Плательщики НДПИ вправе учитывать в составе расходов на доставку ресурсов общехозяйственные расходы, связанные с такой транспортировкой

Суть спора. Организация, получившая лицензию на право пользования недрами путем гидромеханизированной разработки ряда месторождений строительных песков, добывала и реализовывала это полезное ископаемое.

При исчислении налога на добычу полезных ископаемых общество уменьшало цену реализации полезного ископаемого на сумму расходов на его доставку до покупателя. В эту сумму включалась также и часть общехозяйственных расходов: на поддержание в надлежащем состоянии механизмов и территорий комплексов, на которых осуществляется погрузка и разгрузка полезного ископаемого, причалов, на их охрану, оплату труда управленческого персонала, исполняющего функции по управлению такими операциями и их учету, а также другие затраты.

По результатам выездной проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что организация неправомерно занизила налоговую базу по НДПИ, поскольку исключила из нее наряду с расходами, непосредственно приходящимися на доставку, часть общехозяйственных расходов. По мнению инспекции, в соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ уменьшение налоговой базы допустимо только на сумму затрат, напрямую связанных с транспортировкой полезного ископаемого до покупателя.

Арбитражные суды, куда компания обратилась с заявлением о признании решения налоговой инспекции недействительным, также отказали ей в удовлетворении заявленного требования. По мнению судов, под понятие «расходы по доставке полезного ископаемого до получателя» подпадает исключительно его транспортировка, оно не подлежит расширительному толкованию обществом и в него не могут быть включены расходы на поддержание механизмов в рабочем состоянии, оплату труда и прочие общехозяйственные расходы.

Позиция суда. Президиум ВАС РФ посчитал, что у судов не имелось оснований для отказа в удовлетворении требования организации, и отменил решение налоговой инспекции.

Как отмечается в комментируемом постановлении, налоговая база по НДПИ определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, расчет которой осуществляется в соответствии со статьей 340 НК РФ (п. 2 ст. 338 НК РФ).

В целях главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» НК РФ в сумму расходов на доставку включаются затраты на оплату таможенных пошлин и сборов при внешнеторговых сделках, на доставку (перевозку) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных мест) до получателя, а также расходы на обязательное страхование грузов, исчисленные в соответствии с законодательством Российской Федерации (абз. 3 п. 3 ст. 340 НК РФ).

К расходам на доставку (перевозку) добытого полезного ископаемого до получателя относятся, в частности, расходы на доставку (транспортировку) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг в портах и транспортно-экспедиционных услуг (абз. 4 п. 3 ст. 340 НК РФ).

Из указанных положений следует, что критерием отнесения затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, является цель их осуществления – обеспечение доставки полезного ископаемого до потребителя.

Поскольку доставка полезного ископаемого связана с необходимостью учета и управления такими опера-циями, поддержания в надлежащем состоянии территории, на которой производится погрузка и разгрузка, учет общехозяйственных затрат в составе расходов на доставку полезного ископаемого не противоречит пункту 3 статьи 340 НК РФ.

Ограничительное толкование этого пункта привело бы к неравному подходу по отношению к налогоплательщикам, осуществляющим доставку полезного ископаемого до потребителя самостоятельно, по сравнению с налогоплательщиками, привлекающими перевозчиков, стоимость услуг которых складывается из всех расходов, включая и общехозяйственные.

Президиум ВАС РФ также указал, что содержащееся в настоящем постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

Примечание «ДК». Налоговики традиционно толкуют пункт 3 статьи 340 НК РФ ограничительно, полагая, что к расходам на доставку полезных ископаемых, уменьшающим налоговую базу по НДПИ, относятся лишь затраты, непосредственно связанные с транспортировкой товара от склада готовой продукции получателю, произведенные в соответствии с условиями договоров, заключенных с получателем.

Александра Ильина, юрист компании «Арбитражные споры», отмечает, что в судебной практике сложилась позиция, согласно которой соответствующую норму следует толковать шире:

Во многих постановлениях судов кассационной инстанции сказано, что основным критерием для возможности отнесения затрат на доставку в расходы, уменьшающие выручку, является цель осуществления расходов, а именно их направленность на обеспечение доставки готовой продукции потребителю*.

*  См. постановления ФАС Восточно-Сибирского от 08.12.08 № А33-3595/08-Ф02-5504/08, Западно-Сибирского от 18.08.09 № Ф04-5001/2009(12996-А81-31), от 14.05.09 № Ф04-1895/2009(6084-А81-31) округов.

Как считают многие окружные судьи, из смысла статьи 340 НК РФ следует, что при установлении возможности уменьшения выручки от реализации полезного ископаемого воля законодателя была направлена на исключение из стоимости единицы добытого полезного ископаемого расходов, не связанных не-посредственно с добычей этого полезного ископаемого, которые не должны влиять на исчисление налоговой базы (постановления ФАС Восточно-Сибирского от 03.06.08 № А19-1843/07-45-Ф02-2086/08, Поволжского от 11.09.08 № А57-3251/08-16 округов). Исходя из такого толкования Налогового кодекса, судьи подтверждали правомерность уменьшения выручки на затраты, связанные с хранением полезных ископаемых на складах, их сливом, наливом и розливом в тару, доставкой до склада готовой продукции для последующей реализации получателям, учетом и отпуском продукции, подачей и уборкой вагонов**.

** Например, постановления ФАС Северо-Кавказского от 24.04.07 № Ф08-312/2007-133А, Западно-Сибирского от 18.08.09 № Ф04-5001/2009(12996-А81-31), Восточно-Сибирского от 08.12.08 № А33-3595/08-Ф02-5504/08 округов.

В то же время встречались и противоположные решения, поддерживающие налоговиков (например, постановления ФАС Северо-Западного от 06.11.07 № А05-3858/2007, Уральского от 01.02.07 № Ф09-85/07-С3, Центрального от 30.11.05 № А36-1490/2005 округов).

Президиум ВАС РФ в комментируемом постановлении не только окончательно подтвердил правоту налогоплательщиков в этом вопросе, но и пошел еще дальше, признав право компаний, занимающихся добычей полезных ископаемых, уменьшать налоговую базу по НДПИ и на общехозяйственные расходы, такие как затраты на поддержание механизмов в рабочем состоянии, оплату труда и др.