Эксперт “НА” Е.А. Устьянцев
Письмо Министерства финансов РФ от 06.05.2005 № 03-03-01-04/1/236 [ОТНОСИТЕЛЬНО ПОЗИЦИИ МНС РОССИИ О ПРИМЕНЕНИИ КРИТЕРИЕВ ОБОСНОВАННОСТИ НАЛОГОВЫХ РАСХОДОВ]
Вопрос. В соответствии с письмом МНС России от 27.09.2004 № 02-5-11/162 при расчете налога на прибыль в расходах можно учитывать амортизацию, начисленную в период временного перерыва в эксплуатации основных средств (например, в период простоя у организаций с сезонным характером работы). Наша же организация, руководствуясь приказом МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729, в бухгалтерском учете амортизацию по основным средствам начисляла, а в налоговом учете начисляла, но при исчислении налога на прибыль не учитывала. Можно ли нам пересчитать налоговую базу, и если да, то с какого периода?
Ответ. Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу исчисления налога на прибыль организаций сообщает следующее.
1. Рассматривая вопрос об отнесении амортизации, начисленной в период временного перерыва в эксплуатации основных средств, к расходам, уменьшающим полученные доходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, следует учитывать следующее.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) в целях главы 25 “налог на прибыль организаций” Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). При этом расходами признаются обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком.
Пунктом 49 статьи 270 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 Кодекса.
По нашему мнению, амортизация, начисленная по амортизируемому имуществу, не используемому налогоплательщиком в деятельности, направленной на получение дохода, не уменьшает полученные доходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
При этом следует отметить, что расходы в виде амортизации неэксплуатируемого основного средства, находящегося во временном простое, признаваемом обоснованным и являющимся частью производственного цикла организации, соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Кодекса и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации.
К таким простоям можно отнести, например, простой, вызванный ремонтом основного средства, либо простой, возникший у организации в силу сезонного характера ее деятельности. Оправданным также может быть признан простой организации, производственный цикл которой включает в себя подготовительную фазу.
2. По вопросу, касающемуся пересчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций в случае обнаружения ошибок, приведших к завышению налоговой базы по данному налогу, сообщаем следующее.
Пересчитав налоговую базу по налогу на прибыль организаций, налогоплательщик обязан внести соответствующие дополнения и изменения в налоговую декларацию по данному налогу. Внесение налогоплательщиком дополнений и изменений в налоговую декларацию, согласно которым уменьшаются исчисленные ранее суммы налога, служит основанием для осуществления налоговым органом зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога.
Пункт 2 статьи 80 части первой Кодекса определяет, что налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации и обязан по просьбе налогоплательщика проставить отметку на копии налоговой декларации о принятии и дату ее представления.
При этом, согласно пункту 8 статьи 78 Кодекса, заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
По мнению департамента, ввиду схожести по своему экономическому содержанию операций возврата и зачета излишне уплаченных сумм налога, заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога может быть подано налогоплательщиком также в течение трех лет со дня излишней уплаты данного налога. Аналогичного мнения придерживается Высший Арбитражный Суд Российской Федерации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 29.06.2004 № 2046/04).
Порядок зачета и возврата излишне уплаченной суммы налога изложен в статье 78 Кодекса.
Помимо прочего следует учитывать тот факт, что, согласно статье 87 Кодекса, налоговые органы, осуществляя налоговый контроль, могут охватить налоговыми проверками только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Таким образом, учитывая срок, охватываемый налоговыми проверками, а также период, в котором возможно подать заявление о зачете и возврате излишне уплаченной суммы налога, налогоплательщик может внести изменения в налоговую декларацию, отражающую исчисление налоговой базы по налогу на прибыль организаций за три последних налоговых периода.
Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ А.И. Иванеев
Комментарий
Следует ли суммы начисленной амортизации по основным средствам в период временного перерыва учитывать при расчете налога на прибыль? Ответ на этот вопрос дают работники Минфина.
Солдат спит – служба идет!
Амортизируемое имущество – это актив, которым предприятие владеет на праве собственности и использует в целях извлечения дохода (ст. 256 НК РФ). Бывает, что фирма не ведет никакой деятельности в течение какого-то промежутка времени. Виной тому может быть, например, сезонный характер производства или торговли, отсутствие сырья для переработки или погодные условия. Естественно, в этот период основные средства организация не использует, но продолжать начислять амортизацию она должна, так как активы не находятся на реконструкции или консервации (п. 3 ст. 256 НК РФ). При этом в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса говорится о том, что предприятие уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, направленных на получение дохода (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Приказ МНС России от 20.12.2002 № БГ-3-02/729, которым утверждались Методические рекомендации о порядке применения главы 25 кодекса, указывал, что фирмы не должны прерывать начисление амортизации в период простоя в работе, но вот включать в состав расходов эти суммы у них нет оснований. Однако в письме МНС России от 27.09.2004 № 02-5-11/162* инспекторы высказали противоположную точку зрения. Подтверждается она и опубликованным письмом Минфина. Итак, сложившаяся ситуация выглядит следующим образом.
Начисленные амортизационные отчисления по простаивающим основным средствам организация может учитывать как расходы при расчете налога на прибыль, так как это не противоречит критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса. Перерыв в работе – это простои сезонного характера, а также вызванные текущим ремонтом основного средства, особенностями технологического цикла производства и т. п. Безусловно, амортизация объектов, которые не используются фирмой для получения доходов, не должна учитываться при расчете налога на прибыль. Но если предприятие так или иначе использует основные средства для получения дохода, то суммы амортизационных отчислений однозначно следует включать в расходы в налоговом учете. Примером тому может служить случай, когда на балансе предприятия имеется база отдыха. Этот объект основных средств используется не больше трех – четырех месяцев в году, однако в этот период он приносит прибыль (доход). А значит, суммы амортизационных отчислений основных средств подлежат включению в состав расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль.
Переплатили – верните
Рассматриваемое письмо Минфина было ответом на конкретный запрос. Фирма начисляла амортизацию по основным средствам, но не учитывала ее при расчете налога на прибыль. Имеет ли организация право на возврат (зачет) переплаченной суммы налога?
Наконец-то все точки над “i” расставлены. В опубликованном документе Минфин разъяснил, что возможность вернуть или зачесть излишне уплаченный налог на прибыль у организации есть. Если фирма решает воспользоваться своим правом, она должна будет представить исправленную декларацию по налогу на прибыль. Совершенно естественно, что эти изменения приведут к уменьшению начисленных ранее сумм налога, и фирма получает возможность зачесть переплаченные суммы или же просто вернуть их.
При этом необходимо иметь в виду, что, с точки зрения Президиума ВАС, понятия “зачет” и “возврат” идентичны (постановление Президиума ВАС РФ от 29.06.2004 № 2046/04). В связи с этим на выявление ошибок и определение суммы переплаченного налога и на подачу заявления о зачете (возврате) у бухгалтеров остается три года (п. 8 ст. 78 НК РФ). Учитывая положения данной статьи, тот факт, что налоговая проверка может охватывать лишь три календарных года, предшествовавших ей, по нашему мнению, не заслуживает внимания.
Начать дискуссию