Рассчитываем долю дохода от реализации сельхозпродукции

Для перехода на спецрежим необходимо соответствовать определенным критериям. И прежде всего, требуется правильно определить показатели выручки.

Когда применяется спецрежим

Переход на уплату ЕСХН является для компаний добровольным и требует соблюдения ряда условий. Организация должна быть признана сельхозпроизводителем, то есть удовлетворять следующим характеристикам (п. 2 ст. 346.2 Налогового кодекса РФ):
– производить сельскохозяйственную продукцию;
– проводить ее первичную и промышленную переработку (в том числе на арендованных основных средствах);
– продавать ее.

При этом доля дохода от реализации произведенной сельхозпродукции, включая продукты первичной переработки из сырья собственного производства, должна составлять не менее 70 процентов в общем доходе. В том случае, если организация самостоятельно не производит сельскохозяйственную продукцию, она не может быть признана сельхозпроизводителем (письмо Минфина России от 7 июля 2011 г. № 03-11-06/1/11). Компания должна сама нести расходы, которые связаны с переработкой, выполняя ее собственными силами без привлечения к процессу третьих лиц. Поэтому спецрежим нельзя применять при производстве продукции из покупного сырья, а также при его переработке на давальческих условиях.

Если отсутствуют доходы В письме ФНС России от 24 ноября 2010 г. № ШС-37-3/16198@ указывается, что главным условием, позволяющим применять ЕСХН, является ведение организацией производственной деятельности и получение доходов от реализации. При этом, если компания не получила их по независящим от нее причинам, например, в связи с гибелью посевов из-за аномальных погодных условий, она все равно утрачивает право на применение спецрежима (письмо ФНС России от 27 июля 2011 г. № ЕД-4-3/12168@). Правда, судьи не поддерживают налоговиков в том, что отсутствие дохода является основанием для утраты права на уплату сельхозналога (определение ВАС РФ от 24 августа 2010 г. № ВАС-11485/10). Кроме того, если хозяйство не имело в первом полугодии доходов, то это еще не означает, что оно утратило право на продолжение применения спецрежима, так как год еще не закончился. Это следует из письма Минфина России от 15 декабря 2008 г. № 03-11-04/1/28. Тем не менее возможность продолжения уплаты ЕСХН в 2014 году при отсутствии доходов в 2013 году предусмотрена лишь для хозяйств, вновь созданных в этом году (подп. 1 п. 4.1 ст. 346.3 Налогового кодекса РФ, письмо Минфина России от 28 января 2013 г. № 03-11-09/11).

Определить период Расчетный период представляет собой год, предшествующий году подачи данных в налоговую инспекцию о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога. В письме Минфина России от 18 марта 2013 г. № 03-11-09/8206 рассмотрена ситуация, когда организация собирается перейти на уплату ЕСХН с 2013 года. В этом случае заявление о переходе должно было быть представлено в период с 20 октября 2012 года по 20 декаб­ря 2012 года. В нем указывается выручка от реализации сельскохозяйственной продукции за 2011 год. С 1 января 2013 года подается не заявление, а уведомление. Оно представляется не позднее 31 декабря (п. 1 ст. 346.3 Налогового кодекса РФ).

Разнести выручку При наличии доходов сельхозпроизводители должны правильно их классифицировать. Рассмотрим основные принципы.

Общий подход

Право на применение спецрежима в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога зависит от соотношения доходов. Поэтому важно понимать, какие показатели принимают участие в расчете положенного ограничения по выручке. Перечислим основные правила:
– при расчете стоимостного лимита учитывается выручка только от реализации собственной сельскохозяйственной продукции и продуктов ее первичной переработки;
– в расчете не принимают участие поступления от промышленной переработки;
– положенный лимит выручки определяется за полный календарный год, а не по итогам отчетного периода, которым является полугодие.

Что исключается из расчета

При расчете положенной процентной доли не учитываются доходы от реализации:
– доли в уставном капитале (письмо Минфина России от 3 декабря 2009 г. № 03-11-06/1/51);
– имущественных прав, например уступки прав требования (письмо Минфина России от 13 сентября 2011 г. № 03-11-06/1/13);
– сельскохозяйственной продукции, произведенной на давальческих началах сторонней организацией или сторонним индивидуальным предпринимателем (письма Минфина России от 30 марта 2012 г. № 03-11-06/1/06, от 22 сентября 2011 г. № 03-11-11/238, от 30 июня 2009 г. № 03-11-06/1/28).

Нельзя также учесть поступления:
– от сдачи имущества в аренду или суб­аренду, если это не основной вид деятельности (письма Минфина России от 18 апреля 2013 г. № 03-11-06/1/13282, от 5 июня 2012 г. № 03-11-06/1/12, от 20 июня 2011 г. № 03-11-06/1/9);
– в качестве возмещения убытков в связи с изъятием объектов недвижимого имущества для размещения олимпийских объектов федерального значения (письмо Минфина России от 14 февраля 2011 г. № 03-11-06/1/3);
– субсидий из бюджета на возмещение затрат по ликвидации последствий засухи (письмо Минфина России от 28 февраля 2011 г. № 03-11-10/06).

Как правильно рассчитать долю дохода Алгоритм расчета доли дохода зависит от того, какие виды переработки сельхозпродукции проводятся в компании. Рассмотрим варианты.

Первичная переработка

Продукция первичной переработки должна соответствовать определенным требованиям. Она удовлетворяет им, если:
– изготавливается из сельскохозяйственного сырья собственного производства;
– прошла технологические операции переработки для сохранения ее качества и обеспечения длительного хранения;
– применяется в виде сырья в промышленной переработке или просто продается.

Что относится к сельскохозяйственной продукции и продукции первичной переработки, указано в Перечне, утвержденном постановлением Правительства РФ от 25 июля 2006 г. № 458 (далее – Перечень).

Компаниям, которые проводят исключительно первичную переработку, для перехода на уплату ЕСХН или подтверждения права его применения достаточно вычислить долю выручки от реализации произведенной сельхозпродукции и продукции ее первичной переработки в общем доходе. Она представляет собой частное от деления двух показателей:
– в числителе дроби стоит сумма доходов от реализации сельхозпродукции, а также продуктов ее первичной переработки;
– в знаменателе – общая выручка от реализации.

Если полученная доля дохода составит 70 процентов и более, значит, организация вправе применять спецрежим.

Пример 1. Хозяйство занимается получением из собственного первичного сырья (молока) продукции первичной переработки – молока питьевого цельного пастеризованного нормализованного (ОКДП 1520111 входит в Перечень). При этом выручка составила 2 355 000 руб., в том числе от продажи:
– молока – 1 185 000 руб.;
– молока пастеризованного – 495 000 руб.;
– услуг по предоставлению в аренду складских помещений – 675 000 руб.

Доход от производства молока и продукта его первичной переработки составит 1 680 000 руб. (1 185 000 + 495 000). В этом случае доля дохода равна 0,713 (1 680 000 руб. / 2 355 000 руб.). Таким образом, компания вправе уплачивать ЕСХН.

Промышленная переработка

Особенность компаний, проводящих промышленную переработку, состоит в том, что часть продукции первичной переработки вместо непосредственной реализации передается в производство для изготовления готовой продукции. К ней относятся полуфабрикаты, пельмени, колбаса, фарш, котлеты и т. п. В соответствии с пунктом 2.2 статьи 346.2 Налогового кодекса РФ сельхозпроизводители, которые занимаются промышленной переработкой, могут включить часть выручки от ее реализации в расчет доли дохода.

Пример 2. Сельхозпроизводитель занимается выращиванием кур и проводит первичную и последующую переработку продукции. Сырьем для промышленной переработки служит мясо птицы. В результате получается готовая продукция – мясные полуфабрикаты. Затраты составили 3 400 000 руб., в том числе:
– на выращивание птицы – 2 000 000 руб.;
– на первичную переработку птицы – 400 000 руб.;
– на получение готовой продукции – 1 000 000 руб.

Общий доход от реализации – 4 000 000 руб., в том числе:
– от реализации мяса – 2 400 000 руб.;
– от продажи полуфабрикатов – 1 600 000 руб.

Шаг 1. На этом этапе в расчет не включается доля выручки от продажи мясных полуфаб­рикатов. Определяется доля доходов от реализации произведенной сельхозпродукции и продукции ее первичной переработки в общем доходе от реализации. В нашем примере она представляет собой частное от деления двух показателей:
– в числителе дроби стоит сумма доходов от реализации мяса;
– в знаменателе – общая выручка от реализации.

Таким образом, доля дохода без учета промышленной переработки составит 0,6 (2 400 000 руб. : 4 000 000 руб.).

Шаг 2. Определяется доля затрат на производство и первичную переработку в общих расходах на производство продукции промышленной переработки.

При этом в качестве затрат на производство следует взять расходы на выращивание птицы.

Искомая доля определяется как частное от деления двух показателей:
– в числителе дроби стоит сумма расходов на выращивание птицы и на получение ее мяса в качестве сырья для промышленной переработки;
– в знаменателе – общая сумма расходов на производство мясных полуфабрикатов.

Доля затрат составит 0,706 (2 000 000 руб. + + 400 000 руб.) : 3 400 000 руб.

Шаг 3. На этом этапе рассчитывается величина выручки от реализации мяса птицы в доходе от продажи мясных полуфабрикатов. Для этого определяется, какой объем выручки соответствует доле затрат, определенной на предыдущем этапе (шаг 2). Расчетная величина получается путем умножения суммы выручки от реализации мясных полуфаб­рикатов на долю затрат на производство и первичную переработку в общих расходах на готовую продукцию и равна 1 129 600 руб. (1 600 000 руб. 0,706).

Шаг 4. Определение доли дохода от реализации мяса птицы, входящей в состав мясных полуфабрикатов, в общей величине дохода от реализации. Для этого полученная расчетным путем величина дохода (шаг 3) делится на весь объем выручки. Доля дохода, учитывающая промышленную переработку, составит 0,282 (1 129 000 руб. : 4 000 000 руб.).

Шаг 5. Проводится суммирование показателей долей, рассчитанных для промышленной переработки и без ее учета. Общая доля дохода – 0,882 (0,6 + 0,282).

Шаг 6. Сравнение полученного процента с пороговым значением.
В данном случае полученная доля дохода составляет более 70 процентов. Исходя из установленных требований, делаем вывод: компания вправе применять спецрежим в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога.