Особенности исчисления НДС по хищениям

В процессе осуществления хозяйственной деятельности в организации могут произойти хищения   имущества. Причем, совершать подобные деяния  могут, как работники организации, так и посторонние лица. На практике нередка ситуация, когда найти виновного и удержать с него сумму причиненного ущерба очень сложно, и даже невозможно. В такой ситуации организация должна покрыть убыток за счет своих средств.

Под хищением понимается противоправное изъятие чужого имущества с целью его обращения в свою пользу или распоряжения им как своим собственным.

Чем же отличается хищение на предприятии от недостачи. Фактически хищение имущества также приводит к появлению дебетового сальдо по счету 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и представляет собой «дыру» в бухгалтерском балансе.

 Если на предприятии установлен факт пропажи имущества, то, как правило, администрация обращается в милицейские органы с заявлением по факту хищения. Если организация, обнаружив пропажу имущества, не обращается в следственные органы, то такое имущество нельзя считать похищенным, оно должно учитываться как недостача.

Обращаясь в милицию, администрация предприятия должна  достаточно четко  изложить при каких обстоятельствах произошла кража, перечислить пропавшие ценности и определить сумму нанесенного ущерба.

Внимание!

Согласно  пункту 2 статьи 12  Федерального закона от 21 ноября 1996 года №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» при установлении факта хищения имущества организация должна произвести инвентаризацию:

   Проведение инвентаризации обязательно:

•    при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;

•    перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

•    при смене материально ответственных лиц;

•    при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

•    в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;

•    при реорганизации или ликвидации организации;

•    в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

После этого следственные органы должны возбудить уголовное дело и провести расследование по данному факту. Однако результат может быть разным:

• виновное лицо установлено, дело передано в суд и судебные органы взыскивают с виновного сумму причиненного ущерба;

•  следственные органы не нашли виновное лицо и на основании данного факта дело прекращено;

• виновный найден, однако суд признает его невиновным в совершении данного преступления. 

Однако, независимо от результата действий по определению лица, виновного в хищении имущества, организация должна отразить факт отсутствия имущества на предприятии, используя счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Внимание!

По дебету  счета 94 указывается:

• по недостающим  товарно-материальным ценностям  -  их фактическая себестоимость;

• по недостающим  основным средствам - их остаточная стоимость (первоначальная стоимость за минусом суммы начисленной амортизации).

При этом используемая бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Дебет 94 Кредит  01 «Основные средства», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 50 «Касса».

При отражении в бухгалтерском учете суммы похищенного имущества у бухгалтера зачастую возникает вопрос: нужно ли восстанавливать налог на добавленную стоимость по данному имуществу?

Ответ один: сделать это необходимо - таковы требования главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ.

Обратимся к статье 171 НК РФ (напомним, она устанавливает налоговые вычеты для плательщиков НДС). Согласно пункту 1 данной статьи налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, на установленные налоговые вычеты. Однако для принятия к вычету НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) необходимо выполнение следующих условий:

• они  должны использоваться  для производства продукции или иных операций, облагаемых НДС, или перепродажи;

• они должны быть приняты к учету;

• у налогоплательщика должен быть в наличии надлежащим образом оформленный счет-фактура поставщика;

• у налогоплательщика должны быть в наличии документы, свидетельствующие об оплате данных товаров (работ, услуг).

При выявлении недостачи, возникшей в результате хищения, можно сказать, что первое условие нарушается. Иначе говоря, поскольку недостающее имущество не было использовано в производственной деятельности или при осуществлении иных операций, признаваемых объектами налогообложения НДС, то у организации нет оснований для принятия к вычету суммы НДС по этому имуществу в соответствии с пунктом 2 статьи 171 НК РФ. Поэтому сумма «входного» НДС  по похищенному имуществу должна быть восстановлена и уплачена в бюджет. В бухгалтерском учете это отражается следующим образом:

Дебет 68/субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость» - сторно - восстановлен НДС по похищенному имуществу;

Дебет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость» - увеличен ущерб на сумму восстановленного НДС по похищенному имуществу;

Дебет 68/субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 51 «Расчетный счет» – восстановленный НДС уплачен в бюджет.

Если НДС еще не был принят к вычету, то сумма НДС списывается со счета 19 на счет 94.

Внимание!

В случае хищения основного средства также необходимо восстановить НДС, однако в данном случае НДС восстанавливается только с его остаточной  стоимости.

Пример (цифры условные).

У предприятия был угнан автомобиль, принадлежавший ему на праве собственности. Первоначальная стоимость автомобиля - 180 000 руб. На момент угона основного средства сумма начисленной амортизации составила 30 000 руб. НДС, уплаченный поставщику, при покупке основного средства был поставлен к возмещению и составил 36 000 руб.

При отражении факта хищения автомобиля бухгалтер предприятия сделал следующие проводки:

Дебет 01/субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01/субсчет «Основные средства в эксплуатации» – 180 000 руб. – списана первоначальная стоимость автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01/субсчет «Выбытие основных средств» - 30 000 руб. – списана сумма начисленной амортизации по данному основному средству;

Дебет 94 Кредит 01/субсчет «Выбытие основных средств» - 150 000 руб. – списана остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 68/субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – 36 000 руб. – восстановлен ранее возмещенный НДС по данному основному средству;

Дебет 94 Кредит 19 – 36 000 руб. – увеличен ущерб на сумму восстановленного НДС по похищенному автомобилю.

Таким образом, размер причиненного ущерба организации составил 186 000 руб.

По поводу  налога на добавленную стоимость, хочется также отметить следующее. Существует мнение, что при учете недостач  следует уплачивать в бюджет НДС с положительной разницы между суммой, подлежащей взысканию с виновного лица  и отражаемой по дебету счета 73, и балансовой стоимостью недостающих ценностей (кредит счета 94).  Напомним, возмещение недостач производится по рыночным ценам, поэтому возникает положительная разница, отражаемая по кредиту счета  98. Однако  согласно  Налоговому кодексу РФ нет оснований для начисления НДС в данном случае. Объясним почему.

Объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (в том числе безвозмездная передача права собственности). В пункте 1 статьи 146 НК РФ приводится исчерпывающий перечень других операций (передача для собственных нужд, выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, ввоз товаров на таможенную территорию РФ), которые признаются объектом налогообложения.

Выявление недостачи, признание материального ущерба, отнесение суммы ущерба на виновное лицо и другие подобные операции не упоминаются в данном перечне. Также эти операции не могут быть признаны реализацией в соответствии со статьей 39 НК РФ.  Ведь под реализацией понимается переход права собственности на имущество.  В данном случае, исходя из положений Гражданского кодекса РФ, при отнесении суммы ущерба на виновное лицо нельзя говорить о переходе права собственности на недостающие ценности к этому виновному лицу, пусть даже и материально-ответственному.

Таким образом, при возмещении виновными лицами суммы ущерба НДС начисляться не должен.