Вопрос от читательницы Клерк.Ру Марины (г. Москва)
Как учитывать программные продукты (1С, Консультант), приобретенные в 2011 г., в бухгалтерском и налоговом учете: через РБП или сразу отнести на затраты?
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 1225 Гражданского кодекса РФ программы для ЭВМ относятся к результатам интеллектуальной деятельности. Право на использование результата интеллектуальной деятельности может предаваться обладателем исключительного права по лицензионному договору (ст. 1235 ГК РФ). Если ГК РФ не предусмотрено иное, то лицензионный договор должен быть заключен в письменной форме (п. 2 ст. 1235 ГК РФ).
Для программных продуктов допускается заключение лицензионного договора путем заключения между пользователем и правообладателем договора присоединения, который размещается на приобретаемом экземпляре программного продукта или на упаковке (п. 3 ст. 1286 ГК РФ). В этом случае начало использования программного продукта, как оно определяется условиями, означает согласие пользователя на заключение лицензионного договора. На такой договор, в отличие от иных лицензионных договоров, не распространяются правила, установленные п. п. 2 - 6 ст. 1235 ГК РФ (об обязательности письменной формы договора, указании территории, на которой допускается использование программы для ЭВМ, о сроке, на который заключается лицензионный договор, об обязательности указания в лицензионном договоре размера вознаграждения (порядка его определения) либо условия о безвозмездности договора, обязательности указания на результат интеллектуальной деятельности, право использования которого предоставляется по договору, и способов его использования) (п. 38.2 Постановления Пленума ВС РФ N 5, Пленума ВАС РФ N 29 от 26.03.2009).
Согласно новой редакции п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Отражая в бухгалтерском балансе такие затраты, организация должна принимать во внимание следующие требования, регламентирующие правила формирования бухгалтерской отчетности:
Критерии признания в бухгалтерском балансе активов установлены п. 8.3 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России.
В соответствии с указанной нормой актив признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией экономических выгод в будущем от этого актива и когда стоимость его может быть измерена с достаточной степенью надежности.
Будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность активов прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств в организацию (п. 7.2.1 Концепции).
Считается, что актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:
а) использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
б) обменен на другой актив;
в) использован для погашения обязательства;
г) распределен между собственниками организации.
Затраты признаются как расход отчетного периода, когда очевидно, что они не принесут будущих экономических выгод организации или когда будущие экономические выгоды не отвечают критерию признания актива в бухгалтерском балансе (п. 8.6.3 Концепции).
Следовательно, если понесенные организацией затраты не отвечают критериям признания активов, они не подлежат отражению в бухгалтерском балансе и списываются в состав расходов текущего периода.
Если затраты отвечают критериям признания активов, то при принятии их к учету следует руководствоваться требованиями, установленными соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Пункт 39 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" предписывает отражать НМА, полученные в пользование, на забалансовом счете у пользователя в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного в договоре (поскольку Инструкция по применению Плана счетов не предусматривает специального забалансового счета, в учетной политике следует предусмотреть его самостоятельно).
При этом расходы в виде платежей за предоставленное право использования программы признаются в бухгалтерском учете в зависимости от порядка их выплаты правообладателю. Периодические платежи включаются в расходы отчетного периода, разовые платежи отражаются пользователем как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора.
Если рассматривать типовые программы для автоматизации бухгалтерского учета (1Си др.) или справочно-правовые системы (например, "КонсультантПлюс"), то расходы на их приобретение не обусловливают получение дохода. Кроме того, такие программные продукты приобретаются, как правило, по договору присоединения. Специфика такого договора, как было указано выше, состоит в том, что в нем не указаны такие существенные условия лицензионных договоров, как срок, на который заключается договор, размер вознаграждения (порядок его определения) и др. В условиях изменяющегося законодательства эти программы требуют систематического обновления и в отсутствие актуализации утрачивают коммерческую ценность. Поэтому их учет в составе РБП, на мой взгляд, не имеет под собой экономических оснований. То есть стоимость таких программных продуктов подлежит единовременному списанию.
Для целей налогообложения прибыли расходы учитываются следующим образом.
Если оплата за использование программного продукта осуществляется организацией путем внесения периодических платежей в течение срока использования, то такие платежи включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ.
При методе начисления расходы в виде периодических платежей признаются в том периоде, к которому они относятся (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
Если оплата осуществляется разовым платежом, то расходы на приобретение программы для ЭВМ также включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, но уже на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В силу абз. 2 ст. 272 НК РФ расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.
Если в договоре на приобретение программы срок ее использования определен, то проблем с учетом расходов нет. Организация принимает срок списания затрат на приобретение программы равным сроку ее использования, установленному договором. Проблема возникает в случае, когда в договоре никакого срока нет (это ситуация наиболее распространена).
По мнению Минфина РФ, налогоплательщики по заключаемым договорам на приобретение права на использование программ для ЭВМ, условиями которых не предусмотрен срок использования этих программ, вправе самостоятельно в учетной политике установить срок, в течение которого расходы на приобретение права использования программы для ЭВМ будут равномерно учитываться для целей налогообложения прибыли (см., например, Письмо Минфина России от 18.04.2007 N 03-03-06/2/75).
Однако мнение о необходимости распределения прочих расходов не бесспорно. В арбитражной практике приводится иная точка зрения: пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ устанавливает особый порядок признания прочих расходов - датой их осуществления признается дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода. В связи с этим при отсутствии в договоре указания на срок использования программного обеспечения расходы следует признавать единовременно в период возникновения права на использование программы (Постановления ФАС ПО от 16.02.2009 N А55-9496/2008, от 18.01.2008 N А55-5316/07, ФАС МО от 08.12.2008 N КА-А40/10120-08, Девятого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2008 N 09АП-11542/2008-АК, ФАС ВВО от 17.08.2007 N А43-33315/2006-37-925).
Арбитры отмечают, что приобретение права пользования программных продуктов представляет собой разовую сделку, предусматривающую конкретные сроки исполнения (порядок оплаты и сроки поставки), поэтому налогоплательщик в соответствии с п. 1 и пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ вправе исходить из принципа признания расходов в том периоде, в котором они возникают (Постановление ФАС СЗО от 15.10.2007 N А05-810/2007). Напомню, что в налоговом учете понятия "расходы будущих периодов" не существует. В общем случае расходы признаются единовременно, за исключением расходов на приобретение амортизируемого имущества и расходов, по которым невозможно определить момент их возникновения исходя из условий сделки. Если срок использования программных продуктов не установлен, не может быть определен и конкретный доход, по отношению к которому налогоплательщик должен распределять расходы. Следовательно, их можно признать в момент возникновения - при передаче прав (Постановление ФАС МО от 07.10.2008 N КА-А40/8215-08).
Получить персональную консультацию Светланы Скобелевой в режиме онлайн очень просто - нужно заполнить специальную форму. Ежедневно будут выбираться несколько наиболее интересных вопросов, ответы на которые вы сможете прочесть на нашем сайте.
Начать дискуссию