Налог на доходы физических лиц. Имущественные вычеты при купле-продаже недостроенного жилого дома

Можно ли получить вычет по НДФЛ, когда гражданин покупает или продает не просто жилой, а недостроенный дом? Да, как при покупке, так и при продаже дома в целях исчисления НДФЛ предусмотрены налоговые вычеты. Минфин России по вопросу о вычетах при сделках с недостроенными домами дал разъяснения в письме от 5.10.10 г. № ЯК-37-3/12611@).

По мнению финансового ведомства, вычет по НДФЛ возможен, но в случае продажи «недостроя» сумма вычета не может превышать 250 тыс. руб. Исходя из ст. 220 НК РФ при покупке недостроенного дома деньги расходуются на его строительство. А при продаже для целей налогообложения реализуется не дом, а «иное имущество». Продавцу «иного имущества» (не дом, не квартира, не доли в них) вычет предоставляется в размере 250 тыс. руб. (письмо Минфина России от 14.09.10 г. № 03-04-08/10-199).

Утром – построил, вечером – вычет

С вычетом при покупке жилого дома, как считают в Минфине России, дело обстоит просто. Можно получить вычет в сумме, израсходованной на новое строительство либо приобретение жилого дома, или доли (долей) в нем, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн руб. (п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Для подтверждения права на вычет необходимо представить документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем (абзац 21 п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Поэтому если имеется свидетельство о регистрации права собственности на не оконченный строительством жилой дом, то можно претендовать на вычет.

До 1 января 2005 г. регистрация права собственности на недостроенные дома не была предусмотрена законодательством. Следовательно, если не имеется документов о праве собственности на недостроенный дом, то можно их получить, а затем обратиться за вычетом.

Таким образом, если вы начали строить дом, недостроили его и при этом получили документы о праве собственности на объект незавершенного строительства – недостроенный жилой дом (или купили недостроенный дом), то вы вправе получить вычет и на честно «заработанные» деньги достроить дом.

Получение вычета означает, что работодатель (иной налоговый агент) не будет удерживать с зарплаты (доходов работника) НДФЛ в пределах суммы вычета. Возможен также возврат ранее удержанного НДФЛ на расчетный счет налогоплательщика. Несложно подсчитать, что если расходы на строительство составят 2 млн руб. и более, то вернут (или не удержат при выплате зарплаты) до 260 тыс. руб. Это и есть максимальная сумма, которую физическому лицу может вернуть государство при покупке жилья.

Однако следует иметь в виду, что если первоначальная сумма вычета «не дотянула» до предельных 2 млн руб., а после этого были понесены еще расходы на достройку дома, то попытка получить оставшуюся часть вычета, скорее всего, повлечет отказ налоговых органов. Можно ожидать, что инспектор расценит такую попытку как повторное получение вычета, которое запрещено в силу п.п. 2 п. 1 ст. 229 НК РФ. Данная позиция изложена в письмах Минфина России от 12.02.10 г. № 03-04-05/9-53, УФНС России по г. Москве от 13.07.10 г. № 20-14/4/073776.

В случае возникновения спора налогоплательщик может прибегнуть к следующим аргументам.

Во-первых, вычет неразрывно связан с объектом недвижимости. В рассматриваемой ситуации объектом, по которому предоставляется вычет, является жилой дом, и «дополнительный» вычет лицо будет требовать по тому же объекту, по которому была получена первоначальная часть вычета. Если бы заявление о вычете первоначально было подано по окончании достройки объекта на всю сумму, то спор с налоговыми органами не возник.

В случае достройки жилого дома, не оконченного строительством, меняется не объект, а лишь объем выполненных строительно-монтажных работ (процент готовности), который не влечет за собой прекращения или перехода права собственности на названный объект. Кадастровый номер, наименование, назначение и инвентарный номер объекта не меняются исходя из данных технического учета (пп. 25, 29, 30, 32, 67 Правил ведения Единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, утвержденных постановлением Правительства РФ от 18.02.98 г. № 219 (далее – Правила № 219).

Судебная практика по данному вопросу не сформирована, однако необходимо учитывать следующее. В связи с тем что с 1 января 2008 г. максимальная сумма вычета при покупке жилья была увеличена с 1 млн до 2 млн руб. (абзац 13 п.п. 2 п. 1 ст. 20 НК РФ, п. 6 ст. 9 Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»), в Верховный суд РФ поступила интересная жалоба. Судьи рассматривали попытку налогоплательщика «дополучить» часть имущественного вычета за 2009 г. на основании свидетельства о государственной регистрации права собственности на квартиру, в том числе с увеличением вычета на сумму расходов на достройку квартиры. Вместе с этим налогоплательщик указал, что «дополучить» вычет ему позволяет увеличение его суммы до 2 млн руб. При этом ранее в 2007–2008 гг. налогоплательщиком была получена часть вычета в связи с приобретением той же квартиры на основании акта приема-передачи и договора долевого инвестирования строительства. Судьи отказали налогоплательщику, так как, по их мнению, предельный размер вычета, на который может претендовать налогоплательщик, определяется исходя из момента возникновения права на такую льготу. Вычет при покупке квартиры предоставляется на основании договора о приобретении квартиры, а также выбора одного из двух документов: акта о передаче квартиры или свидетельства о праве собственности (абзац 16 п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ), при этом не допускается повторное получение вычета (п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Из системного толкования приведенных норм налогового законодательства следует, что имущественный налоговый вычет при покупке квартиры в строящемся доме по договору долевого инвестирования налогоплательщиком может быть получен однократно при предоставлении необходимых документов. Получение названной налоговой льготы сначала на основании одних документов (договора купли-продажи и акта приема-передачи), а затем других (свидетельства о государственной регистрации права собственности) законом не предусмотрено. В данном случае законодатель не связывает момент возникновения права собственности на объект недвижимости с правом на получение имущественного налогового вычета. Право на получение вычета возникло у налогоплательщика на основании акта приема-передачи. Налогоплательщик реализовал свое право на получение имущественного налогового вычета по основаниям, возникшим до 1 января 2008 г. (представив договор купли-продажи и акт приема-передачи квартиры), и не имел права на получение указанной льготы по основаниям, возникшим после 1 января 2008 г. (Определения Верховного суда РФ от 29.03.10 г., 12.05.10 г. № 31-В10-1). Аналогичные выводы содержатся в определениях Верховного суда РФ от 13.10.10 г. № 78-В10-30, от 22.12.10 г. № 78-Впр10-40.

Отметим, что Верховный суд РФ рассматривал именно ситуацию с приобретением квартиры в строящемся доме по договору долевого инвестирования. А если речь идет о строительстве или приобретении жилого дома, то в таком случае законодатель не дает права выбора одного из двух документов. Вычет возможен только при наличии свидетельства о праве собственности на дом. Поскольку основание для вычета не меняется, нет никаких причин отказывать в получении дополнительной части вычета в отношении расходов на достройку дома.

Далее в фактические расходы на новое строительство либо приобретение жилого дома могут включаться расходы как на приобретение жилого дома, в том числе не оконченного строительством, так и на разработку проектно-сметной документации, приобретение строительных и отделочных материалов, работы и услуги по строительству (достройке дома, не оконченного строительством) и отделке, подключение к сетям электро-, водо-, газоснабжения и канализации или создание автономных источников электро-, водо-, газоснабжения и канализации (п.п. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). При этом в НК РФ указано даже условие для принятия к вычету расходов на достройку и отделку приобретенного дома: в договоре купли-продажи дома должно быть зафиксировано приобретение не завершенного строительством жилого дома без отделки. Как мы видим, по мнению законодателя, в случае достройки дома, прямо оговоренной в анализируемой норме, о повторном предоставлении вычета речь не идет.

Следовательно, в НК РФ не только не предусмотрен запрет на «дополучение» вычета до максимальной суммы в случае несения расходов на достройку дома, в нем прямо установлена возможность получения части вычета в отношении расходов на достройку и отделку приобретенного дома. Таким образом, в анализируемой ситуации речь идет об использовании вычета по частям, и это не может ограничить право налогоплательщика на дальнейшее использование вычета по тому же объекту в полном объеме, в том числе и в части расходов на достройку дома.

Рекомендуем налогоплательщикам все же не вступать в спор с налоговым органом и тратить деньги и силы на доказывание своей правоты. Лучше сначала полностью достроить дом, собрать все подтверждающие расходы документы, и только потом получить вычет.

В связи с увеличением с 1 января 2008 г. размера вычета возникает еще один спорный вопрос. Если дом был приобретен до этой даты, а достроен после, возможно ли получить вычет в размере 2 млн руб.? На наш взгляд, нет. Максимальный вычет не может составить больше 1 млн руб. (общая сумма, которую можно получить «на руки», будет равняться 130 тыс. руб.). Вычет должен предоставляться в размере, который был предусмотрен в момент обращения за ним.

В определении от 24.02.11 г. № 171-О-О Конституционный суд РФ пришел к выводу о том, что право на применение имущественного вычета в размере 2 млн руб. имеют налогоплательщики, которые приобрели жилье после 1 января 2008 г. Аналогичные выводы содержатся в определениях Верховного суда РФ от 29.03.10 г., 12.05.10 г. № 31-В10-1, 13.10.10 г. № 78-В10-30, 22.12.10 г. № 78-Впр10-40, а также в Кассационном определении Пермского краевого суда от 8.07.10 г. № 33-5784.

Минфин России считает, что наличие неиспользованного остатка имущественного вычета, перенесенного на последующие налоговые периоды, не предусматривает применения вычета в ином размере, чем установленный на тот налоговый период, в котором у налогоплательщика возникло право на вычет (письмо Минфина России от 1.07.09 г. № 03-04-05-01/511). К аналогичным выводам пришло УФНС России по г. Москве (письмо от 13.07.10 г. № 20-14/4/073776).

Купили дом, а продали что-то иное…

Что касается продавца, то для него норма о вычете иная, чем для покупателя. Вычет положен продавцу в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающих в целом 1 млн руб., а также в суммах, полученных в налоговом периоде от продажи иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика менее 3 лет, но не превышающих в целом 250 000 руб. При этом вместо использования права на вычет можно просто уменьшить доходы от продажи на сумму расходов на приобретение (создание) имущества, но только в случае, если у налогоплательщика имеются подтверждающие расходы документы (п.п. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

Обратите внимание на то, что если с момента приобретения «недостроя» до его продажи прошло три года и более, то вопросов у проверяющих, скорее всего, не возникнет и гражданин сможет воспользоваться вычетом в полном объеме. В отличие от ситуации с покупкой дома никаких денежных сумм продавец не получает. Он просто не платит НДФЛ со всей суммы дохода от продажи (цена дома согласно договору купли-продажи). В любом случае возможно сослаться на мнение Минфина России по этому вопросу (письма от 22.08.08 г. № 03-04-05-01/311, 29.05.07 г. № 03-04-05-01/163) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.07 г. № А21-297/2007.

Дата приобретения (а также продажи) недостроенного дома определяется:

в случае покупки (а также продажи) недостроенного дома – это дата государственной регистрации права собственности на дом, которая указывается в свидетельстве о государственной регистрации права (дата выдачи свидетельства о государственной регистрации права) (п. 1 ст. 130, п. 1 ст. 131, п. 2 ст. 223 ГК РФ, п. 1 ст. 12, п. 1 ст. 14 Федерального закона от 21.07.97 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним»);

при получении недостроенного дома по наследству – это день открытия наследства (дата смерти наследодателя согласно свидетельству о смерти) (ст. 1114, п. 4 ст. 1152 ГК РФ);

в случае продажи самостоятельно построенного (в том числе с привлечением подрядчика) дома – дата государственной регистрации права собственности на дом, указанная в свидетельстве о государственной регистрации права на объект незавершенного строительства (дата выдачи свидетельства о государственной регистрации права) (ст. 219 ГК РФ, ст. 14 Федерального закона № 122-ФЗ).

Если же продается дом, который был куплен в предыдущие 3 года, то тут возникают трудности.

По мнению чиновников (письма Минфина России от 14.09.10 г. № 03-04-08/10-199, 10.03.10 г. № 03-04-05/9-93), не оконченный строительством жилой дом не поименован в п.п. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в перечне объектов, при продаже которых предоставляется имущественный налоговый вычет в размере 1 млн руб. Поэтому недостроенный дом следует считать «иным имуществом», и при его реализации положен вычет в размере 250 000 руб. В одной и той же сделке, по логике Минфина России, продается одна вещь, а покупается – другая. При покупке «недострой» – это жилье, а при продаже – иное имущество.

Проблема возникла из-за того, что в НК РФ не сказано, что именно следует понимать под жилым домом. При этом чиновники забывают о том, что в случае с вычетом при покупке жилья в НК РФ говорится о «приобретении жилого дома, в том числе не оконченного строительством», т.е. не оконченный строительством жилой дом – все равно дом. Почему для одной части статьи это утверждение верно, а для другой – ложно?

Проанализируем, что такое недостроенный жилой дом с точки зрения гражданского права. С 1 января 2005 г. объект незавершенного строительства признается объектом недвижимости, недвижимой вещью, т.е. недостроенный дом – это объект незавершенного строительства, недвижимость (п. 1 ст. 130 ГК РФ, п. 1 ст. 1, ст. 2 Федерального закона № 213-ФЗ, поскольку «недострой» отвечает необходимым требованиям (прочная связь с землей).

На основании п. 2 ст. 15 Жилищного кодекса РФ жилым помещением признается изолированное помещение, которое является недвижимым имуществом и пригодно для постоянного проживания граждан (отвечает установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства).

Жилым домом признается индивидуально-определенное здание, которое состоит из комнат, а также помещений вспомогательного использования, предназначенных для удовлетворения гражданами бытовых и иных нужд, связанных с их проживанием в таком здании (п. 2 ст. 16 Жилищного кодекса РФ).

В случае достройки жилого дома, не оконченного строительством, не меняется объект недвижимости (пп. 25, 29, 30, 32, 67 Правил № 219).

Следовательно, недостроенный жилой дом в целях налогообложения следует признать «жилым» (п. 7 ст. 3, п. 1 ст. 11 НК РФ).

Отнесение объекта незавершенного строительства к жилому дому или к иному имуществу в целях налогообложения доходов от его продажи производится на основании свидетельства о праве собственности на такой объект. Если в свидетельстве о праве собственности на «недострой» указывается, что гражданин владеет именно жилым домом с указанием его назначения как объекта незавершенного строительства, то вне зависимости от степени его готовности у налогоплательщика есть право получить имущественный вычет в пределах 1 млн руб.

Отметим, что судьи обычно поддерживают налогоплательщиков. По одному из дел, рассмотренных в Северо-Западном округе, судьи согласись с предпринимателем, который заявил вычет по недостроенному дому в сумме, полученной от продажи этого объекта. Поскольку указанная сумма превышала 125 тыс. руб., инспекция начислила предпринимателю НДФЛ. По мнению инспекторов, для целей применения налоговых вычетов недостроенный дом признается «иным» имуществом.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа (постановление от 13.01.10 г. № А13-7028/2009), рассматривая возникший спор, сделал вывод о том, что НК РФ не содержит положений, позволяющих относить незавершенный строительством жилой дом к «иному» имуществу. Кроме того, в ст. 220, 11 НК РФ нет понятия «иное» имущество. Поскольку все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ), жилой дом вне зависимости от степени его готовности признается жилым домом в целях применения п.п. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, а не иным имуществом. Поэтому правомерно использование налогоплательщиком вычета по НДФЛ в сумме, полученной от продажи недостроенного жилого дома.

Аналогичные выводы сделал и Федеральный арбитражный суд Уральского округа в постановлении от 16.05.07 г. № Ф09-3533/07-С2.

Убедить также судей можно, представив договоры о водоснабжении, водоотведении, газоснабжении и т.п., которые подтверждают, что дом использовался как жилой (постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.06.07 г. № А21-297/2007).