При линейном способе амортизации определять срок полезного использования предмета лизинга с учетом ускоренного коэффициента нельзя

Суть спора. В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекция установила, что между лизингодателем и налогоплательщиком-компанией (лизингополучателем) заключен договор лизинга, по которому лизингодатель приобрел и передал лизингополучателю в лизинг оборудование (станки, компрессоры, генераторы, системы автоматического управления), подлежавшее учету на балансе компании. По истечении срока действия договора право собственности на оборудование переходит к налогоплательщику при условии перечисления им лизинговых платежей в полном объеме.

Принимая на учет в 2003 и 2004 годах полученное в лизинг оборудование, организация определила сроки его полезного использования и установила линейный способ начисления амортизации по бухгалтерскому и налоговому учету. Исходя из указанных сроков, составивших по различным видам оборудования от 108 до 204 месяцев, принятые объекты были включены в соответствующие амортизационные группы (с пятой по седьмую).

Впоследствии амортизация за период с 2004 по 2005 год была скорректирована обществом на основании бухгалтерской справки от 31 марта 2006 года с учетом применения ускоренного коэффициента амортизации, равного 3. Данная корректировка при линейном методе начисления амортизации была осуществлена общест-вом путем применения в бухгалтерском учете сроков полезного использования оборудования, сокращенных в три раза по отношению к срокам, установленным для целей налогового учета.

Уменьшение сроков полезного использования оборудования в бухгалтерском учете в три раза привело к соответствующему увеличению амортизационных отчислений, что повлекло занижение среднегодовой стоимости принятого в лизинг оборудования и уменьшение налоговой базы по налогу на имущество. Данное обстоятельство послужило основанием для доначисления компании налога на имущество.

Компания обратилась в арбитражный суд с заявлением об отмене решения налоговой инспекции в части доначисления налога на имущество. Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении ее требования, исходили из необоснованного установления в бухгалтерском учете сокращенных в три раза сроков полезного использования.

Срок полезного использования, представляя собой время, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика, не носит произвольного характера и определяется для целей налогового и бухгалтерского учета согласно Классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ, на основании статьи 258 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, отменяя судебные акты нижестоящих судов и признавая решение инспекции о доначислении налога на имущество недействительным, полагал, что установление сокращенных сроков использования имущества явилось, по существу, следствием применения ускоренного коэффициента амортизации, равного 3. При этом неправомерность такого применения, по мнению суда, инспекцией не была доказана.

Позиция суда. Президиум ВАС РФ отменил решение кассационной инстанции.

Суд напомнил, что, согласно пункту 1 статьи 375 НК РФ, налоговая база по налогу на имущество – среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы это имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

Начисление амортизации производится одним из следующих методов: линейным способом, способом уменьшаемого остатка, способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п. 18, 19 ПБУ 6/01). При этом применение ускоренного коэффициента не выше 3 предусмотрено только при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка.

Аналогичное правило о применении названного коэффициента исключительно для способа уменьшаемого остатка установлено также пунктом 54 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.03 № 91н; далее – Методические указания).

Таким образом, реализация права на ускоренную амортизацию с учетом пункта 1 статьи 375 НК РФ, согласно которому остаточная стоимость имущества, учитываемая при расчете налоговой базы по налогу на имущество, формируется в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, возможна только лишь при соблюдении порядка, определенного пунктом 19 ПБУ 6/01 и пунктом 54 Методических указаний.

Организация же, применяя линейный способ начисления амортизации, не вправе была использовать ускоренный коэффициент амортизации и с учетом этого коэффициента определять срок полезного использования имущества, полученного в лизинг.

Примечание «ДК». Минфин России в своих письмах не раз указывал на недопустимость применения повышенного коэффициента ускоренной амортизации при расчете ее линейным способом (от 22.08.06 № 07-05-06/220, от 03.03.05 № 03-06-01-04/125, от 28.02.05 № 03-06-01-04/118). Коэффициент ускорения не выше 3 в соответствии с условиями договора финансовой аренды может применяться при начислении амортизационных отчислений только способом уменьшаемого остатка. Имелись и судебные решения, поддерживающие данную точку зрения (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.10 № А43-11426/2009).

Ксения Никитина, юрист группы предприятий «Корпорация Центр», отмечает, что до недавнего времени некоторые суды придерживались другой точки зрения*:

* См. постановления ФАС Уральского от 28.12.09 № Ф09-1874/09-С3, Северо-Кавказского от 24.11.10 № А53-7759/2010, Поволжского от 30.08.10 № А57-8838/2009 округов.

Ссылаясь на то, что Федеральный закон от 29.10.98 № 164‑ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» каких-либо ограничений по применению ускоренной амортизации лизингового имущества при исчислении налога на имущество не содержит, а наоборот, напрямую устанавливает право налогоплательщика на ускоренную амортизацию лизингового имущества, они поддерживали налогоплательщиков.

По их мнению, если стороны договора лизинга придут к согласию по поводу применения ускоренной амортизации с коэффициентом 3, то лицо, у которого на балансе находится предмет лизинга, вправе использовать коэффициент ускоренной амортизации. Ведь нормы главы 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ не устанавливают специальных требований к порядку определения амортизационных отчислений и ограничений по применению ускоренной амортизации.

Методы и порядок расчета сумм амортизации при налогообложении прибыли установлены статьей 259 НК РФ. В силу пункта 2 статьи 259.3 НК РФ для амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора лизинга, к основной норме амортизации налогоплательщик, у которого данное основное средство должно учитываться в соответствии с условиями договора, вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3 (за исключением основных средств, относящихся к первой–третьей амортизационным группам).

Теперь Высший арбитражный суд РФ занял иную позицию. В рассматриваемом постановлении Президиум ВАС РФ указал, что общество было не вправе, применяя линейный способ амортизации, использовать ускоренный коэффициент амортизации и с учетом этого коэффициента определять срок полезного использования имущества, полученного в лизинг. Таким образом, высшая судебная инстанция поддержала позицию контролирующих органов.