего. Данное условие считается соблюденным, если при совершении действий, не требующих письменного оформления, другая сторона информирована об их совершении доверительным управляющим в этом качестве, а в письменных документах после наименования доверительного управляющего сделана пометка «Д. У.» и указано название ПИФа.
Документами, подтверждающими освобождение от уплаты налога на прибыль организаций при выплате эмитентом дивидендов по акциям, составляющим имущество ПИФа, находящееся в доверительном управлении управляющей компании, могут быть признаны любые документы, подтверждающие наличие этих акций в составе ПИФа. По мнению финансистов (Письмо от 20.01.2011 № 03 03 06/1/17), ими могут быть документы, подтверждающие приобретение ценных бумаг доверительным управляющим, оформленные с учетом требований п. 4 ст. 11 Закона № 156-ФЗ, а также документы, выданные специализированным депозитарием, осуществляющим учет и хранение имущества, составляющего ПИФ, подтверждающие учет акций в составе имущества такого фонда.
В другом письме (от 13.11.2010 № 03 03 06/1/717) специалисты финансового ведомства ссылаются на справку о стоимости активов, а также отчет о владельцах акций акционерного инвестиционного фонда и инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда . Но это не все, о чем сказано в данном письме. «Агента» также интересовало следующее: как поступать, если налог все же неправомерно удержан? Обязан ли совершивший их эмитент вернуть излишне удержанную сумму налога на прибыль в виде дивидендов по требованию компании или восстановление права должно производиться путем самостоятельного обращения управляющей компании ПИФа в инспекцию?
Сказать, что Минфин не ответил, вроде бы нельзя, как, впрочем, нельзя утверждать и обратного. Судите сами: в письме уточняется, что порядок возврата (зачета) налоговыми органами налогоплательщикам сумм излишне уплаченных налогов, сборов, соответствующих пеней и штрафов установлен ст. 78 НК РФ.
Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога на основании п. 2 ст. 78 НК РФ производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.
Вместе с тем в соответствии с п. 7 ст. 78 НК РФ заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
Но, господа чиновники! Вопрос был о том, кто должен обращаться в инспекцию за возвратом налога. А вы что сделали? Процитировали Налоговый кодекс, который соответствующие работники предприятия-эмитента, без сомнений, прочитали сами, но не нашли нужного ответа.
Полагаем, поскольку при выплате дивидендов по акциям, находящимся в Д. У., налогоплательщик отсутствует, с заявлением о возврате (зачете) излишне уплаченного налога должен обращаться налоговый агент. Дабы не быть голословными, подтвердим свои слова цитатами из судебного акта (Постановление ФАС ВСО от 28.05.2009 № А19-15064/08-44-Ф02-2426/09): исходя из буквального толкования положений ст. 78 НК РФ, лицам, не являющимся налогоплательщиками, не предоставлено право на обращение с заявлением о возврате из бюджета излишне уплаченных сумм налога. Таким образом, у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для удовлетворения заявления и возврата налога лицу, не являющемуся участником налоговых правоотношений.
Пунктом 14 ст. 78 НК РФ правила возврата излишне уплаченной суммы налога, сбора, пеней, определенные ст. 78 НК РФ, распространены и на налоговых агентов. В связи с чем довод налоговой инспекции о наличии у ОАО, как налогового агента, права на обращение в установленном порядке с заявлением о возврате излишне уплаченного налога на прибыль в спорной сумме является обоснованным.
При этом отношения неплательщика налога на прибыль (стороной в споре в качестве неплательщика налога на прибыль выступала областная администрация, но в данном случае это не имеет правового значения) и ОАО, связанные с выплатой дивидендов по акциям, на-ходившимся в собственности Иркутской области, регулируются нормами гражданского законодательства.
Таким образом, налоговой инспекцией правомерно отказано в возврате сумм излишне уплаченного налога на прибыль агентству имущественных отношений, как ненадлежащему заявителю, а выводы судебных инстанций о незаконности оспариваемого решения налоговой инспекции об отказе сделаны на основании неправильного применения положений ст. 78 НК РФ.
Дивиденды и «упрощенцы»
Организация, применяющая УСНО, может выступать в двух ипостасях: получатель дивидендов и их генератор.
В первом случае «упрощенец» становится плательщиком налога на прибыль (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Однако если источником дохода является российская организация, то она признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений п. 2 ст. 275 НК РФ. То есть в данном случае обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налога в бюджет, по представлению в налоговый орган налогового расчета возложена на налогового агента.
Обязанность налогоплательщика по самостоятельному исчислению и уплате налога с доходов от долевого участия в деятельности российской организации Налоговым кодексом не предусмотрена. Соответственно, необходимость в составлении налогоплательщиком (организацией, применяющей УСНО) декларации по налогу на прибыль организаций отсутствует.
Тем не менее если дивиденды получены «упрощенцем» от иностранной организации, то сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком (то есть российской организацией – «упрощенецем») самостоятельно (п. 1 ст. 275 НК РФ), и, соответственно, им представляется в налоговый орган декларация по налогу на прибыль организаций (Письмо ФНС России от 01.03.2010 № 3 2 10/4).
Во втором случае «упрощенец» выступает в роли налогового агента (п. 5 ст. 346.11 НК РФ). Это значит, что правила, прописанные в п. 2, 3 ст. 275 НК РФ (о них мы говорили выше), распространяются на плательщика УСНО в полном объеме. Кроме того, такие налоговые агенты по истечении каждого налогового (отчетного) периода, в котором они произвели выплаты дивидендов, обязаны представить в налоговые органы по месту своего нахождения налоговые расчеты (разд. А листа 03 налоговой декларации по налогу на прибыль организаций ).
Однако если получатели дивидендов – только физические лица, то у организации – источника выплаты дивидендов, применяющей упрощенную систему налогообложения, обязанностей по удержанию и уплате налога на прибыль организаций и представлению в налоговые органы Налогового расчета по данному налогу либо по заполнению каких-либо разделов (листов) налоговой декларации по налогу на прибыль организаций не возникает (Письмо Минфина России от 11.01.2011 № 03 03 06/1/1). Естественно, в этом случае НДФЛ необходимо удержать и до 1 апреля года, следующего за истекшим, подать в инспекцию сведения по форме 2-НДФЛ (ст. 214, 230 НК РФ).
***
В статье приведены основные правила налогообложения дивидендов и рассмотрены некоторые спорные моменты. Надеемся, эта информация пригодится вам в случае возникновения спорных ситуаций.
Начать дискуссию