К сожалению, несчастные случаи на производстве – не редкость, и увечья работников, как их следствия, тоже имеют место[1]. Понятно, что в подобных ситуациях (при утрате профессиональной трудоспособности) пострадавшим положены определенные законодательством компенсационные выплаты, которые (в силу НК РФ) не облагаются НДФЛ (Письмо ФНС России от 21.10.2011 № ЕД-3-3/3456@).
А если таковые (выплаты) регламентируются отраслевыми тарифными соглашениями? Подпадают ли они под действие норм п. 3 ст. 217 НК РФ?
Вопрос спорный… однако не для чиновников: они-то знают «наверняка», как быть. А что думают по этому поводу судьи? В ноябре к одному из подобных споров (в нем принимала участие угольная компания) подключился Президиум ВАС. Выводы высших арбитров, надо сказать, весьма порадуют налогоплательщиков. (Правда, оговоримся сразу: на момент подписания номера в печать Президиумом ВАС объявлена лишь резолютивная часть постановления; его итоговый текст пока «не открыт» для общего пользования. Но есть основания полагать, что он будет таким же.)
Выплаты по закону…
Трудовым законодательством предусмотрено возмещение ра-ботнику (при повреждении его здоровья вследствие несчастного случая на производстве либо профессионального заболевания) утраченного заработка (дохода), а также дополнительных расходов на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию. Об этом сказано в ст. 184 ТК РФ.
Виды, объемы и условия предоставления работникам гарантий и компенсаций в указанных случаях определяются федеральными законами.
Так, ст. 10 Федерального закона № 125-ФЗ[2] предусмотрено назначение застрахованному лицу единовременной страховой выплаты (при утрате им профессиональной трудоспособности, что подтверждено заключением учреждения медико-социальной экспертизы). Ее размер определяется в соответствии со степенью утраты застрахованным профессиональной трудоспособности исходя из максимальной суммы, установленной федеральным законом о бюджете ФСС на очередной финансовый год[3] (п. 1 ст. 11 Федерального закона № 125-ФЗ). Причем если к заработной плате установлены районные коэффициенты, процентные надбавки (так называемые «северные»), размер единовременной страховой выплаты определяется с учетом этих коэффициентов и надбавок.
Налогом на доходы физических лиц указанная выплата не облагается. Это закреплено п. 3 ст. 217 НК РФ, согласно которому все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, не подлежат обложению НДФЛ.
…и в соответствии с отраслевым тарифным соглашением
Теперь перейдем к выплатам, предусмотренным отраслевыми тарифными соглашениями (на примере угледобывающего комплекса), и рассмотрим нюансы их налогообложения. Для этих целей (сначала) обратимся к Письму Минфина России от 14.07.2009 № 03 04 06 01/166.
Налогоплательщик поинтересовался, вправе ли он не удерживать НДФЛ с сумм единовременных выплат работникам шахты, производимых на основании положений коллективного договора, Отраслевого тарифного соглашения по угледобывающему комплексу РФ[4] и Федерального соглашения по угольной промышленности РФ[5]. Данными соглашениями предусмотрена обязанность работодателя в случае установления работнику, занятому в организациях, осуществляющих добычу (переработку) угля, утраты профессиональной трудоспособности вследствие производственной травмы или профессионального заболевания впервые обеспечить выплату единовременной компенсации из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты профессиональной трудоспособности (с учетом суммы единовременного пособия, выплачиваемого ФСС).
Минфин, не сомневаясь, дал ответ[6]: подобные выплаты НДФЛ облагаются.
Прежде всего финансисты обратились к нормам трудового законодательства (дело в том, что Налоговый кодекс не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, этот термин используется в значении, которое придает ему трудовое законодательство[7]). Так, в силу ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом и другими федеральными законами.
В соответствии со ст. 22 ТК РФ работодатель обязан возмещать вред, причиненный работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а также компенсировать моральный вред в порядке и на условиях, которые установлены Трудовым кодексом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ. Затем, финансисты указали на нормы других федеральных законов и иных нормативных актов РФ.
Статьей 22 Федерального закона № 81-ФЗ[8] предусмотрена выплата компенсации лишь в случае гибели работника организации по добыче (переработке) угля (горючих сланцев), занятого на работах с опасными и (или) вредными условиями труда. Для тех, кто утратил профессиональную трудоспособность, подобная выплата названным нормативным актом не предусмотрена.
Принимая во внимание ст. 45 и 5 ТК РФ, Минфин приходит к выводу, что отраслевое тарифное соглашение по угледобывающему комплексу РФ и Федеральное отраслевое соглашение по угольной промышленности РФ не являются нормативными правовыми актами и не относятся к трудовому законодательству.
А раз так, то суммы единовременного (из расчета не менее 20% среднемесячного заработка за каждый процент утраты профессио-нальной трудоспособности) пособия, выплачиваемого (на основании отраслевого тарифного соглашения и коллективного договора) получившим производственную травму или профессиональное заболевание работникам, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке. Указанные выплаты не относятся к установленным законодательством, поэтому норма п. 3 ст. 217 НК РФ в такой ситуации не применяется.
Аналогичный ответ cодержится в Письме Минфина России от 04.08.2011 № 03 04 05/8-543. Те же действующие лица («угольщики») и фактически тот же вопрос. Только с уточнением.
Организация, следуя разъяснениям финансистов, по факту рассматриваемых выплат производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с сумм единовременного пособия. Впоследствии работники организации обратились в суд общей юрисдикции с заявлениями о признании удержания налога необоснованным и нашли там поддержку. Работники подали ра-ботодателю заявления о возврате излишне удержанного НДФЛ и приложили решение суда и исполнительные листы.
Таким образом, возникла обязанность по возврату работнику ранее перечисленного в бюджет НДФЛ. Организация обратилась в налоговый орган с заявлением о возврате излишне удержанного НДФЛ и соответствующим приложением (справки по форме 2-НДФЛ на работников организации, приказы о выплате едино-временных компенсаций, платежные поручения на перечисление НДФЛ, решение городского суда и исполнительные листы о взыскании в пользу работников излишне удержанного НДФЛ, заявления работников организации о возврате излишне удержанного НДФЛ, платежные поручения о возврате излишне удержанного НДФЛ), но получила отказ. Налоговый орган вынес решение об отказе в возврате организации излишне удержанного налога, обосновав его тем, что данные выплаты должны облагаться НДФЛ.
Вот налогоплательщик и поинтересовался, правомерны ли действия налогового органа по отказу в возврате НДФЛ.
И, понятно, получил тот же ответ. Правда, с обнадеживающей ссылкой: в настоящее время Государственной Думой Федерального Собрания РФ принят в первом чтении проект федерального закона № 514481-5 «О внесении изменений в статью 217 части второй Налогового кодекса Российской Федерации», предусматривающий введение в указанную норму НК РФ нового п. 3.1. Данный пункт устанавливает освобождение от обложения НДФЛ сумм единовременных и ежемесячных компенсаций работникам, утратившим профессиональную трудоспособность, установленных отраслевыми (межотраслевыми) соглашениями, заключенными на федеральном уровне социального партнерства и зарегистрированными в установленном порядке.
Позиция Президиума ВАС
Что ж, озвученная (на сегодняшний день) финансистами позиция ясна. Однако не каждый налогоплательщик принял ее как руководство к действию (да и когда еще случится ожидаемая поправка к ст. 217 НК РФ). Вот и стали по подобного рода вопросам возникать споры, разрешить которые, понятно, призван суд.
Одно из таких дел (№ А27-10910/2010) и дошло до высших арбитров.
Итак, ситуация аналогична рассмотренной выше. Инспекция доначислила НДФЛ и оштрафовала общество (ОАО «Объеди-ненная угольная компания «Южкузбассуголь»), так как оно не удержало налог с единовременных пособий работникам, пострадавшим от несчастных случаев на производстве или получившим профессиональных заболеваний. Компенсация (в размере 20% среднемесячного заработка) была предусмотрена отраслевым тарифным соглашением и коллективным договором. Налогоплательщик счел данные выплаты связанными с возмещением вреда здоровью работника, поэтому и не начислил, в силу п. 3 ст. 217 НК РФ, НДФЛ.
Не согласившись с выводами налоговиков, общество обратилось в суд. Но события стали развиваться совсем не по тому сценарию, на который оно рассчитывало.
Суды трех инстанций признали доводы инспекции обоснованными, поскольку в соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ только те компенсационные выплаты и в тех размерах, которые установлены действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов, решениями представительных органов местного самоуправления.
Ни Федеральным законом № 81-ФЗ, ни другими норматив-ными актами произведенная обществом выплата сумм единовременного пособия не предусмотрена. Она регламентируется Отраслевым тарифным соглашением по угледобывающему комплексу РФ и коллективным договором, не являющимися нормативно-правовыми актами. Следовательно, указанные суммы не относятся к компенсационным выплатам в силу ст. 22, 164, 184 ТК РФ и Федерального закона № 81-ФЗ, соответственно, не подпадают под определенные п. 3 ст. 217 НК РФ требования и подлежат обложению НДФЛ.
В подтверждение правильности своих выводов суды указали на сложившуюся арбитражную практику (постановления ФАС ЗСО от 18.12.2009 № А27-5584/2009, № А27-6555/2009, от 29.10.2009 № А27-8754/2009).
Но общество не сдавалось. В Определении ВАС РФ от 11.07.2011 № ВАС-6341/11 коллегия судей пришла к мнению, что при рассмотрении данного дела судами допущено нарушение единообразия в толковании применения норм права, поскольку не учтено следующее.
Трудовое законодательство, в силу ст. 5 ТК РФ, состоит из Трудового кодекса, иных федеральных законов и законов субъектов РФ, содержащих нормы трудового права.
Соглашение – правовой акт, регулирующий социально-трудовые отношения и устанавливающий общие принципы регулирования связанных с ними экономических отношений. Оно заключается между полномочными представителями работников и работодателей на федеральном, межрегиональном, региональном, отраслевом (межотраслевом) и территориальном уровнях социального партнерства в пределах их компетенции (ст. 45 ТК РФ).
Коллективный договор – правовой акт, регулирующий социально-трудовые отношения в организации или у индивидуального предпринимателя и заключаемый работниками и работодателем в лице их представителей (ст. 40 ТК РФ).
При этом в ст. 41 ТК РФ содержится указание на то, что работодатель может (принимая во внимание финансово-экономическое положение организации) устанавливать в коллективном договоре льготы и преимущества для работников, условия труда, более благоприятные по сравнению с определенными законами, иными нормативно-правовыми актами, соглашениями. Аналогичная правовая позиция, кстати, содержится в Постановлении ФАС ЗСО от 08.11.2006 № Ф04-7732/2006(28422-А27-26)[9].
С учетом приведенных норм коллегия судей пришла к выводу, что федеральное отраслевое соглашение и коллективный договор являются правовыми актами, составляющими часть действующего законодательства РФ. А раз так, то совершенные согласно этим нормативным правовым актам выплаты соответствуют определению компенсационных, приведенному в п. 3 ст. 217 НК РФ. Дело было передано в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.
На заседании (1 ноября) Президиум ВАС полностью отменил судебный акт и принял новый, не передавая дело на повторное рассмотрение. (Для уточнения ситуации отметим: когда суды первых трех инстанций признали доначисление НДФЛ законным, общество уточнило справки 2-НДФЛ, после чего работники получили требования заплатить налог. Возмутившись такой постановкой вопроса, работники обратились в суд общей юрисдикции. Он сделал вывод, что спорные выплаты имеют компенсационный характер и не облагаются НДФЛ, а действия общества по сообщению в ИФНС о неудержанном налоге незаконны.) Таким образом, заявление ОАО «Объединенная угольная компания «Южкузбассуголь» было удовлетворено, а решение меж-районной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам в части доначисления НДФЛ, начисления соответствующих сумм пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ признано недействительным.
Как известно, позиция Президиума ВАС при рассмотрении подобных споров имеет большое значение. И лед, как говорится, тронулся. Во всяком случае, производство по делу № А27-372/2011 Арбитражного суда Кемеровской области (см. Определение ФАС ЗСО от 18.10.2011 № А27-372/2011), рассматривающего аналогичную правовую проблему, приостановлено. Осталось дождаться размещения постановления Президиума ВАС, о котором мы говорили выше, на сайте ВАС в полном объеме[10].
____________________________
[1] Дополнительно см. статьи Н. В. Шилиминой «Несчастный случай на производстве: кто виноват? Что делать?», № 2, 2011 и «Несчастный случай на производстве. Действия бухгалтера», № 3, 2011.
[2] Федеральный закон от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний».
[3] В случае смерти застрахованного единовременная страховая выплата устанавливается в размере, равном указанной максимальной сумме.
[4] В запросе, в частности, речь шла об Отраслевом тарифном соглашении по угледобывающему комплексу РФ на 2004 – 2006 годы. Но на какой временной промежуток рассчитано подобное соглашение, понятно, не имеет принципиального значения. Главное, чтобы схожая норма имела место быть в очередном из них.
[5] Период применения данного документа (как следует из запроса) – 2007 – 2009 годы, что (как уже было отмечено) для ответа на вопрос несущественно.
[6] См. также Письмо Минфина России от 19.05.2006 № 03 05 01 04/127.
[7] Пункт 1 ст. 11 НК РФ.
[8] Федеральный закон от 20.06.1996 № 81-ФЗ «О государственном регулировании в области добычи и использования угля, об особенностях социальной защиты работников организаций угольной промышленности».
[9] Суд исходил из того, что работодатели вправе предусмотреть в отраслевом тарифном соглашении и коллективном договоре повышенные размеры единовременных страховых выплат застрахованному лицу при наступлении страхового случая согласно Федеральному закону от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний», и указанные выплаты являются обязательными для работодателя.
[10] Согласно п. 61.9 гл. 12 Регламента арбитражных судов РФ, утв. Постановлением Пленума ВАС РФ от 05.06.1996 № 7, постановление Президиума ВАС подлежит опубликованию в журнале «Вестник Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» и размещению на сайте ВАС. Со дня такого размещения практика применения законодательства, на положениях которого основано данное постановление, для арбитражных судов считается определенной.
Начать дискуссию