Организация реализовала полностью самортизированное основное средство (1966 год выпуска) иностранному покупателю. Оплата (2 000 евро) произведена авансом и поступила 20.12.2012. Основное средство отгружено 10.01.2013. Каков порядок обложения НДС при вывозе основного средства, бывшего в употреблении, с территории РФ в режиме экспорта? Необходимо ли восстановление НДС при экспорте основного средства, если основное средство полностью самортизировано?
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ реализация объекта ОС на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС. Налоговая база при реализации объекта ОС определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации ОС реализуется в режиме экспорта с применением налоговой ставки 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ(пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Указанные документы представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 дней считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта (п. 9 ст. 165 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 165 НК РФ для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов при реализации товаров на экспорт в налоговые органы представляются:
1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы единой таможенной территории Таможенного союза и (или) припасов за пределы РФ;
2) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории РФ и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;
3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории РФ.
Заметим, что с 1 октября 2011 года из этого пакета исключены документы, подтверждающие получение оплаты за экспортируемые товары (ст. 2 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах"). То есть теперь не надо предоставлять выписку банка для подтверждения нулевой ставки.
Момент определения налоговой базы зависит от того, собран или нет пакет документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0%.
1. Если организация соберет документы в течение 180 календарных дней считая с даты оформления таможенной процедуры экспорта, то моментом определения налоговой базы является последний день квартала, в котором собран полный пакет документов (п. 9 ст. 167 НК РФ). В этом случае применяется налоговая ставка 0%.
Пакет подтверждающих документов представляется налогоплательщиком для обоснования применения налоговой ставки 0% одновременно с налоговой декларацией (п. 10 ст. 165 НК РФ) до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (кварталом), в котором был собран необходимый пакет документов (п. 5 ст. 174 НК РФ) (письма Минфина России от 17.04.2012 N 03-07-08/108, от 16.02.2012 N 03-07-08/41).
2. Если же документы за 180 календарных дней после таможенного оформления документы собрать не удастся, то моментом начисления НДС является дата отгрузки (передачи) товаров иностранному покупателю (второй абзац п. 9 ст. 167 НК РФ).
В такой ситуации необходимо подать уточненную декларацию за период, в котором была отгрузка, и заплатить НДС в бюджет (исходя из ставки налога, по которой отгруженные товары облагаются в России), а также пени. Если впоследствии все необходимые документы будут собраны и представлены в налоговую инспекцию, то уплаченный НДС можно будет вернуть в течение трех лет в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.ст. 176 и 176.1 НК РФ (п. 9 ст. 165 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 153 НК РФ с 1 октября 2011 года при определении налоговой базы выручка налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167 НК РФ. При этом налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт в случае расчетов по таким операциям в иностранной валюте определяется в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг). Напомним, что до 1 октября 2011 года выручка пересчитывалась в рубли по курсу на дату оплаты.
При получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), подлежащих налогообложению по нулевой ставке, счета-фактуры не выставляются (письма Минфина России от 06.03.2009 N 03-07-15/39, от 20.04.2007 N 03-07-08/88), так как в соответствии с четвертым абзацем п. 1 ст. 154 НК РФ суммы предоплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0%, не включаются в налоговую базу.
Принять к вычету "входной" НДС экспортер в общем случае имеет право на момент определения налоговой базы (п. 3 ст. 172 НК РФ). Однако в рассматриваемой ситуации НДС, уплаченный поставщику при приобретении ОС, уже принят организацией к вычету.
С 1 октября 2011 года сумма НДС по экспортируемым товарам, в том числе основным средствам, подлежит восстановлению в размере, ранее принятом к вычету, в периоде отгрузки этих товаров иностранному покупателю (пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, смотрите также письма Минфина России от 01.06.2012 N 03-07-15/56, от 31.01.2012 N 03-07-15/10, ФНС России от 23.12.2011 N ЕД-2-3/991@).
Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), облагаемая по ставке 0%.
Восстановленные суммы НДС (в момент отгрузки на экспорт) можно опять предъявить к вычету (после сбора пакета документов) (смотрите письма Минфина России от 06.12.2011 N 03-07-08/343, от 06.07.2012 N 03-07-08/172, от 27.06.2012 N 03-07-08/163, от 06.04.2012 N 03-03-06/1/185).
До вступления в силу пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ при осуществлении налогоплательщиками операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке, нормами НК РФ не было предусмотрено восстановление сумм налога по основным средствам и (или) нематериальным активам, ранее правомерно принятым к вычету, в случае дальнейшего использования этих основных средств (нематериальных активов) при совершении операций, облагаемых налогом по нулевой ставке. При этом не имело значения, использовались ли основные средства и нематериальные активы полностью или частично для осуществления "нулевых" операций (письмо ФНС России от 15.09.2011 N ЕД-4-3/15009).
Поскольку данная норма вступила в силу с 1 октября 2011 г., то согласно многочисленным разъяснениям Минфина России требование о восстановлении НДС распространяется на объекты основных средств, которые приняты на учет и введены в эксплуатацию после 1 октября 2011 г. (смотрите, например, письмо Минфина России от 19.04.2012 N 03-07-08/115).
Таким образом, если организация продает на экспорт купленное 1 октября 2011 года или позже основное средство, то она будет ориентироваться на этот порядок определения суммы НДС, которую надо восстановить.
Если объект был приобретен и поставлен на учет как основное средство до 1 октября 2011 г., а после указанной даты был использован для реализации на экспорт, восстанавливать налог в периоде отгрузки товаров налогоплательщик не обязан. Аналогичные выводы содержат письма ФНС России от 23.12.2011 N ЕД-2-3/991@, Минфина России от 31.01.2012 N 03-07-15/10.
Вместе с тем учитывая, что до введения нормы пп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ официальные органы требовали восстанавливать НДС, ранее принятый к вычету, исходя из остаточной стоимости основного средства (смотрите, например, письмо Минфина России от 25.10.2010 N 03-07-08/301), подобные претензии могут повториться. Однако в рассматриваемой ситуации остаточная стоимость реализуемого на экспорт основного средства по данным бухгалтерского учета равна нулю, соответственно, сумма НДС, подлежащая восстановлению, также будет равна нулю, поэтому причин для беспокойства нет.
С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.
Начать дискуссию