Перечень случаев, когда нужно восстановить «входной» НДС достаточно обширен. Это и получение товаров, в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс, и использование имущества в необлагаемой НДС деятельности, и уменьшение продавцом стоимости ранее отгруженных товаров, и т. д.
Как действовать в подобных ситуациях, расскажет статья, подготовленная по материалам книги-справочника «Годовой отчет - 2012»
Налог на добавленную стоимость, ранее принятый к вычету, нужно восстановить, например, при использовании тех или иных ценностей:
- для передачи в уставный капитал других компаний;
- ведения деятельности, не облагаемой НДС;
- продажи вне территории Российской Федерации;
- проведения операций, которые не считают реализацией товаров (работ, услуг).
С 1 октября 2011 года перечень случаев, при которых компании необходимо восстановить НДС, ранее принятый к вычету, был дополнен (п. 3 ст. 170 НК РФ). С указанной даты это, в частности, необходимо делать:
- при уменьшении продавцом стоимости ранее отгруженных товаров, работ или услуг;
- уменьшении количества отгруженных товаров (объемов выполненных работ, услуг);
- реализации товаров (работ, услуг) в режиме экспорта, при этом восстановленная сумма налога впоследствии принимается к вычету;
- при получении из федерального бюджета субсидий на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС.
В декларации по налогу на добавленную стоимость указывают сумму "входного" НДС, ранее принятую компанией к вычету, которая подлежит восстановлению. Для этого предназначена строка 090. При этом сумму восстановленного налога дополнительно расшифровывают. В строку 100 вписывают НДС, восстановленный при проведении операций, облагаемых налогом по нулевой ставке, а в строке 110 восстанавливают налог, ранее принятый к вычету по перечисленному авансу (при его возврате и расторжении соответствующего договора или получении товаров, в счет оплаты которых он был получен).
Налог восстанавливают и отражают так, как показано в таблице ниже.
|
Операция, при которой налог подлежит восстановлению |
Размер налога, подлежащего восстановлению |
Отражение восстановленной суммы налога |
|
Получение товаров, работ или услуг, в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс |
В сумме, принятой к вычету при перечислении аванса |
На счетах по учету расчетов (счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
|
Передача имущества в уставный капитал других компаний |
По товарам или материалам - исходя из суммы, которая ранее была принята к вычету. По основным средствам и нематериальным активам - исходя из их остаточной стоимости (без учета переоценок) |
На счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
|
Использование имущества: при ведении деятельности, не облагаемой НДС; при продаже ценностей вне территории России; при проведении операций, которые не считают реализацией товаров (работ, услуг) |
По товарам или материалам - исходя из суммы, которая ранее была принята к вычету. По основным средствам и нематериальным активам - исходя из их остаточной стоимости (без учета переоценок) |
На счете по учету прочих расходов (счет 91 "Прочие доходы и расходы") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
|
Уменьшение продавцом стоимости ранее отгруженных товаров, работ или услуг или их количества |
В сумме разницы между налогом, рассчитанным исходя из стоимости полученных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) до и после уменьшения |
На счете по учету расчетов с поставщиком (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" или сторнировочными записями по операциям отражения "входного" НДС и принятии его к вычету |
|
Реализация товаров (работ, услуг) в режиме экспорта |
В сумме налога, ранее принятой к вычету |
На счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
|
Получение из федерального бюджета субсидий для оплаты приобретаемых товаров, работ, услуг с учетом "входного" налога по ним |
В сумме налога, ранее принятой к вычету |
На счетах по учету использованных средств целевого финансирования (счет 98 "Доходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" |
Пример
В IV кв. торговая фирма провела следующие операции:
- передала в уставный капитал другой компании основные средства стоимостью 750 000 руб. (по ним была начислена амортизация в сумме 150 000 руб.; "входной" НДС по этому имуществу ранее был принят к вычету);
- оприходовала товары, ранее полностью оплаченные авансом (их стоимость составила 354 000 руб. (в том числе НДС - 54 000 руб.); сумма НДС по авансу ранее также была принята к вычету).
По основным средствам, переданным в уставный капитал, НДС следует восстановить в сумме:
(750 000 руб. - 150 000 руб.) х 18% = 108 000 руб.
По авансу, ранее перечисленному в оплату товаров, налог восстанавливают в сумме 54 000 руб. Общая сумма, подлежащая восстановлению, составит:
108 000 + 54 000 = 162 000 руб.
Операции по восстановлению НДС были отражены записями:
Дебет 19 Кредит 68
- 108 000 руб. - восстановлен НДС по основным средствам, переданным в уставный капитал;
Дебет 60 (76) Кредит 68
- 54 000 руб. - восстановлен НДС по авансу, перечисленному в оплату товаров;
Дебет 19 Кредит 60
- 54 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;
Дебет 41 Кредит 60
- 300 000 руб. (354 000 - 54 000) - оприходованы товары;
Дебет 68 Кредит 19
- 54 000 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным товарам.
Соответствующие строки раздела 3 декларации будут заполнены так, как показано ниже.
Раздел 3
|
Налогооблагаемые объекты |
Код строки |
Налоговая база (руб.) |
Ставка НДС |
Сумма НДС (руб.) |
|
1 |
2 |
3 |
4 |
5 |
|
<...> |
|
|
|
|
|
6. Суммы налога, подлежащие восстановлению, всего |
090 |
|
|
162 000 |
|
в том числе |
|
|
|
|
|
6.1. суммы налога, подлежащие восстановлению при совершении операций, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов |
100 |
|
|
|
|
6.2. суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации |
110 |
|
|
54 000 |
|
<...> |
|
|
|
|
Восстановление налога по недвижимости
В отношении недвижимости применяют особый порядок восстановления НДС, который отличается от общих правил (п. 3 ст. 170 НК РФ) и закреплен отдельной нормой (абз. 4, 5 п. 6 ст. 171 НК РФ). Руководствоваться ею нужно в тех случаях, когда при вводе в эксплуатацию (или в дальнейшем) компания начинает использовать объект недвижимости в операциях, не облагаемых НДС, перечисленных в пункте 2 статьи 170 Налогового кодекса. Тогда суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету при приобретении или строительстве данного объекта, нужно восстановить. Из этого правила есть исключения: восстанавливать НДС не следует, если к началу такого использования недвижимость полностью самортизирована или если организация использует ее не менее 15 лет.
Суммы восстановленного налога отражают в приложении N 1 к разделу 3 декларации. Это приложение сдают в инспекцию лишь по итогам последнего налогового периода календарного года (то есть по итогам IV квартала). Итоговую сумму НДС, которая должна быть восстановлена в текущем году, переносят из строки 80 приложения в строку 090 раздела 3.
Рассчитываем сумму для восстановления
В отличие от общего правила, восстановление налога производится не единовременно, а в течение 10 лет с того года, в котором по этому объекту недвижимости было начато начисление амортизации в налоговом учете. Сумму налога, восстановленного за текущий год, по его окончании бухгалтер отражает в книге продаж за декабрь (п. 14 Правил ведения книги продаж, утв. Пост. Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137). Кроме того, информацию о суммах НДС, подлежащих восстановлению в особом порядке за текущий и предыдущие годы, он показывает в приложении к декларации по НДС (приложение № 1 к разделу 3 декларации, утв. Приказом Минфина России от от 15.10.2009 № 104н) .
Поскольку специальный порядок восстановления сумм НДС по недвижимости действует с 1 января 2006 года, приложение оформляют по тем объектам, по которым начисление налоговой амортизации было начато после этой даты (причем отдельно по каждому из них) (п. 39 Порядка, утв. Приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н).
Для расчета суммы восстановленного НДС показатель остаточной стоимости объекта не используется. Годовую сумму налога, которую нужно восстановить, определяют в размере 1/10 от суммы НДС, ранее принятой к вычету, в соответствующей доле. Ее рассчитывают по итогам каждого года как отношение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав), не облагаемых налогом, к общей стоимости отгруженных за этот же период товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Сумму налога, которую нужно восстановить по окончании каждого из 10 указанных лет, рассчитывают так:
где Н1 восст - часть суммы изначально принятого к вычету "входного" НДС по объекту недвижимости, подлежащая восстановлению; Н1выч - общая сумма "входного" НДС, изначально принятая к вычету по объекту недвижимости; Рб/н - стоимость отгруженных за календарный год товаров (работ, услуг, имущественных прав), не облагаемых НДС; Робщ - общая стоимость отгруженных за календарный год товаров (работ, услуг, имущественных прав).
В разъяснениях о порядке применения вычетов по НДС по объектам недвижимости Минфин России и ФНС России обращают внимание на следующие моменты (письма Минфина России от 15.03.2012 № 03-07-10/04, ФНС России от 28.11.2008 № ШС-6-3/862@). "Входной" НДС по приобретенному (построенному) объекту принимается к вычету в полной сумме в общеустановленном порядке без распределения между облагаемыми и не облагаемыми налогом операциями. В дальнейшем в случае фактического использования объекта одновременно в облагаемой и не облагаемой НДС деятельности часть заявленного ранее "входного" НДС восстанавливается в течение 10 лет по правилам, которые мы рассмотрели выше.
Таким образом, с 2006 года раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам) ведется без участия объектов недвижимости (п. 4 ст. 170 НК РФ). В то же время, по мнению налоговиков, если подобное имущество при вводе или после ввода в эксплуатацию начинает использоваться только в операциях, не облагаемых НДС, то налог нужно восстановить по правилам пункта 3 статьи 170 Кодекса (письмо ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216@). Другими словами, единовременно (в том налоговом периоде, когда объект начинает использоваться для осуществления необлагаемых операций) и в размере, пропорциональном его остаточной стоимости.
Сумму восстановленного налога в стоимость недвижимости не включают. При налогообложении ее учитывают в составе прочих расходов, а в бухгалтерском учете списывают на счета учета затрат. Если в каком-либо календарном году из указанных 10 лет объект недвижимости не использовался в деятельности, не облагаемой НДС, то восстановление налога за этот календарный год не производится.
По материалам книги «Годовой отчет — 2012» издательства «Гарант-Пресс».
Начать дискуссию